На сегодняшний день строительным организациям приходится существовать в условиях жесткой конкуренции на довольно насыщенном рынке строительных услуг, в результате чего возрастает его неопределенность, влекущая за собой рисковые ситуации.

Своевременному принятию решений способствует эффективная система учета и контроля, позволяющая своевременно анализировать и оценивать тенденции развития, использования внутренних ресурсов, процессов производства и потенциальных возможностей, обеспечивая тем самым эффективное функционирование системы управления, направленной на увеличение доходов организации. 1

В современных условиях, возможно применение ряда контрольных процедур в строительных организациях (табл. 6) .

Таблица 6. Контрольные процедуры деятельности строительных организаций_

В ходе осуществления контрольных мероприятий требуется документирование всех операций по контролю, а также проведение контроля уже существующих документов. Исследование документации дает возможность получить информацию о строительной организации. Основные документы, регулирующие деятельность строительных организаций рассмотрены на рис. 7:

Рисунок 7. Основные документы, регулирующие деятельность строительной организации

Система внутреннего контроля бизнес-процессов строительных организаций предполагает проведение предварительного, текущего, последующего и прогнозного контроля. Основные задачи внутреннего контроля строительных организаций представлены на рис. 8:

Рисунок 8. Основные задачи внутреннего контроля строительных организаций

Каждая из задач может быть переложена на все уровни управления строительной организации.

Данная постановка задач позволяет, на наш взгляд, обеспечить согласованность экономических показателей, определяющих важнейшие направления развития искажения информации и злоупотреблений.

Бизнес-процессы в строительных организациях отражают определённый цикл законченных работ, выполняемых в рамках отдельного договора.

Согласно ОКВЭД строительство подразделяется на классы, подклассы, группы, подгруппы и виды. К видам строительной деятельности относится деятельность, связанная с:

• 1) подготовкой строительного участка;
• 2) строительством зданий и сооружений;
• 3) монтажом инженерного оборудования зданий и сооружений;
• 4) производством отделочных работ;
• 5) арендой строительных машин и оборудования с оператором.

Система нормативно-правового регулирования деятельности

строительных организаций не устанавливает четкое разделение функций и задач между субъектами инвестиционно-строительной деятельности.

Инвестиции при реализации проектов инвестиционностроительной деятельности определяются как обособленный процесс, в ходе которого в системе учета организации-застройщика образуется инвестиционная дебиторская задолженность. Это - определенный объем денежных средств, используемых для выполнения работ контрагентами инвестора. На разных стадиях готовности объекта строительства возникают расходы и доходы, для измерения которых в системе учета необходимо:

• - определить момент признания расходов застройщика;
• - установить разграничение относимых на себестоимость работ прямых и косвенных расходов, определить те из них, которые относятся непосредственно к отчетному периоду 1 .

Относительно группировки расходов на строительство, следует отметить, что на основании Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81- 35.2004) , можно выделить следующие группы расходов на строительство: строительные работы и работы по монтажу оборудования; приобретение оборудования, требующего монтажа; приобретение оборудования, не требующего монтажа, а также приобретение инструмента и инвентаря, приобретение оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для формирования запасов.

Контроль бизнес-процесса застройщика напрямую связан с учетной системой, в рамках которой формируется информация, используемая для контроля. Поэтому учетная система, выступает информационным обеспечением процесса проведения внутреннего контроля.

В учетно-аналитической системе существенную роль играет важность информации. Факты хозяйственной деятельности отражаются в бухгалтерском учете на основе первичных документов.

Для учета работ при капитальном строительстве используются унифицированные формы первичных документов (табл. 7).

Таблица 7. Унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно- строительных работ 1 ___

На основании данных первичных учетных документов строительной организации формируется информация о произведенных хозяйственных операциях, формирующих бизнес-процессы за определенный период.

Строительные организации разрабатывают также собственные учетные формы первичной документации. Обоснование и перечень данных документов должны найти свое отражение в учетной политике организации, а также быть включены в документооборот.

