Облагается ли налогом компенсация. Порядок компенсации неиспользованного отпуска при увольнении, налогообложение

Е.В. Виговский,
советник налоговой службы III ранга

1. Общие положения

Одной из форм стимулирования труда является предоставление работникам компенсаций, поощрений и премий.

Таковыми могут быть премии и надбавки, оплата питания и обучения работников, компенсации за проезд работников на городском транспорте и пользование личным имуществом, оплата стоимости жилья и разговоров по мобильным телефонам, а также многое другое.

В ст. 191 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) перечислены следующие виды стимулирующих поощрений работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности: благодарность, премия, награждение ценным подарком, почетной грамотой, представление к званию "Лучший по профессии". Другие виды поощрений работников за добросовестный труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также иными локальными актами.

2. Налогообложение премий и надбавок

Премия является стимулирующей денежной выплатой, которая дополняет основной заработок.

Для работников бюджетных организаций рекомендации по установлению систем оплаты труда, в том числе премий и надбавок, ежегодно разрабатываются Российской трехсторонней комиссией по регулированию социально-трудовых отношений, которые учитываются Правительством РФ, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления при определении объемов финансирования бюджетных организаций.

Согласно ст. 135 ТК РФ премирование работников может быть предусмотрено локальным актом организации - положением о премировании, в котором должна раскрываться следующая информация:

Условия премирования;

Источники премирования;

Шкала и размеры премирования;

Показатели премирования;

Информация о премируемых сотрудниках.

Премии выплачиваются работникам организации на основании приказа, составленного по форме N Т-11 или N Т-11а (в случае премирования группы работников), утвержденной постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1.

Решение о разовых поощрительных премиях принимается руководством организации.

Премии могут начисляться и выплачиваться за счет нераспределенной прибыли, а также включаться в состав расходов по обычным видам деятельности или в состав прочих расходов, что подразумевает их различное налогообложение.

1. Премии выплачиваются за счет нераспределенной прибыли на основании решения собрания учредителей и облагаются налогом на доходы физических лиц и взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Единый социальный налог на премии согласно п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) не начисляется, так как они не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

2. Премии, начисленные работникам за достижение хороших производственных результатов, включаются в расходы по обычным видам деятельности и начисляются так же, как и заработная плата. Точно так же они облагаются и налогами, а именно налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом и взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Данные премии включаются в состав расходов на оплату труда и учитываются при расчете налога на прибыль на основании ст. 255 НК РФ.

3. Премии, выплачиваемые работникам организации в связи с непроизводственными результатами трудовой деятельности, например за организацию разного рода мероприятий, не связанных с основной деятельностью (выставок, показов и пр.), включаются в состав прочих расходов. На суммы таких премий начисляются только налог на доходы физических лиц и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Данный вид премий не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации, а следовательно, единым социальным налогом такие выплаты не облагаются.

Помимо заработной платы, руководство организации может выплачивать работникам надбавки различного характера. При этом надбавки за работу вахтовым методом и за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях установлены законодательством и выплачиваются в обязательном порядке. Кроме того, работодатель может установить по своей инициативе и другие надбавки, например связанные с особыми условиями труда (за разъездной характер работы) или с выслугой лет (за работу в организации долгое время).

Размер таких надбавок законодательно не ограничен, и организация может установить их самостоятельно. Единственное условие - размер надбавок должен быть экономически обоснован. Обычно надбавки к заработной плате устанавливают в процентах от дневной ставки или месячного оклада сотрудника. Порядок начисления и выплаты надбавок к заработной плате должен быть закреплен в трудовых договорах с работниками.

На выплаченные суммы надбавок начисляются налог на доходы физических лиц, единый социальный налог и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Исключение составляют надбавки за вахтовый метод работы: они не облагаются налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом на основании письма ФНС России от 27.06.2005 N 05-1-03/590.

Если надбавки, которые выплачиваются организацией, предусмотрены законом или отражены в коллективном трудовом договоре (трудовых договорах с сотрудниками), то их сумма включается в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (ст. 255 НК РФ).

3. Налогообложение компенсаций

Согласно ст. 164 ТК РФ компенсации представляют собой денежные выплаты, установленные для возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных настоящим Кодексом и другими федеральными законами. Законодательством установлено много случаев выплаты компенсаций и гарантий, которые перечислены в ст. 165 ТК РФ.

Рассмотрим наиболее распространенные из них: компенсации за использование личного автотранспорта и другого личного имущества работника в служебных целях, а также компенсации за проезд работника на общественном транспорте и компенсации в виде оплаты услуг мобильной связи, которые носят поощрительный характер.

Компенсации за пользование личным автомобилем в служебных целях. Размер компенсации за использование личного автомобиля работника для служебных поездок устанавливается руководителем организации в локальном акте (приказе, распоряжении), в который включаются расходы работника, понесенные в связи с эксплуатацией автотранспорта в служебных целях (расходы на топливо и на ремонт автомобиля).

Для получения компенсации работник должен предъявить нотариально заверенные документы, подтверждающие, что автотранспорт находится в его собственности, или доверенность, если он управляет автомобилем по доверенности.

Для целей налогообложения данных компенсаций применяются нормы постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией", которые установлены в зависимости от объема двигателя автомобиля. Так, компенсация в размере 1200 руб. в месяц выплачивается при использовании автомобиля, объем двигателя которого не превышает 2000 куб.см. Если же объем двигателя больше 2000 куб.см, компенсация составляет 1500 руб. в месяц.

Если работник, использующий личный автомобиль в служебных целях, находился в отпуске или болел, то за этот период компенсацию он не получает, ведь в этом случае он не мог использовать автомобиль для служебных поездок.

Порядок налогообложения компенсаций за использование личного автотранспорта следующий:

Компенсация в пределах нормы уменьшает налогооблагаемую прибыль организации и не облагается налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом, а также взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Компенсация, превышающая установленные нормы, не уменьшает налогооблагаемую прибыль и не облагается единым социальным налогом, но подлежит обложению налогом на доходы физических лиц и взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Использование личного имущества в служебных целях. Встречаются ситуации, при которых работник вынужден использовать личное имущество в служебных целях, например компьютеры, принтеры, мобильный телефон, инструменты.

Согласно ст. 188 ТК РФ при использовании работником личного имущества в интересах работодателя работнику должна выплачиваться компенсация.

Основанием для выплаты такой компенсации является соглашение об использовании личного имущества работника в интересах работодателя. Такое соглашение должно быть оформ-лено письменно в виде приложения к трудовому договору. В этом случае компенсацию можно считать выплатой по трудовому договору и учитывать в расходах при исчислении налога на прибыль.

В данном соглашении должно быть подробно описано используемое имущество: вид, на-именование, марка, модель, год выпуска, технические характеристики и т.д., срок использования данного имущества. Если такой срок в соглашении не указан, то он считается равным сроку действия соглашения.

Для получения компенсации работник должен подтвердить свои имущественные права на используемое имущество. Это, на первый взгляд, просто, но на практике трудновыполнимо - такие документы у работников, как правило, отсутствуют. Однако согласно п. 1 ст. 209 Гражданского кодекса Российской Федерации собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Таким образом, тот, кто фактически владеет имуществом, и является его собственником. Доказать обратное и лишить имущества можно только в судебном порядке в соответствии со ст. 35 Конституции Российской Федерации.

Компенсация за использование личного имущества может выплачиваться только в случае, если доказано, что работнику необходимо использовать данное имущество при исполнении трудовых обязанностей. Доказательством могут служить локальные нормативные акты организации, например должностная инструкция.

Размер компенсации не ограничен ни трудовым, ни налоговым законодательством, поэтому работодатель вправе самостоятельно устанавливать ее величину в локальных актах организации.