К особенностям формирования учетной системы, относятся 1:

• - необходимость капитализации расходов, связанных с возведением объектов строительства. При этом в собственности или в аренде у застройщика должен находиться земельный участок, на котором осуществляется строительство объекта. Сложность заключается в выработке правильного профессионального суждения в отношении того, какие именно расходы, связанные с возведением объекта, следует капитализировать и какой следует применять при этом методический инструментарий;
• - имеющийся земельный участок может отражаться в учете как отдельный объект, либо как часть затрат, включаемых в стоимость строительства;
• - необходимость капитализации расходов, по займам. Практика привлечения кредитных ресурсов (часто из разных источников, по разным ставкам, с целью использования другим участником строительного процесса и т.д.) требует выбора приемлемых методик расчета затрат для капитализации;
• - возможность признания доходов застройщика от участия в долевом строительстве объектов. На практике выручка по договорам долевого участия может определяться по двум вариантам: 1 - по проценту готовности объекта; 2 - пропорционально фактическим затратам на строительство.

Моменты признания доходов и расходов в учете застройщика связаны не только с переходом права собственности, но и с осуществлением промежуточных расчетов с подрядчиком на основании формирования и подписания документов унифицированной формы КС-2 «Акт приемки-сдачи результатов работ», КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» (табл. 8) .

Таблица 8. Момент признания доходов и расходов в учете за- стройщика, выполняющего функции подрядчика_

Действующий порядок приемки-сдачи строительных объектов можно отразить семью этапами 1:

• 1 этап - формирование приказа о назначении приемочной рабочей комиссии;
• 2 этап - подготовка и представление пакета документов, в который традиционно входят: Справка об устранении дефектов и недоделок, Проектная документация, Справка об основных техникоэкономических показателях объекта принимаемого в эксплуатацию, Перечень проектных, научно-исследовательских и изыскательских организаций, Документы об отводе земельных участков, Разрешение на выполнение СМР, Документы на геодезическую разбивочную основу для строительства и геодезические работы, Документы о геологии и гидрогеологии строительной площадки, Паспорта на оборудование и механизмы, Акты о ранее принятых объектах, Справки об обеспеченности принимаемого объекта материально-техническими ресурсами, Справки городских эксплуатационных организаций о принятии на обслуживание внешних наружных коммуникаций, Справки о соответствии вводимых в действие мощностей проектной мощности, Справки о фактической стоимости строительства, заключение органов госнадзора о соответствии законченного строительством объекта нормативноправовым актам;
• 3 этап - составление акта приемки законченного строительством объекта по форме КС-11;
• 4 этап - ходатайство перед органом государственного надзора о создании Государственной комиссии;
• 5 этап - создание Государственной комиссии и предоставление ей следующей документации: материалов рабочих комиссий по приемки отдельных объектов, перечня введенных в действие объектов по периодам строительства (ф. № КС-11), решений об утверждении актов формы № КС-14 «Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией», акты ф. № ОС-1 «Акт о приемки-передачи основного средства»;
• 6 этап - подписание Государственной комиссией Акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией ф. № КС-14;
• 7 этап - передача застройщиком инвестору документов: ф. № КС-14, сводного счета-фактуры, копии счетов-фактур от поставщиков, подрядчиков, копий платежных документов о списании с расчетного счета заказчика денежных средств, акты о взаимозачетах и др.

В рамках каждого этапа служба внутреннего контроля может формировать отдельный бизнес-процесс контроля для оценки его эффективности и использовать в дальнейшем для мониторинга. Существенным моментом выступает контроль соответствия организации бизнес-процессов деятельности строительной организации и соблюдение установленного уровня показателей производства.

В рамках данного контроля необходимо выделить следующие группы бизнес-процессов: основные, обеспечивающие, бизнес- процессы управления и бизнес-процессы развития.

Классификация данных бизнес-процессов для строительных организаций представлена нами в табл. 9.

Таблица 9. Классификация бизнес-процессов строительной организации

Перечисленные в таблице бизнес-процессы могут быть детализированы на множество подпроцессов, что зависит от поставленных системой управления задач их контроля.

Реализация основных бизнес-процессов не может быть осуществлена без обеспечивающих бизнес-процессов. Особенно важными являются процессы взаимодействия с внешними контрольными и надзорными органами. Поэтому систему внутреннего контроля строительной организации следует рассматривать не обособленно, а в рамках существующей контрольной среды. Контрольная среда классически рассматривается набор характеристик, которые определяют служебные взаимоотношения благоприятные для контроля компании.

С целью интеграции внешней информации контрольной среды для принятия управленческих решений внутри строительной организации для управления определенными бизнес-процессами строительства, следуем рассмотреть особенности самой среды, формируемой внешним контролем строительной отрасли (табл. 10).

Таблица 10. Сравнительная характеристика контроля и надзора в строительстве_

Таким образом, строительный контроль осуществляется в процессе строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства с целью проверки соответствия выполняемых работ, проектной документации требованиям технических регламентов, результатам инженерных изысканий, требованиям градостроительного плана земельного участка.

Строительный контроль должно проводить лицо, осуществляющее строительство. Особенности проведения данного контроля предусмотрены рядом Федеральных законов, в частности, Федеральным законом № 7-ФЗ от 10.01.2002 г. «Об охране окружающей среды» предусматривается проведение производственного экологического контроля. Осуществлять строительный контроль является правом застройщика (заказчика). Согласно ст. 12 Федерального закона № 169-ФЗ от 17.11.1995 г. «Об архитектурной деятельности в Российской Федерации» 1 , архитектор и юридическое лицо на основании договора с заказчиком (застройщиком) имеют право осуществлять авторский надзор за строительством архитектурного объекта или по поручению заказчика (застройщика) быть его ответственным представителем на строительстве данного объекта, осуществлять контроль за: качеством строительных материалов, качеством и объемом выполняемых строительномонтажных работ, проводить финансовый контроль . В соответствии с ч. 3 ст. 8 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» в процессе строительства, расширения, реконструкции, технического перевооружения, консервации и ликвидации опасного производственного объекта организации, разработавшие проектную документацию, в установленном порядке осуществляют авторский надзор.

Если строительство, реконструкция и капитальный ремонт осуществляются на основе договора строительного подряда, то в соответствии со ст. 749 Гражданского Кодекса РФ заказчик также имеет право привлекать к осуществлению контроля и надзора за строительством и принятию от его имени решений во взаимоотношениях с подрядчиком инженера (инженерную организацию) без согласия подрядчика. В ст. 53 Градостроительного Кодекса РФ закреплены обязанности для лиц, осуществляющих: строительство, проведение строительного контроля; изложены права застройщика (заказчика) (в случае осуществления строительства на договорной основе); установлена обязанность по проведению контроля за выполнением работ, строительных конструкций и участков сетей инженерно-технического обеспечения, оказывающих влияние на безопасность объекта, а также контроля, который не может быть проведен после выполнения других работ или устранения недостатков, которые не возможно устранить без разборки или повреждения строительных конструкций и участков сетей инженерно- технического обеспечения. В данных статьях ГК РФ определена обязанность письменного оформления актов, составляемых по результатам строительного контроля, а также замечаний застройщика (заказчика), привлекаемых им для осуществления строительного контроля лиц. Требование письменного оформления указанных замечаний и актов по результатам осуществления строительного контроля имеет юридическую силу при расследовании случаев причинения вреда жизни или здоровью физических лиц, имуществу физических или юридических лиц в результате отступления от проектной документации, нарушения требований технических регламентов.

В 2004 г. в Градостроительном Кодексе РФ были закреплены понятия не только строительного контроля (ст. 53), но и строительного надзора. Постановлением Правительства РФ от 30 июля, 2004 г. № 401 было утверждено Положение о Федеральной службе по экологическому, технологическому и атомному надзору, в котором предусматривалось возложение на эту службу полномочий по осуществлению надзора за деятельностью уполномоченных государственных и муниципальных органов по контролю за соблюдением требований градостроительного законодательства, обязательных норм и правил, регулирующих строительную деятельность в области прочности, устойчивости, эксплуатационной надежности зданий и сооружений.