Выплаченная компенсация освобождается от обложения налогом на доходы физических лиц (п. 3 ст. 217 НК РФ) и единым социальным налогом (подпункт 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Это также подтверждено Минфином России в письме от 02.03.2006 N 03-05-01-04/43.

Сумма выплаченной компенсации включается в состав расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в соответствии с подпунктом 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом должны соблюдаться условия, установленные ст. 252 НК РФ, а именно: расходы должны быть экономически оправданны, подтверждены документами и должны производиться в рамках деятельности, направленной на получение дохода.

Оплата услуг мобильной связи. Руководители организаций могут оплачивать услуги мобильной связи за своих работников, если в этом имеется производственная необходимость.

Возможность установления компенсации за использование личного мобильного телефона подтверждается письмом Минфина России от 03.09.2004 N 03-05-01-04/9.

Оплата услуг мобильной связи может иметь компенсационный характер, если она предусмотрена в трудовом договоре или в дополнительном соглашении с работником.

При этом организациям следует иметь в виду, что компенсации подлежит только стоимость телефонных разговоров, вызванных производственной необходимостью. Доказательством фактического использования мобильного телефона в производственной деятельности служит счет оператора сотовой связи с детализацией вызовов, на основе которого работник и работодатель ежемесячно составляют акт о размерах расходов, подлежащих возмещению.

Данные компенсационные выплаты, если они оформлены надлежащим образом (а переговоры являются производственной необходимостью), относятся к расходам при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Такие выплаты не облагаются налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом на основании ст. 217 и 238 НК РФ.

Если же работники организации ведут телефонные разговоры, не связанные с производственной деятельностью, то выплачиваемые им компенсации расцениваются налоговыми органами как доходы работников, полученные в натуральной форме, подлежащие обложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом.

Оплата проезда работников на общественном транспорте . Оплата проездных билетов работников организации может быть признана компенсационной выплатой, если будет доказано, что работники организации используют общественный транспорт при исполнении трудовых обязанностей. Для этого руководитель организации должен издать приказ, в котором должны быть перечислены должности работников, которые дают право на получение оплаченных проездных документов.

Стоимость билетов, компенсированная работникам, занимающим вышеуказанные должности, не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом (ст. 217 и подпункт 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Во всех остальных случаях организации следует включать оплату проезда работников в их доход и начислять на нее налог на доходы физических лиц и единый социальный налог.

Данные выплаты, если они закреплены в локальном акте организации, уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании ст. 255 НК РФ.

4. Налогообложение поощрений в нематериальной форме

Бесплатное питание. Во многих организациях работникам предоставляют так называемый социальный пакет в виде определенных льгот, который является важным фактором стимулирования труда. Данный социальный пакет может включать оплату питания, обучения, коммунальных услуг, аренды жилых помещений и многое другое.

Обеспечивая сотрудников питанием, организация не только проявляет заботу по отношению к ним, но и сокращает время, затрачиваемое на обеды.

Бесплатное питание может быть установлено законодательством, а также может предусматриваться в трудовом (коллективном) договоре или вводиться по решению работодателя.

Статья 222 ТК РФ требует от работодателей предоставлять работникам бесплатное лечебно-профилактическое питание за работу во вредных и опасных условиях. Перечень опасных для здоровья работников профессий, нормы предоставления питания и критерии вредности труда определяются нормативными актами Минздравсоцразвития России.

Предоставление лечебно-профилактического питания работникам является в данном случае компенсацией за работу во вредных условиях. Расходы на предоставление такого питания должны учитываться в составе расходов на оплату труда при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (п. 4 ст. 255 НК РФ). В данном случае стоимость предоставляемого работникам лечебно-профилактического бесплатного питания не облагается налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом, взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Если бесплатное питание, выплата компенсации за питание или обеспечение сотрудников питьевой водой предусмотрены в коллективном или индивидуальных трудовых договорах, то расходы на это учитываются при расчете налога на прибыль (п. 25 ст. 270 НК РФ). Эта норма НК РФ подтверждена письмами УМНС России по г. Москве от 30.09.2002 N 26-12/45789, от 13.03.2003 N 26-08/13973.

Что касается единого социального налога, то согласно п. 1 ст. 237 НК РФ в налоговую базу по этому налогу включаются любые выплаты и вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг. Оплата питания признается выплатой по трудовому (коллективному) договору и, следовательно, должна быть включена в налоговую базу, облагаемую единым социальным налогом (письмо Минфина России от 20.02.2002 N 04-04-04/24).

Получая бесплатное питание, сотрудник получает доход в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ), поэтому на стоимость питания должен начисляться налог на доходы физических лиц.

При этом читателям журнала следует учитывать п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога", где говорится о том, что доход в виде материального блага подлежит включению в совокупный доход физического лица, если можно определить конкретный размер дохода, относящийся к данному лицу.

Таким образом, для правильного расчета, начисления и уплаты налога на доходы физических лиц при предоставлении работникам бесплатного питания в организации должен вестись точный персонифицированный учет. Если такой учет невозможен, то оснований для начисления налога на доходы физических лиц не имеется.

Если питание сотрудникам предоставляется на основании приказа или распоряжения руководителя организации, но не отражено в трудовом (коллективном) договоре, то расходы на питание не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

На основании п. 3 ст. 236 НК РФ оплата питания не является в этом случае выплатой по трудовым договорам, и, следовательно, на нее не начисляются единый социальный налог и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Однако стоимость полученного питания долж-на включаться в доход работников, если можно определить точную сумму дохода, приходящуюся на каждого конкретного сотрудника.

Иногда у организаций возникает вопрос: куда относить расходы, связанные с питанием участников совещаний? Ответ на данный вопрос можно найти в судебно-арбитражной практике, в частности в постановлении ФАС Центрального округа от 18.08.2004 N А64-1002/04-13, в котором сделан следующий вывод: такие расходы по своей сути являются представительскими. Представительские же расходы не являются выплатами и вознаграждениями, начисляемыми в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам и включаемыми в фонд оплаты труда, а относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией продукции.

Следовательно, данные расходы единым социальным налогом не облагаются.

Оплата обучения. Многие организации оплачивают обучение своих сотрудников в учебных заведениях различного уровня.

Обучение может производиться по инициативе работодателя исходя из производственной необходимости и по инициативе работника - исходя из его личных интересов. Различная мотивация влечет различный подход к налогообложению.

В соответствии со ст. 196 ТК РФ работодатель может проводить профессиональную подготовку, переподготовку или повышение квалификации своих работников. К формам обучения работников организации могут быть отнесены их участие в семинарах, конференциях, получение специального и дополнительного образования, проведение стажировки. Главное - чтобы обучение было вызвано производственной необходимостью.

Обучение работника должно быть предусмотрено в трудовом договоре или дополнительном соглашении. Кроме того, работодателю необходимо издать приказ или распоряжение, указав в нем формы профессиональной подготовки (переподготовки), специальности, по которым повышается уровень квалификации работников, и т.д. Данные документы могут понадобиться, чтобы подтвердить производственную необходимость обучения и обоснованность расходов.

Стоимость обучения работников должна учитываться в составе расходов на подготовку и переподготовку кадров, находящихся в штате налогоплательщика на договорной основе (подпункт 23 п. 2 ст. 264 НК РФ). Если доказать производственную необходимость обучения невозможно, то организация не может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на произведенные расходы на обучение.

Оплата обучения не относится к выплатам, поэтому единый социальный налог не начисляется независимо от того, учтены данные расходы при расчете налога на прибыль или нет.

Оснований для начисления налога на доходы физических лиц также не возникает. Ведь обучение проводилось по инициативе работодателя и имело целью повысить эффективность выполнения работником своих обязанностей. В этом случае оплата обучения не считается доходом работника. Такая точка зрения высказана в постановлении Президиума ВАС РФ от 18.07.2000 N 355/00.