Анализ действующих нормативных правовых актов, регулирующих деятельность в области строительства, позволяет сделать вывод о развитии в России комплексный правовой институт государственного строительного надзора.

К задачам государственного строительного надзора относятся (рис. 9):

Рисунок 9. Задачи государственного строительного надзора

Государственный строительный надзор представляет собой проверку соответствия выполняемых работ требованиям технических регламентов (норм, правил).

Г осударственный строительный надзор устанавливается в форме проверок соответствия выполняемых работ требованиям технических регламентов (норм, правил), иных нормативных правовых актов и проектной документации (рис. 10) .

Проверки проводятся должностным лицом органа государственного строительного надзора, уполномоченным на основании соответствующего распоряжения (приказа) органа государственного строительного надзора и от его имени осуществлять такой надзор:

• а) в соответствии с программой проверок;
• б) в случае получения извещений о сроках завершения работ, которые подлежат проверке;
• в) в случае получения извещений органов государственного строительного надзора о каждом случае возникновения аварийных ситуаций на объекте капитального строительства;
• г) в случае обращений физических и юридических лиц, органов государственной власти и органов местного самоуправления.

Рисунок 10. Содержание работ, выполняемых в рамках государственного строительного надзора1

Для определения соответствия выполняемых работ требованиям технических регламентов (норм, правил), иных нормативных правовых

актов и проектной документации должностным лицом органа государственного строительного надзора проверяется:

• а) соблюдение требований к выполнению работ, предусмотренных при строительстве, реконструкции и капитальном ремонте;
• б) соблюдение порядка проведения строительного контроля, ведения общего и (или) специальных журналов, в которых ведется учет выполнения работ, исполнительной документации, составления актов освидетельствования работ, конструкций, участков сетей инженерно- технического обеспечения.

Порядок проведения строительного контроля, ведения общего и (или) специальных журналов, исполнительной документации устанавливается Федеральной службой по «экологическому, технологическому, и атомному надзору»;

• в) устранение выявленных при проведении строительного контроля и осуществления государственного строительного надзора нарушений соответствия выполненных работ требованиям технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов и проектной документации, а также соблюдение запрета приступать к продолжению работ до составления актов об устранении таких нарушений;
• г) соблюдение иных требований при выполнении работ, установленных техническими регламентациями (нормами и правилами), иными нормативными правовыми актами, проектной документацией.

В рамках проводимой проверки орган государственного строительного, надзора может использовать такие способы, как экспертиза, обследование, лабораторные и иные испытания выполненных работ и применяемых строительных материалов. По результатам проведенной проверки органом государственного строительного надзора составляется акт, который является основанием для выдачи лицу, осуществляющему строительство, предписания об устранении выявленных нарушений. В установленном законодательством порядке может применяться такая мера административного правового принуждения, как приостановление строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства на определенный срок.

По завершению строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства органом государственного строительного надзора проводится проверка (итоговая), по результатам которой оцениваются выполненные работы и принимается «решение о выдаче заключения о соответствии или об отказе в выдаче такого заключения. Решение об отказе в выдаче заключения о соответствии может быть оспорено застройщиком или заказчиком в судебном порядке».

Выполнение контрольных процедур может быть возложено также на отдельные службы, сформированные в строительной организации для целей внутреннего контроля (табл. 11). 1

Таблица 11. Сравнительная характеристика видов подразделений внутреннего контроля, действующих в организациях и холдингах на сегодняшний день (российская и зарубежная практика) 1 _

Организация внутреннего контроля предусматривает на основе существующих бизнес-процессов деятельности строительной организации разработку системы бизнес-процессов контроля. Для данной организационной работы необходим профессиональный подход, с возможностью использования новых технологий.

Отечественной и международной практике известны существенные технологии и описания бизнес-процессов. Существующий практический научный опыт может быть использован для определения форматов документов, необходимых для описания бизнес-процессов строительной организации. Однако систематизация и описание операций, присущих каждому бизнес-процессу и формирование системы документов, довольно проблематична.

Исследование работ отечественных специалистов, в частности И.В. Аверчева, Н.А. Адамова, Т.М. Садыковой и других позволил выделить содержание операций по основным бизнес-процессам строительной организации к которым отнесены: заключение договора на строительство; получение разрешения на строительство; оформление проектно-сметной документации; согласование документации; подготовка строительной площадки; установка строительного оборудования; осуществление земельных работ; работы нулевого цикла; осуществление строительных и монтажных работ; проведение коммуникаций; ввод объекта в эксплуатацию. Для каждой строительной организации свойственна своя специфика работ, влияющая на содержание и, частично, на последовательность выполнения бизнес-процессов.

Таким образом, внутренний контроль бизнес-процессов, выступающий частью системы управления строительной организации, обеспечивает достоверной информацией руководителей разного уровня, а также способствует выявлению возможных рисков на разных этапах осуществления бизнес-процесса. Для эффективности данного контроля необходима разработка определенных контрольных процедур, а также учетно-аналитическое их обеспечения. Для наилучшего восприятия организационного обеспечения внутреннего контроля необходимо сформировать блок-схему строительства некоего условного объекта. Данная блок-схема позволит определить в основном бизнес-процессе подпроцессы, определять их взаимосвязь с бизнес-процессами контроля и выявлять критические точки возникновения риска (табл. 12).

Таблица 12. Блок-схема строительства объекта производственного назначения 1

Основным бизнес-процессом выбран бизнес-процесс строительства условного объекта, в рамках которого выделен ряд подпроцессов и определены действия, связанные с формированием информации, подлежащей контролю. На данном основании выделены контрольные бизнес-процессы. Все бизнес-процессы контроля имеют определенный алгоритм, благодаря которому становится возможным контролировать возникновение рисков на всех этапах бизнес-процесса.

На рис. 11 представлен алгоритм внедрения внутреннего контроля в строительной организации, содержащий 4 стадии.

Рисунок 11. Алгоритм внедрения механизма внутреннего контроля в строительной организации

Организация контрольной деятельности в строительной организации предполагает определение ряда процедур внутреннего контроля, разработку методики проведения контроля, а также документов, регламентирующих контрольную деятельность.

• Зубарева, Е.В. Теория и методология оперативного учета и контроля в системеуправления строительных организаций / Автореф. дис. докт экон.наук 08.00.12. М.- 2009. - С. 3.
• Абдулаева И.И. Развитие методического инструментария внутреннего контролябизнес-процессов в строительных организациях. Дис. канд. экон. наук. 08.00.12. -Йошкар-Ола. - 2012.
Абдулаева И.И. Развитие методического инструментария внутреннего контролябизнес-процессов в строительных организациях. Дис. канд. экой. наук. 08.00.12. -Йошкар-Ола. - 2012. - С. 67. Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов»
• Абдулаева И.И. Развитие методического инструментария внутреннего контролябизнес-процессов в строительных организациях. Автореф. дис. канд. экой. наук.08.00.12. - Йошкар-Ола. - 2012. - С. 10.

В соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ обязательному аудиту подлежат организации, у которых выручка за год, предшествующий отчетному, превысила 400 000 000 руб. либо сумма активов баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превысила 60 000 000 руб.

Кроме того, норма об обязательном аудите распространяется на все открытые акционерные общества (ОАО), а также на застройщиков, ведущих строительство объектов по договорам долевого участия согласно Федеральному закону от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ. Ведь застройщик обязан представить для ознакомления любому обратившемуся лицу аудиторское заключение за последний год (подп. 6 п. 2 ст. 20 закона № 214-ФЗ).

Таким образом, отчетность всех указанных застройщиков независимо от их организационно-правовой формы и финансовых показателей требует обязательного аудита, а значит, и организации внутреннего контроля.

Расскажем об основных моментах.

Для чего нужен контроль

а) эффективность и результативность своей деятельности, сохранность активов;

б) достоверность и своевременность бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности;

в) соблюдение законодательства.