Согласно ст. 197 ТК РФ работник может заниматься профессиональной подготовкой, переподготовкой и повышать свою квалификацию по собственной инициативе.

Как правило, по своей инициативе сотрудник получает образование (среднее, высшее или дополнительное), не связанное с его трудовой деятельностью.

Работодатель вправе оплатить такое обучение, но учесть данные расходы при расчете налога на прибыль не может.

Единый социальный налог на оплату обучения по инициативе работника не начисляется по тем же причинам, что и в случае оплаты обучения по инициативе работодателя.

Если обучение проводится в личных целях работника, а оплачивает такое обучение работодатель, то у работника возникает доход в натуральной форме, на который должен быть начислен налог на доходы физических лиц.

Оплата жилья и коммунальных услуг. Организации могут бесплатно предоставлять своим сотрудникам жилые помещения и оплачивать за работников коммунальные услуги. Конкретный размер возмещения данных расходов должен быть определен в соглашении сторон трудового договора.

Как должны облагаться налогами подобные выплаты, разъяснено в письме Минфина России от 18.12.2007 N 03-03-06/1/874.

Налог на прибыль. В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда могут быть включены любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме. К ним можно отнести и расходы, связанные с проживанием работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации и трудовыми договорами.

Согласно ст. 131 ТК РФ оплата труда может производиться и в иных формах, кроме денежной, если они не противоречат законодательству. Такая оплата должна быть установлена в трудовом договоре или производиться по письменному заявлению работника. При этом в неденежной форме может выплачиваться не более 20% начисленной месячной заработной платы.

Таким образом, стоимость найма жилого помещения или коммунальных услуг, возмещаемую работнику, организация вправе учесть для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 20% от суммы заработной платы, установленной работнику.

Единый социальный налог. Как уже говорилось, не подлежат обложению единым социальным налогом компенсационные выплаты, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, если они выплачиваются в пределах норм, установленных законодательством (подпункт 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

К таким выплатам относятся, в частности, оплата переезда на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов. Однако расходы по найму жилых помещений и оплата коммунальных услуг в случае, о котором идет речь, не связаны ни с переездами, ни с командировками.

Статья 169 ТК РФ также регулирует возмещение расходов только при переезде работника на работу в другую местность по предварительной договоренности с работодателем.

Таким образом, расходы организации по найму для работников жилых помещений или оплате за них коммунальных услуг не являются компенсационными выплатами, установленными законодательством Российской Федерации.

Следовательно, они подлежат обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке с учетом п. 3 ст. 236 НК РФ.

Налог на доходы физических лиц. Предположим, что сотрудник организации получает 80% заработка в денежной форме и 20% - в форме платы за наем жилого помещения. При этом налог на доходы физических лиц должен быть начислен на всю сумму заработка работника.

Возможно, 20% заработка, предусмотренные на оплату жилья (коммунальных услуг), не полностью покрывают расходы сотрудника, и организация производит доплату. В этом случае сотрудник получает дополнительный доход в натуральной форме, который также облагается налогом на доходы физических лиц.

При этом читателям следует иметь в виду, что если договор найма заключен с физическим лицом - владельцем жилого помещения, то получателем дохода будет и это лицо, и с него организации также необходимо удержать налог. Согласно ст. 226 НК РФ организация будет выступать в данной ситуации в роли налогового агента, обязанного исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.

С 6 октября 2006 года в Трудовом кодексе появился новый вид компенсаций, которые положены работникам в связи с различными условиями труда. Изменения затронули и некоторые давно существующие компенсации. Знать об этом не только важно с точки зрения трудового законодательства, но и полезно с точки зрения налогообложения.

Ведь замена части зарплаты различными компенсациями, установленными Трудовым кодексом, - обычная практика российских компаний, желающих сэкономить на «зарплатных» налогах. А при грамотном оформлении эти выплаты можно учесть и в расходах для налога на прибыль. Но если злоупотребить своим правом на установление такого рода выплат работникам, можно вместо налоговой экономии получить доначисление недоимки, пени и штрафы.

Как не допустить такую ситуацию и что надо знать при установлении новых и изменившихся компенсаций, предусмотренных Трудовым кодексом? Сразу оговоримся, что мы не будем рассматривать компенсации за отпуск, возмещение расходов по командировкам, на подготовку и переподготовку кадров (ст. 126, 168, 196 ТК РФ). А также некоторые иные выплаты, которые не получили распространение на практике, например компенсации за невыдачу зарплаты в срок (ст. 236 ТК РФ), за участие в забастовке (ст. 414 ТК РФ).

КАК ПРАВИЛЬНО УСТАНОВИТЬ КОМПЕНСАЦИИ

Чтобы компенсации не облагались «зарплатными» налогами и одновременно учитывались в расходах для налога на прибыль, они должны быть установлены законодательством (ст. 217, 238, 254, 255, 264 НК РФ). В ряде случаев это могут быть и локальные нормативные акты, издаваемые компанией.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Сергей РАЗГУЛИН , заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ, государственный советник налоговой службы РФ I ранга:
- Не облагаются НДФЛ и ЕСН все виды компенсационных выплат, установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ или решениями местных представительных органов (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Под законодательством следует понимать только законы (федеральные, региональные) и акты местной представительной власти. Указанные налоги не взимаются с выплат в пределах, предусмотренных этими актами.

Но если законодательство разрешает, работодатель может в своих локальных актах предусмотреть размеры компенсаций. Тогда в этих пределах компенсации будут освобождаться от налогообложения.

При этом важно, чтобы упомянутые компенсации возмещали работнику реальные затраты, вытекающие из непосредственного исполнения работником своих трудовых обязанностей (определение КС РФ от 05.03.04 № 76-О).

РАЗЪЕЗДНОЙ ХАРАКТЕР РАБОТЫ

С 6 октября 2006 года в ТК РФ появился новый вид компенсации работникам - за разъездной характер работы (ст. 168.1).

Такая компенсация не облагается ни НДФЛ, ни ЕСН (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, письма Минфина России от 21.08.06 № 03-05-02-04/130, от 29.08.06 № 03-05-01-04/252). Более того, компания может учесть ее в расходах на оплату труда, учитываемых для налога на прибыль (п. 3 ст. 255 НК РФ, письмо Минфина России от 29.08.06 № 03- 03-04/1/642).

Но имейте в виду, что всем работникам заменить часть заработка такими компенсациями нельзя. Статья 168.1 ТК РФ распространяется исключительно на сотрудников, у которых в трудовых договорах или должностных инструкциях зафиксирован разъездной характер работы, постоянные служебные поездки, полевые условия и т. д. Поэтому ЕСН и НДФЛ не будут взиматься только с компенсаций, предназначенных указанным сотрудникам. А также в пределах норм, которые работодатель установит в приказе или в коллективном договоре.

Плюс такого способа снижения налоговой нагрузки в том, что эта компенсация - новая. И изъянов, за которые могли бы «зацепиться» налоговики, у нее пока нет.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Татьяна ЛОБКО , руководитель департамента консалтинга и методологии ООО АФ «ВнешЭкономАудит»:
- Действительно, такие компенсации не облагаются ни ЕСН, ни НДФЛ. На них не распространяются нормативы, установленные для выплаты суточных при командировках. Остается надеяться, что Правительство РФ не введет нормы таких компенсаций.

ОБЕСПЕЧЕНИЕ БЕЗОПАСНЫХ УСЛОВИЙ ТРУДА

Трудовой кодекс обязывает компании обеспечить своим работникам безопасные условия и охрану труда (ст. 212). В противном случае работу в небезопасных условиях следует возместить деньгами. Кроме того, фирмы обязаны обеспечить сотрудников необходимыми вещами, чтобы защитить от вредных и опасных условий труда.