Внутренний контроль должен быть направлен на выявление отклонений от установленных правил и процедур, а также на предотвращение искажений данных бухучета, бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности.

Основные элементы

• контрольная среда;
• оценка рисков;
• процедуры внутреннего контроля;
• информация и коммуникация;
• оценка внутреннего контроля.

Контрольная среда представляет собой совокупность принципов и стандартов деятельности компании.

По сути, под контрольной средой подразумевается моральный климат, атмосфера в организации. Качество внутреннего контроля в значительной степени зависит от конкретных работников. Поэтому руководству необходимо установить соответствующие квалификационные требования. От позиции руководителя в отношении бухучета в немалой степени зависит достоверность финансовой отчетности организации. Можно принять и довести до всех сотрудников корпоративный кодекс поведения.

Оценка рисков. Поскольку среда, в которой действует организация, постоянно меняется, возникают различные риски, которые нужно вовремя выявлять, для того чтобы предотвращать их последствия.

Риски могут возникать в связи с появлением конкурентов или изменением нормативных актов, внедрением нового программного обеспечения или зачислением в организацию новых сотрудников.

При выявлении рисков руководитель принимает соответствующие решения по управлению ими. Необходимо организовать определение участков (областей, процессов), на которых могут быть злоупотребления, а также возможностей для их совершения.

Процедуры контроля позволяют убедиться, что распоряжения руководства выполняются.

Выбор контрольной методики зависит от того, какие риски характерны для определенного участка. Например, в работе бухгалтера существует риск неполного отражения первичных документов в учете. Он снижается благодаря контрольной про-цедуре - периодической сверке документов с данными учетных регистров.

Еще один метод - внедрение бухгалтерских программ необходимого качества, которые позволяют снизить риск возникновения ошибок.

Процедуры контроля должны быть систематизированы по уровням распределения полномочий и одновременно взаимосвязаны между собой.

Фактически процедуры контроля - это проведение конкретных мероприятий, связанных с проверкой документации, имущества, затрат, финансовых результатов, выполнения должностных инструкций и планов, осуществляемых должностными лицами и уполномоченными работниками строительной компании.

Информация и коммуникации. От оперативности и качества доведения до работников информации о распоряжениях и приказах руководства зависит качество их исполнения.

Оценка внутреннего контроля - это обязанность руководства постоянно наблюдать за тем, эффективно ли работает система внутреннего контроля, и вносить в нее изменения в случае необходимости.

Как организовать контроль

• документальное оформление событий хозяйственной жизни (это основа ведения бухгалтерского учета);
• подтверждение соответствия между объектами и документами и их соответствия установленным требованиям;
• санкционирование сделок и операций персоналом более высокого уровня;
• разграничение полномочий и ротация обязанностей работников;
• сверка данных и контроль фактического наличия и состояния объектов (в том числе охрана, ограничение доступа, инвентаризация);
• контролирование законности сделок (заключаемых договоров), учетных операций;
• надзор за точностью составления смет, планов;
• контроль за соблюдением сроков составления отчетности;
• контроль за компьютерной обработкой информации (ее сохранностью, защищенностью, своевременным обновлением).

Целесообразно оформить единый документ, содержащий порядок организации внутреннего контроля, указав в нем используемые правила, систематизировав их.

В то же время часть положений, связанных с осуществлением внутреннего контроля, может быть отражена в организационно-распорядительных документах компании (например, в должностных -инструкциях, приказах, графике документооборота). Или в таких документах, как учетная политика (ответственность, периодичность контрольных процедур, инвентаризаций и т. д.). А также являться элементом кадровой политики (подбор квалифицированных специалистов, меры по их мотивации и стимулированию, что позволит существенно уменьшить количество ошибок).

Правила (порядок) внутреннего конт-роля утверждает руководитель организации.

Обязанности и полномочия подразделений и персонала определяются в зависимости от характера и масштабов деятельности компании, особенностей ее системы управления. Так, в крупной организации может быть создано специальное подразделение (служба внутреннего контроля).

Функции внутреннего контроля могут распределяться между органами управления, ревизионной комиссией (ревизором), главным бухгалтером, службой внутреннего аудита и иными работниками.

При этом компания может заниматься данными вопросами самостоятельно либо с привлечением внешнего консультанта (в том числе аудиторской организации).

А вот в небольшой строительной фирме взять на себя все обязанности по организации и осуществлению внутреннего контроля вправе ее руководитель, если численность персонала не позволяет разграничить полномочия.

Минфин России согласен, что при ведении внутреннего контроля субъект малого предпринимательства должен руководствоваться требованием рациональности. Если численность персонала экономического субъекта не позволяет разграничить полномочия и произвести ротацию обязанностей, можно использовать другие процедуры внутреннего контроля, которые помогут минимизировать имеющиеся риски (сверку, надзор).

В приложениях к информации № ПЗ-11/2013 даны рекомендации по оценке внутреннего контроля и пример распределения полномочий и функций по организации и осуществлению внутреннего контроля для компании, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам.

Следует отметить, что внутренний контроль не дает ожидаемых результатов в случаях, когда руководство не уделяет ему должного внимания и своевременно не предпринимает мер по исправлению обнаруженных недостатков.

Система контроля не может гарантировать предотвращения событий, ведущих к проблемам в деятельности любой компании, но снижает возможность их наступления, а также вероятные рис-ки. Ведение обязательного внутреннего конт-роля помогает собственникам принимать своевременные решения для нормального функционирования строительной организации.

Важно запомнить

Внутренний контроль способствует достижению организацией целей своей деятельности.- Он должен обеспечивать предотвращение или выявление отклонений от установленных- правил и процедур, а также искажений данных бухгалтерского учета, бухгалтерской -(финансовой) и иной отчетности.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 1

Под методикой внутреннего контроля следует понимать программу действий, предписывающую в категоричной или рекомендательной форме использовать определенные методы исследования объектов контроля, а также их последовательность и процедуру применения этих методов.

Центры ответственности и центры затрат

Важнейшая процедура системы внутреннего контроля - учет расходов и доходов по соответствующим центрам ответственности и центрам затрат. Учет по центрам ответственности позволяет формировать показатели, характеризующие вклад отдельных подразделений и управленцев в общий результат строительной организации. Руководитель центра затрат отвечает только за уровень затрат.

Несмотря на явные преимущества учета по центрам ответственности, в строительном комплексе такая процедура пока не нашла широкого применения. При этом основными препятствующими факторами являются:

неразвитость методических подходов к применению этой процедуры;

опасение руководителей строительных организаций за распад в результате центробежных сил.

Процедура применения учета по центрам ответственности в значительной степени подходит вспомогательным производствам, а также филиалам строительной организации. Эти подразделения должны пользоваться большей самостоятельностью. Менеджерам необходимо ощущать себя предпринимателями, а не просто исполнителями. В числе вопросов, решаемых руководителями данных подразделений, должны быть: заключение договоров с другими организациями; открытие отдельного расчетного счета; подбор и ротация кадрового состава; получение ссуд и кредитов на реализацию целей, стоящих перед их подразделениями; установление размера оплаты труда и премий по итоговым результатам деятельности; внедрение и запуск новых видов продукции и услуг.

Внутрипроизводственные отношения различных подразделений, построенных на принципах самостоятельности, самофинансирования и самоокупаемости, могут стать мощным стимулом для развития потенциала строительной организации.

Существенное значение имеет выделение конкретных центров затрат или ответственности и определение их функций и предоставленных им полномочий (см. таблицу).

Центры ответственности строительной организации, их функции и полномочия

Сущность применения процедуры учета по центрам ответственности заключается в том, что помимо целей строительной организации возникают еще цели отдельных подразделений. Последние полностью должны соответствовать генеральным целям всего хозяйствующего субъекта. Следовательно, часть показателей формируется для применения принятия управленческих решений на уровне отдельных подразделений, а другая часть - руководством всей строительной организации. Таким образом, учетная информация распределяется по центрам принятия соответствующих управленческих решений.