Компенсация за вредные условия труда. Выплаты за вредные и опасные условия труда в последнее время попали под пристальное внимание налоговиков, ведь эти суммы помогают снизить ЕСН, НДФЛ и налог на прибыль. Но ЕСН и НДФЛ не взимаются только с тех выплат, которые являются компенсационными. Поэтому, чтобы налоговая выгода оказалась обоснованной, важно правильно выбрать основание, которое позволит не облагать компенсации «зарплатными» налогами.

Так, Президиум ВАС РФ в информационном письме от 14.03.06 № 106 указал: не облагаются ЕСН только те компенсации, которые возмещают работнику расходы, возникшие при исполнении трудовых обязанностей (ст. 164 ТК РФ). А если компенсация является составной частью заработка (ст. 129 ТК РФ), с нее нужно взимать ЕСН. Суд посчитал, что в целях ЕСН выплаты за вредные и опасные условия труда являются не компенсациями, а повышенной заработной платой, которая выдается работникам на основании статей 146 и 147 ТК РФ.

Из-за такой позиции Президиума ВАС РФ стало рискованно заменять часть заработной платы подобного рода выплатами. Так, уже даже появилось судебное решение не в пользу плательщика (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 27.09.06 № Ф09-8612/06-С2).

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Артем ЕВСЕЕВ
- Позиция Президиума ВАС РФ, высказанная в информационном письме № 106, небезупречна. Суд не должен был разграничивать компенсации на облагаемые и не облагаемые ЕСН. Ведь компенсация всегда призвана возместить работнику какие-либо дополнительные затраты. Поэтому она всегда освобождается от ЕСН. Это касается и выплат за вредные и опасные условия труда. Они возмещают работникам расходы, которые могут возникнуть из-за неблагоприятных условий труда. Например, затраты на лечение, усиленное или лечебное питание и т. п. А так как, работая в таких условиях, работник несет дополнительные затраты (по сравнению с лицом, чьи условия труда соответствуют ГОСТу), спорные выплаты в любом случае подпадают под понятие компенсации (ст. 164 ТК РФ).

Тем не менее у плательщиков все же есть возможность не платить ЕСН с выплат за вредные и опасные условия труда. Для этого нужно установить их не на основании статей 146 и 147 ТК РФ, а на основании статей 210 и 219 ТК РФ. На это прямо указал Минфин России в письмах от 24.10.06 № 03-05-02- 04/166 и от 07.08.06 № 03-05-01- 04/240. При этом главное, чтобы компания провела аттестацию рабочих мест на предмет наличия вредных производственных факторов и закрепила размеры компенсаций в коллективном или трудовом договорах с учетом мнения профсоюза. А поскольку такие компенсации связаны с условиями труда, их можно учитывать в расходах по оплате труда (ст. 255 НК РФ).

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Любовь КОТОВА , заместитель начальника отдела налогообложения граждан и ЕСН департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:
- Трудовое законодательство устанавливает самостоятельный вид компенсаций за тяжелую работу и работу с вредными и (или) опасными условиями труда, неустранимыми при современном техническом уровне производства и организации труда (абз. 12 ст. 210 ТК РФ). Если работник занят на таких работах, он имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором (соглашением) или трудовым договором (ст. 219 ТК РФ). Причем нормы компенсаций законодательством не определены, поэтому организация вправе установить их сама.

Однако выплачивать их можно только после проведения аттестации рабочих мест по условиям труда (наличие вредных производственных факторов, травмоопасных участков, оборудования, показателей тяжести, напряженности трудового процесса и т. д.). Она проводится в соответствии с Положением о порядке проведения аттестации рабочих мест по условиям труда (утв. постановлением Минтруда России от 14.03.97 № 12). Контролируют состояние условий и охраны труда профсоюзные инспекторы труда (ст. 370 ТК РФ).

Следовательно, вышеуказанные компенсации, которые работодатель выплачивает своим сотрудникам в размере, установленном коллективным (трудовым) договором и с учетом рекомендаций профсоюзных инспекторов труда, не облагаются ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Более того, Президиум ВАС РФ принял постановление от 17.10.06 № 86/06, где прямо подтвердил разное налогообложение компенсаций в зависимости от основания их установления. Суд указал, что доплаты к заработку по статьям 146 и 147 ТК РФ следует облагать НДФЛ. Но если наряду с ними компания выплачивает компенсации на основании статьи 219 ТК РФ, с них удерживать НДФЛ не нужно. На наш взгляд, такие выводы Президиума ВАС РФ вполне подходят и для ЕСН.

КОММЕНТАРИЙ ЭКСПЕРТА
Артем ЕВСЕЕВ , заместитель директора по правовым вопросам ООО «Кузьминых и партнеры»:
- Если выплачивать компенсации на основании стати 219 ТК РФ, то есть возможность снизить налоговое бремя. Ведь именно об этом сказал Президиум ВАС РФ в постановлении № 86/06, в котором рассмотрел в порядке надзора дело по спору о налогообложении указанных компенсационных выплат. Но не исключено, что при наличии двух противоположных мнений высшей арбитражной инстанции суды будут руководствоваться письмом № 106, а не частным случаем.

Чтобы проверить, соответствуют ли условия труда государственным нормативам, компания также вправе обратиться в Роструд. Специалисты именно этого органа проводят государственную экспертизу труда (постановление Правительства РФ от 25.04.03 № 244). Полученное от них экспертное заключение будет дополнительным доказательством законности установленных компенсаций, если вдруг налоговики усомнятся в ней. Скорее всего они примут такое заключение во внимание. Ведь им самим рекомендовано обращаться в Роструд, когда возникнают со-мнения в правомерности выплачиваемых компенсаций (письмо № 03-05- 02-04/166, письмо ФНС России от 03.03.06 № 04-1-03/117).

Выдача молока и лечебного питания. На работах с вредными условиями труда работникам выдаются молоко или другие равноценные пищевые продукты, а также лечебно-профилактическое питание (ст. 222 ТК РФ). При этом со стоимости молока и лечебного питания ЕСН и НДФЛ не взимаются, если она не превышает нормы из постановлений Минтруда России от 31.03.03 № 13 и № 14.

Иногда, ссылаясь на постановление № 13, налоговики доначисляют ЕСН и НДФЛ тем компаниям, которые вместо молока выдают работникам денежные компенсации. Оно прямо запрещает заменять этот продукт деньгами.

Однако Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 18.09.06 № Ф04-6117/ 2006(26567-А27-42) опроверг позицию инспекторов. Он указал, что постановление № 13 регулирует запреты в отрасли трудового права и их нельзя применять к налоговым правоотношениям. Поэтому, если денежная компенсация вписывается в установленные нормы, облагать ее ЕСН нельзя. А Федеральный арбитражный суд Московского округа отметил, что денежные выплаты взамен материального довольствия в целях ЕСН признаются компенсационными. Главное, чтобы они не превышали установленные законодательством нормы, а возможность замены отражалась в коллективном договоре (постановление от 26.01.06 № КА-А40/ 13899-05). На наш взгляд, аналогичные аргументы можно привести и в спорах по НДФЛ. А также если компания компенсирует деньгами стоимость лечебно-профилактического питания.

Выдача спецпитания в виде денег для приобретения этих продуктов, а не в натуральной форме не изменяет характера затрат и не влияет на их списание при расчете налога на прибыль (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18.01.05 № Ф09-5860/04-АК). И хотя указанное судебное постановление принято по спору, возникшему еще до главы 25 НК РФ, аргументы суда актуальны и сейчас. Эти затраты можно списать на основании пункта 4 статьи 255 НК РФ.

Доставка сотрудников в больницу. С 6 октября 2006 года (дата вступления в силу новой редакции Трудового кодекса) работодатель обязан доставлять в медпункты, больницы и иные медицинские учреждения тех работников, которые заболели на рабочем месте (ст. 212 ТК РФ). Затраты на такую доставку не являются доходом работника, поэтому не облагаются ни НДФЛ, ни ЕСН.

Поскольку упомянутая обязанность работодателя введена недавно, никаких официальных разъяснений об учете произведенных затрат в таких случаях чиновники не давали. На наш взгляд, в целях налога на прибыль такие расходы можно учесть в расходах на оплату труда. Но при условии, что они предусмотрены в трудовом или коллективном договоре (п. 25 ст. 255 НК РФ).

Что касается обоснованности затрат на доставку, то ее в первую очередь подтверждает сам Трудовой кодекс, обязывающий работодателей обеспечить направление работника в больницу. Но при этом надо иметь в виду, что его отправление в медучреждение будет только тогда оправданным, когда работник нуждался в неотложной медицинской помощи. Это можно подтвердить справкой медучреждения о диагнозе больного. А если на производстве произошел несчастный случай - актом и иными документами, в которых компания зафиксировала данное происшествие (ст. 230 ТК РФ).

Предоставление спецодежды и спецсредств. На работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах в особых температурных условиях или связанных с загрязнением работникам выдаются сертифицированные средства индивидуальной защиты, смывающие и обезвреживающие средства (ст. 221 ТК РФ).

В настоящее время нормы бесплатной выдачи спецодежды при названных условиях утверждены приказом Минздравсоцразвития России от 22.12.05 № 799. Кроме того, существуют нормы, которые установлены по отраслям или для различных категорий работников (например, Типовые нормы бесплатной выдачи сертифицированной специальной сигнальной одежды повышенной видимости работникам всех отраслей экономики, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 20.04.06 № 297). Нормы бесплатной выдачи работникам смывающих и обезвреживающих средств, порядок и условия их выдачи перечислены в постановлении Минтруда России от 04.07.03 № 45.

Кроме того, с 6 октября 2006 года новая редакция статьи 221 ТК РФ разрешила работодателям (с учетом мнения профсоюза) устанавливать иные нормы бесплатной выдачи указанных средств индивидуальной защиты, если они улучшают защиту работников от негативного воздействия производственного процесса. Поэтому в целях ЕСН и НДФЛ компании вправе руководствоваться своими повышенными нормами, ведь это напрямую предусмотрено в Трудовом кодексе.

В целях налога на прибыль нормирование не предусмотрено (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17.04.06 № Ф09-1966/06-С7). Расходы на спецодежду являются материальными расходами и списываются в полном объеме (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). И при этом, как указал Федеральный арбитражный суд Центрального округа, на учет расходов не влияет ситуация, когда компания купила спецодежду у фирмы без государственной регистрации. В целях списания затрат этот факт значения не имеет. Главное, чтобы расходы были подтверждены документально товарными накладными, книгой покупок, а также ведомостью учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений, журналами-ордерами, оборотно-сальдовыми ведомостями, квитанциями к приходным ордерам (постановление от 05.09.06 № А09-651/06-25).

ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ЛИЧНОГО ИМУЩЕСТВА

Часть заработка можно выплачивать работникам в виде компенсаций за использование личного имущества в интересах работодателя. Он обязан компенсировать своим работникам расходы, связанные с таким использованием (ст. 188 ТК РФ). Никаких ограничений по размеру таких компенсаций ни налоговое, ни трудовое законодательство не устанавливают. Значит, их величину можно закрепить в трудовом договоре или в ином письменном соглашении и в этих пределах не платить ЕСН и НДФЛ. Для налога на прибыль эти выплаты также не нормируются, за исключением компенсаций за использование личного автомобиля (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).

При этом Трудовой кодекс не говорит, что работодатель должен выплатить только одну компенсацию, когда работник использует в служебных целях несколько своих вещей (например, телефон и компьютер). Если буквально толковать статью 188 ТК РФ, то компенсация положена за каждую вещь.

Автомобиль. Выплаты за пользование личным автомобилем наиболее распространены на практике. Они признаются компенсационными, поэтому ЕСН и НДФЛ не облагаются (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Более того, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 06.09.05 № А21-8129/2004 отметил, что под НДФЛ и ЕСН не подпадают не только денежные компенсации, но и компенсации в натуральной форме (в виде ГСМ).

Зачастую инспекторы пытаются облагать «автомобильную» компенсацию ЕСН и НДФЛ, если она превышает нормы, установленные для налога на прибыль в постановлении Правительства РФ от 08.02.02 № 92 (письма МНС России от 02.06.04 № 04-2-06/419, Минфина России от 19.02.03 № 04-04-06/26). Однако суды указывают, что такие нормы нельзя применять при расчете других налогов, кроме налога на прибыль, если это прямо не оговаривает Налоговый кодекс. Поэтому компенсации подобного рода не подпадают под ЕСН и НДФЛ в пределах, установленных в соглашении между работником и работодателем (постановления федеральных арбитражных судов Северо-Западного от 23.01.06 № А26-6101/2005-210, Уральского от 26.01.04 № Ф09-5007/03-АК округов).

Получается, что компенсацию за автомобиль можно выплачивать в любом размере, лишь бы ее размер был зафиксирован в соглашении сторон трудовых отношений. В этих пределах можно не платить ЕСН и НДФЛ. Но для налога на прибыль придется применять другие нормы (письмо Минфина России от 16.11.06 № 03-03-02/275). Чтобы избежать путаницы и споров с налоговиками, можно свести к единому показателю размер компенсации в целях этих трех налогов.

При этом компенсация будет обоснованной, даже если работодатель выплачивает ее сотруднику, использующему свой автомобиль в течение лишь одного или нескольких дней в месяц (например, из-за болезни или командировки). Ведь постановление № 92 предусматривает месячную компенсацию и при этом не ограничивает компанию только днями, в которые работник фактически ездил на своем автомобиле по служебным делам. Поэтому ее можно выплачивать в полном размере при любом количестве «занятых» дней и при этом списывать в целях налога на прибыль (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.04.06 № А26-8363/2005-28).

Есть альтернативный вариант: вместо того, чтобы платить компенсацию, можно заключить с работником договор аренды автомобиля. Тогда его доход разобьется на непосредственный трудовой заработок и арендную плату, с которой не надо платить ЕСН. При этом важно, чтобы фактическая заработная плата, установленная трудовым договором, не слишком отличалась от установленных в похожих компаниях. Иначе налоговики могут предъявить претензии о маскировке части зарплаты арендной платой.

МНЕНИЕ ПРАКТИКА
Оксана КУРБАНГАЛЕЕВА , главный бухгалтер ООО «КМ/Ч на Дубининской»:
- В целях ЕСН для компании не важно, выплачивать работнику компенсацию за использование личного автомобиля или заключить договор аренды. И в том и в другом случае платить ЕСН не надо (п. 1, 3 ст. 236, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, письмо Минфина России от 02.10.06 № 03-05-01-04/277).
Но с точки зрения налога на прибыль с сотрудником гораздо выгоднее заключить договор аренды автомобиля без экипажа. Во-первых, при аренде не придется обосновывать, почему арендная плата выплачивается одному работнику, а автомобилем периодически пользуется другой сотрудник. Например, когда работник находится в командировке, в отпуске, на больничном. Компенсацию же в таких случаях оправдать сложно. Налоговики могут расценить ее как необоснованную, поскольку она выплачена в периоде, когда работник фактически не мог использовать свой автомобиль в служебных целях. Во-вторых, при аренде компания экономит на налоге на прибыль. Ведь арендная плата, в которую можно заложить стоимость бензина, ремонта, текущие расходы по содержанию автомобиля, платежи в ГИБДД, учитывается в полном объеме (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Компенсация же списывается только в пределах установленных норм. А эти нормы невелики. Все, что организация потратит на машину сверх норм, отнести на расходы не получится (п. 38 ст. 270 НК РФ). Поэтому, заключив договоры аренды, компания сэкономит на налоге на прибыль и на ЕСН. Но при этом, в отличие от налогообложения компенсаций, должна будет удержать из арендной платы НДФЛ.

Выгода аренды автомобиля состоит и в том, что помимо арендной платы можно еще списать затраты на покупку необходимых запчастей (письмо Минфина России от 28.12.05 № 03-03-04/ 1/463). Но при этом важно, чтобы договор аренды возлагал ремонт автомобиля на арендатора. А необходимость замены той или иной запчасти подтверждалась, например, актами или иными документами из станции техобслуживания.

Сотовый телефон. В письме от 02.03.06 № 03-05-01-04/43 Минфин России разъяснил, что компенсация за использование сотового телефона работника не облагается НДФЛ и ЕСН в пределах, установленных в приказе или в ином локальном акте. Вместе с тем у плательщика должны быть документы, подтверждающие, что телефон находится в собственности работника, а также расходы по использованию аппарата в рабочих целях.

К примеру, о том, что телефон принадлежит работнику, может свидетельствовать накладная о покупке аппарата, гарантийный талон и т. п. Однако на наш взгляд, требование чиновников о безусловном документальном подтверждении права собственности на телефон необоснованно. Ведь работник может пользоваться аппаратом, приобретенным другим человеком. Поэтому в такой ситуации невозможно обосновывать компенсацию документами о праве собственности. На наш взгляд, правомерность компенсации можно подтвердить договором, заключенным между работником и оператором связи.

Расходы на компенсацию за использование личного имущества работника, кроме автотранспорта, в главе 25 НК РФ прямо не предусмотрены. Это подтвердил Минфин России в письме от 15.08.05 № 03-03-02/61. Тем не менее в нем же чиновники разъяснили, что списывать такие затраты можно как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Ведь перечень прочих расходов не закрыт. Главное - чтобы компенсационные выплаты отвечали требованиям статьи 252 НК РФ. То есть были документально подтверждены и обоснованы.

Но некоторые представители финансового министерства придерживаются противоположного мнения. Например, это видно из приведенной ниже официальной позиции.

ОФИЦИАЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ
Людмила ПОЛЕЖАРОВА , заместитель начальника отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:
- Компенсации за использование сотового телефона работника в служебных целях учесть в целях налогообложения прибыли нельзя. В отношении личного имущества работника Налоговый кодекс разрешает списывать только компенсации за использование в работе личных легковых автомобилей (подп. 11 п. 1 ст. 264). Причем в пределах норм, установленных Правительством РФ. По всем остальным видам личного имущества работников, в том числе по сотовым телефонам, компенсации должны выплачиваться за счет чистой прибыли.

Не исключено, что на местах налоговики будут считать так же. В таком случае скорее всего обоснованность расходов придется доказывать в суде. А для этого в первую очередь в локальном акте нужно зафиксировать причину выплаты компенсации и перечень должностей. Например, это может быть работа вне офиса, которая подразумевает необходимость телефонных переговоров (экспедитор, менеджер, торговый представитель, директор). Или даже отсутствие стационарного телефона в кабинете работника. Именно такое основание послужило причиной для признания затрат на компенсацию за сотовую связь обоснованными в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23.05.06 № А13-15096/2005-08. Правда, вывод этот касался НДФЛ, но его вполне можно применить и к налогу на прибыль.

Кроме того, если предусмотрено, что в компенсацию входит стоимость разговоров, для подтверждения расходов в целях налога на прибыль понадобится детализация счета (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 26.12.05 № Ф09-2102/05-С2).

Компенсация за использование личного транспорта выплачивается работнику, если он эксплуатирует таковой в служебных целях. Возместить расходы сотруднику можно либо путем оформления выплат в рамках трудовых взаимоотношений, либо путем заключения гражданско-правового договора аренды автотранспорта. Обо всех нюансах, связанных с этим вопросом, расскажем далее.

Возмещение расходов при использовании личного имущества работника

Российское трудовое законодательство гарантирует работникам денежные выплаты за эксплуатацию их личных вещей в интересах хозяйствующих субъектов.

Согласно ст. 188 Трудового кодекса РФ работник вправе рассчитывать на выплаты, только если работодатель позволил эксплуатировать личное имущество в служебных целях (или просто был в курсе). В этом случае сотруднику выплачиваются:

• компенсация за эксплуатацию, износ (амортизацию) имущества;
• фактические денежные расходы, связанные с эксплуатацией.

Данный вопрос стороны должны согласовать письменно. Сделать это можно как при заключении трудового контракта, так и позднее в качестве дополнительного соглашения к нему.

И в том и в другом случае сторонам необходимо определить:

• имущество, которое будет эксплуатироваться, и его характеристики;
• основания владения имуществом (в собственности, на основании доверенности, договора и др.);
• порядок эксплуатации;
• срок эксплуатации;
• величину компенсации за эксплуатацию имущества;
• величину реальных затрат, связанных с такой эксплуатацией;
• документы, обосновывающие эксплуатационные затраты;
• порядок и сроки платежей.

Расчет размера компенсации за пользование личным автомобилем

При наличии необходимости в эксплуатации автотранспорта работника в хозяйственной деятельности компании работник и работодатель самостоятельно определяют величину компенсации и фактических денежных расходов, связанных с такой эксплуатацией.

Соглашением могут быть закреплены любые размеры компенсации за использование личного автомобиля. Как правило, это зависит:

• от степени износа автотранспортного средства;
• срока его полезной эксплуатации, который определяется на основании технической документации;
• активности эксплуатации (письмо Минфина РФ от 16.11.2006 № 03-03-02/275).

Расходы по эксплуатации автотранспортного средства (на приобретение горюче-смазочных материалов, топлива, комплектующих и расходных материалов, ремонт, обновление и т. п.) определяются и возмещаются на основании документов, обосновывающих эти затраты. Это могут быть:

• Путевой лист — документ, подтверждающий эксплуатацию автотранспорта в интересах компании. Форму документа компания вправе разработать самостоятельно с учетом положений закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ (письмо Минфина России от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129).
• Кассовые чеки АЗС.
• Отчеты сотрудника с приложенными чеками (письмо Минфина России от 01.12.2011 № 03-04-06/6-328).
• Журнал регистрации служебных передвижений.

ВАЖНО! Расходы работника как владельца автотранспорта (например, на техосмотр, уплату транспортного налога) работодатель не компенсирует.

Налогообложение компенсационных выплат

Подп. 11 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) определено, что расходы компании на содержание служебного автотранспорта снижают налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль. Освобождение от налогообложения возможно только при наличии документального подтверждения:

• служебной направленности передвижений;
• реально произведенных трат (ст. 252 НК РФ).

Однако величина расходов не должна быть больше норм, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 № 92. Нормируется в этом случае общая сумма — компенсация и реальные эксплуатационные расходы (на горюче-смазочные материалы и т. д.).

Если размер компенсации за использование личного транспорта превышает нормативы, то сумма превышения в вышеназванные расходы не входит (письмо Минфина России от 10.04.2017 № 03-03-06/1/21050).

Выплаты, согласованные сторонами, не облагаются:

• НДФЛ (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ, письмо Минфина России от 30.04.2015 № 03-04-05/25434);
• страховыми взносами (ст. 9 закона «О страховых взносах...» от 24.07.2009 № 212-ФЗ).

При этом не имеет значения, что величина компенсации может быть больше установленных нормативов (постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10627/06).

ВАЖНО! Компенсация за использование личного транспорта, если она выплачивается за периоды пребывания работника в отпуске, командировке или за периоды временной нетрудоспособности, не входит в расходы, снижающие налогооблагаемую прибыль компании (письмо Минфина России от 03.12.2009 № 03-04-06-02/87).

Компенсация за автомобиль: нормы - 2018 — 2019

Предельные нормы компенсации за автомобиль в 2018 — 2019 году, применяемые для целей налогообложения, определяются, как и прежде, постановлением Правительства РФ «Об установлении норм...» от 08.02.2002 (в ред. от 09.02.2004) № 92. Зависят они от объема двигателя автотранспортного средства:

• до 2 000 куб. сантиметров — 1 200 руб. в месяц;
• более 2 000 куб. сантиметров — 1 500 руб. в месяц.

В эту сумму включаются фактические эксплуатационные расходы (ГСМ и т. д.).

Для федеральных государственных служащих предусмотрен иной подход (Правила выплаты компенсаций…, утв. постановлением Правительства РФ от 02.07.2013 № 563). Госслужащим, работа которых связана с регулярными рабочими поездками, назначение ежемесячной компенсации за использование личного транспорта осуществляется в размере, установленном решением работодателя на заявление конкретного работника, но в пределах, определенных в приложении к указанным Правилам.

Возмещение денежных расходов на приобретение ГСМ для госслужащих — это отдельные выплаты, которые должны подтверждаться соответствующими документами (счетами, квитанциями, кассовыми чеками и др.).

Приказ на компенсацию за использование личного автомобиля

Назначение компенсации за использование личного транспорта в хозяйственной деятельности компании работникам производится приказом лица, руководящего этой компанией.

Допустимо закрепление правил выплаты компенсации в локальных нормативных актах компании.

Форму приказа каждая компания разрабатывает самостоятельно. Как правило, в нем указывают:

• фамилию, имя, отчество сотрудника, которому назначается компенсация;
• его должность;
• наименование и характеристики транспортного средства;
• условия выплаты компенсации (например, компенсация выплачивается в конце каждого месяца в твердой денежной сумме, фактические расходы — после представления необходимых документов).

Документами, обосновывающими издание приказа, являются:

• соответствующий пункт трудового контракта или дополнительное соглашение к нему;
• копия техпаспорта автотранспортного средства, заверенная в установленном порядке.

Налогообложение компенсационных выплат работнику при управлении транспортным средством по доверенности

Согласно пояснению контролирующих органов компенсация за использование работником личного транспорта в деятельности компании подлежит освобождению от налогов, только если речь идет об имуществе, принадлежащем работнику на праве собственности. Автотранспорт, которым работник пользуется по доверенности, к такому имуществу не относится.

В этом случае компенсационные выплаты:

• Не снижают налогооблагаемую прибыль компании.
• Облагаются НДФЛ (письмо Минфина России от 08.08.2012 № 03-04-06/9-228). Исключение: сотрудник использует транспорт, находящийся в собственности супруга (письмо Минфина России от 03.05.2012 № 03-03-06/2/49).
• Облагаются страховыми взносами (письмо Минтруда России от 26.02.2014 № 17-3/В-92).

Судебные органы придерживаются другого мнения на этот счет. Суды считают имущество личным, если оно принадлежит работнику на любом законном основании, в том числе на основании доверенности (постановление ФАС Уральского округа от 29.05.2013 № А76-15748/2012, постановление 13-го ААС от 22.09.2014 по делу № А56-74147/2013). Такой же вывод содержится в определении ВАС РФ от 24.01.2014 № ВАС-4/14.

Компенсация за аренду автомобиля у сотрудника

Для того чтобы компания не была привязана к упомянутым выше нормам, эксплуатацию личного автотранспорта сотрудника можно оформить путем заключения договора аренды автомобиля.

Гражданское законодательство предусматривает 2 вида аренды транспортных средств:

• с экипажем (ст. 632 ГК РФ) — управляет и обслуживает автомобиль работник;
• без экипажа (ст. 642 ГК РФ) — управляют автомобилем и обслуживают его иные уполномоченные компанией лица.

Соглашение заключается письменно и не требует никакого удостоверения, регистрации (ст. 633, 643 ГК РФ).

Предмет соглашения (существенное условие) должен содержать сведения, однозначно идентифицирующие объект. Они зафиксированы в свидетельстве о регистрации ТС и паспорте ТС.

Если работник — не собственник автомобиля, то к соглашению надо приложить доверенность собственника, которая предоставляет возможность сдавать доверенное имущество в аренду.

К договору аренды без экипажа следует приложить также полис ОСАГО с изменениями (перечень конкретных лиц либо без ограничений).

Оба вида договора аренды являются реальными, поскольку условием их заключения, помимо согласования существенных условий, является передача арендодателем арендатору автотранспортного средства. Передача автомобиля осуществляется путем оформления акта приема-передачи. В нем должны были перечислены и совпадать с указанными в договоре основные характеристики автомобиля, а также описано его техническое состояние по результатам осмотра.

Налогообложение выплат по договору аренды

Руководствуясь подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, компания может отнести всю сумму арендных платежей к расходам, снижающим ее налогооблагаемую прибыль. Для этого, как и в случае с компенсацией, денежные расходы должны быть обоснованы и задокументированы.

Для работника-арендодателя выплаты по договору аренды являются доходом физического лица по гражданско-правовому договору. С этих доходов должен быть удержан НДФЛ по ставке:

• 13% — для налоговых резидентов;
• 30% — для нерезидентов (подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Причем компания в данном случае выступает как налоговый агент (ст. 228 НК РФ) и обязана произвести все соответствующие перечисления в бюджет.

Страховые взносы на сумму арендных платежей не начисляются, как и на любые выплаты по гражданско-правовым договорам, связанным с передачей имущества в пользование (ч. 2 п. 3 ст. 9 закона № 212-ФЗ, постановление ФАС ПО от 15.01.2013 № А65-16395/2012).

Исключение — оплата услуг по управлению транспортом в договоре аренды с экипажем. В этом соглашении выплаты лучше разбить на составляющие:

• Арендные платежи.
• Оплата услуг по вождению. На эту сумму следует начислить страховые взносы, но только в ПФ РФ и ФФОМС. Взносы в ФСС России не начисляются на основании п. 3 ст. 9 закона № 212-ФЗ.

Транспортный налог платит собственник автотранспорта (ст. 357 НК РФ), однако стороны могут определить условие о частичном или полном участии компании в таких расходах.

Таким образом, законодательство РФ предусматривает различные варианты выплаты компенсации за использование личного транспорта работника в деятельности компании. В случае если расходы работника не выше законодательно установленных нормативов, то экономически оправданна будет компенсация в рамках трудовых правоотношений. В противном случае целесообразно заключить соглашение об аренде автотранспорта.

Рабочим, занятым на работах с вредными условиями труда, в качестве компенсации полагается бесплатное получение молока. Некоторыми организациями допускается замена выдачи молока работникам денежной компенсацией, равной стоимости молока.
Например, организацией была выплачена работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, денежная компенсация стоимости молока. Сумма компенсации не была включена в облагаемый доход рабочих.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
Согласно ст. 222 ТК РФ на работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты.
Постановлением Министерства труда и социального развития РФ от 31.03.2003 № 13 «Об утверждении норм и условий бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов работникам, занятым на работах с вредными условиями труда» установлена обязанность организаций обеспечить выдачу 0,5 л бесплатного молока за смену, независимо от ее продолжительности. Бесплатная выдача молока или других равноценных пищевых продуктов производится работникам в дни фактической занятости на работах, связанных с наличием на рабочем месте производственных факторов, предусмотренных Перечнем вредных производственных факторов, при воздействии которых в профилактических целях рекомендуется употребление молока или других равноценных пищевых продуктов, утверждаемым Министерством здравоохранения Российской Федерации.

В соответствии с п. 5 Постановления № 13 не допускается замена молока денежной компенсацией, замена его другими продуктами, кроме равноценных, предусмотренных нормами бесплатной выдачи равноценных пищевых продуктов, которые могут выдаваться работникам вместо молока, перечень которых согласован с Министерством здравоохранения Российской Федерации, а также выдача молока за одну или несколько смен вперед, равно как и за прошедшие смены, и отпуск его на дом.

Таким образом, замена выдачи молока денежной компенсацией противоречит требованиям законодательства РФ. Освобождение от обложения НДФЛ денежной компенсации взамен выдачи молока главой 23 НК РФ не предусмотрено. Эта компенсация подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.
На предприятии была занижена сумма НДФЛ, подлежащего уплате в бюджет. Ответственность за неполную уплату налога налоговым агентом установлена ст. 123 НК РФ.

Работник организации получил травму на производстве, был выдан больничный лист. Затем встал вопрос об определении степени утраты его трудоспособности. Проведенная специальная медицинская экспертиза была оплачена за счет средств предприятия. Сумма оплаты медицинской экспертизы была включена в базу для исчисления НДФЛ пострадавшего работника.

Обратите внимание на следующее:

В соответствии со ст.1 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний является видом социального страхования и предусматривает обеспечение социальной защиты застрахованных и экономической заинтересованности субъектов страхования в снижении профессионального риска; возмещение вреда, причиненного жизни и здоровью застрахованного при исполнении им обязанностей по трудовому договору (контракту) и в иных установленных этим Федеральным законом случаях путем предоставления застрахованному в полном объеме всех необходимых видов обеспечения по страхованию, в том числе оплаты расходов на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию; обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний.

Федеральный закон № 125-ФЗ не ограничивает права застрахованных на возмещение вреда, осуществляемое в соответствии с законодательством Российской Федерации, в части, превышающей обеспечение по страхованию, осуществляемое в соответствии с указанным Федеральным законом.

Работодатель (страхователь) представляет в учреждение медико-социальной экспертизы заключение органа государственной экспертизы условий труда о характере и об условиях труда пострадавших, которые предшествовали несчастному случаю на производстве и профессиональному заболеванию.

Учреждение здравоохранения осуществляет необходимые диагностические, лечебные и реабилитационные мероприятия и по их результатам оформляет пострадавшему направление в учреждение медико-социальной экспертизы на освидетельствование для установления степени утраты профессиональной трудоспособности.

В направлении указываются данные о состоянии здоровья пострадавшего, отражающие степень нарушения функций органов и систем, состояние компенсаторных возможностей его организма и результаты проведенных лечебных и реабилитационных мероприятий.

В отдельных случаях до выявления признаков стойкой утраты профессиональной трудоспособности у пострадавшего учреждение здравоохранения может направить его в учреждение медико-социальной экспертизы для определения необходимости в отдельных видах реабилитации.

При необходимости обследования с использованием специальных методик или оборудования, получения дополнительных данных учреждение медико-социальной экспертизы направляет пострадавшего на дополнительное обследование в медицинское, реабилитационное или иное учреждение, запрашивает необходимые сведения, осуществляет обследование условий труда пострадавшего, его социально-бытовых условий и принимает другие меры.

Таким образом, Федеральным законом № 125-ФЗ установлено, что работодатель обязан в полном объеме представить все необходимые материалы и документы о степени утраты трудоспособности пострадавшего на производстве работника, в том числе обеспечить специальную экспертизу.

Согласно п.3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.

Следовательно, оплата проведения специальной медицинской экспертизы пострадавшего на производстве работника за счет средств организации относится к компенсационным выплатам и не подлежит налогообложению.
В организации был излишне удержан НДФЛ с доходов пострадавшего работника.

При увольнении сотрудника, ему причитаются компенсационные выплаты, среди которых, компенсация за отпуск, который не был использован работником. Такие компенсации подлежат обязательному налогообложению. Налоговый кодекс и специальные законы устанавливают, какими налогами облагается компенсация за отпуск при увольнении.

Соответственно, если сотрудник увольняется с работы в текущем году, и отпуск свой он не использовал, то ему необходимо сделать расчет, с учетом компенсации за неиспользованный отпуск. Трудовой кодекс РФ устанавливает, что работодатель обязан предоставить работающему сотруднику отпуск, который оплачивается в обязательном порядке, не менее 28 дней каждый год. Компенсация за неиспользованный отпуск не приравнивается к необлагаемым доходам граждан, который установлены статьей 217 Налогового кодекса РФ.

Налоги с компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении

Когда работник уходит с занимаемой должности в текущем году, после того, как отбыл в отпуске, компенсационные выплаты за неиспользованный отпуск ему не насчитываются. И, соответственно, не выплачиваются. Во всех других случаях, в расчет берется не только основной, но и отпуск, предоставляемый дополнительно, как разновидность гарантий для некоторых лиц. Он может предоставляться отдельным категориям сотрудников. Например, лица, работающие в опасных или вредоносных рабочих местах, имеют больше дополнительных дней отпуска, чем клерк из офиса. В соответствии с этим, и насчитываются компенсации, в случае увольнения такого сотрудника, если отпуск свой он не использовал.

Важный нюанс: если сотрудник увольняется с работы по переводу, ему также следует сделать компенсационные выплаты за отпуск, который он не использовал. Это касается не перевода из одного филиала в другой, так как работодатель остается один и тот же. Данное правило применимо к сотрудникам, которых переводят в рамках одного холдинга. Выплачивая компенсацию, работодатель обязан провести обязательные налоговые отчисления.

Для того, чтобы определить налоговую базу при выплате компенсации, нужно правильно провести расчет дней неиспользованного отпуска. Полное количество дней (не менее 28) насчитываются работнику, который проработал на предприятии 11 месяцев. В остальных случаях, происходит расчет дней отпуска в соответствии с количеством отработанных месяцев. Получается, в среднем, 2 дня отпуска на каждый месяц труда. Количество дней отпуска устанавливается в организации для каждой должности отдельно, но не должно быть меньше, чем установленный законом минимум.

Какие налоги начисляются на компенсацию при увольнении за неиспользуемый отпуск

В налоговую базу отчислений входит налог на доход физических лиц, который составляет 13% от суммы всех доходов граждан, а также следующие обязательные платежи – взносы:

1. в Пенсионный фонд Российской Федерации;
2. в Фонд соцстрахования;
3. взнос в Фонд обязательного медицинского страхования;
4. взнос в территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

То есть, следует проводить вычеты и удержания при начислении компенсации за неиспользованный отпуск по всем указанным статьям на взносы и налоги. Налоговый кодекс дает четкий ответ, какие налоги платить за компенсацию отпуска при увольнении. Не нужно начислять на сумму компенсации за неиспользованный отпуск, взносы на обязательное соцстрахование от несчастных случаев на производстве.

Поскольку в 2010 году был отменен единый социальный налог, вместо него оплачиваются вышеперечисленные взносы предприятием, которое выплачивает увольняющемуся сотруднику компенсацию.

На основании норм, установленных законодателем – ст. 217 НК РФ, ст. 9 ФЗ № 212, не нужно уплачивать налог с начисленных выплат и платежей для увольняющегося сотрудника, кроме компенсации за неиспользованный отпуск. Поэтому, работодатель должен оплатить и налог на доходы, и обязательные взносы.

Начисление налогов при начислении компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении

В соответствии со ст. 223 НК РФ, налоговые отчисления в бюджет подлежат оплате не после окончания трудового месяца, как при выплате заработной платы, а в момент получения компенсации уволившимся работником. Датой получения работником дохода, считается:

• день выплаты дохода, путем перечисления на банковский счет физического лица;
• день выплаты денежных средств бывшему сотруднику в кассе предприятия;
• день получения сотрудником денежной суммы в кассе банка, с расчетного счета предприятия, по платежному поручению.

На основании этого, перечисление предприятием налогов на выплаченную компенсацию, происходят в этот же день. В случае получения работником денежных средств в наличной форме, оплатить налоги работодатель должен не позднее следующего дня, за днем фактической выплаты.

Налоги и взносы за компенсацию при увольнении, в случае неиспользования ежегодного отпуска, начисляются и выплачиваются организациями и предприятиями в пользу сотрудника, который оформлен в соответствии с нормами законодательства – по трудовому договору или по гражданскому (на выполнение работ или оказание услуг).