Аналитические процедуры

Основополагающие и наиболее распространенные - аналитические процедуры системы внутреннего контроля.

Анализ позволяет выявить факты недостоверности отчетности, дать оценку финансовому состоянию организации, выявить внутренние резервы хозяйствующего субъекта и др. С его помощью мобилизуются резервы повышения эффективности хозяйственной деятельности организации. Очевидно, что грамотно организованный экономический анализ должен служить научной базой для планирования и выполнения показателей системы бюджетирования.

В настоящее время применение системной аналитической работы в строительных организациях, скорее, исключение, чем правило.

Одной наиболее часто применяемой аналитической процедурой внутреннего контроля является оценка абсолютных и относительных изменений отдельных статей затрат, содержащихся в аналитических счетах по учету затрат на производство. Практика показывает, что наиболее распространенной ошибкой являются арифметические ошибки в подсчетах и при заполнении учетных регистров, а также при переносе данных из одних регистров в другие.

Анализируя структуру себестоимости объекта строительства, появляется возможность выявления допущенной ошибки, необоснованного завышения затрат на производство по тем или иным калькуляционным статьям затрат, а также отклонений от бюджетных показателей. Анализ себестоимости в постатейном разрезе начинается с выявления отклонений фактических расходов от бюджетных по каждой статье. Показатели отчета о себестоимости строительно-монтажных работ показывают, как выполнялось задание по статьям.

Отклонения по калькуляционным статьям затрат могут быть как положительными, так и отрицательными. При прочих равных обстоятельствах положительные отклонения свидетельствуют о рациональном использовании ресурсов строительной организации, а отрицательные - о превышении фактической себестоимости над плановой (нормативной).

Аналитические процедуры внутреннего контроля себестоимости продукции (работ) следует также осуществить по выявлению отдельных факторов, повлиявших на отклонение величины каждой статьи от бюджетной. При этом следует учесть имевшие место объективные факторы. Например , влияние технико-экономических факторов на уровень затрат по статьям калькуляции.

Анализ показателей калькуляционных статей для строительной отрасли имеет особое значение. Подрядные строительные организации могут изменять методы производства строительных работ и применять с согласия заказчика более экономичные материалы, а также изменять предусмотренные в рабочих чертежах конструкции и другие технические решения без снижения прочности и эксплуатационных качеств сооружений. В таком случае образовавшаяся положительная разница в себестоимости строительных работ увеличивает финансовый результат подрядной строительной организации. Следовательно, заказчик оплачивает подрядчику сумму, предусмотренную сметной документацией, а экономия непосредственно влияет на прибыль подрядчика.

При применении аналитических процедур внутреннего контроля материалов особое внимание следует уделить формированию уровня транспортных и заготовительно-складских расходов. Важнейшим фактором, влияющим на уровень калькуляционной статьи "Материалы", является эффективность работы вспомогательных производств строительной организации.

Кроме того, необходимо анализировать, насколько рационально использованы материалы, отпущенные в производство, и соответствует ли это данным проектно-сметной документации. При этом необходимо сопоставлять показатели пообъектного учета с данными сметных и плановых норм. Данную работу целесообразно проводить путем заполнения специального регистра, где приводятся нормативные и фактические показатели.

Как показывает практика, отклонения от норм расхода материалов могут быть следствием различных факторов. Например , использование материалов низкого качества приводит к увеличению потерь. Потери увеличиваются и в тех случаях, когда применяется материал более высокого качества, чем это необходимо в соответствии с техническими условиями.

В строительстве применяется значительный ассортимент материалов, поэтому целесообразно применять выборочный метод. Выбирать необходимо исходя из удельного веса того или иного вида строительного материала в статье "Материалы". Кроме того, службе внутреннего контроля следует особое внимание уделять тем видам материалов, по которым зафиксированы наибольшие отклонения от сметного уровня затрат.

При выявлении резервов снижения затрат по статье "Материалы" нужно обратить внимание на такой фактор, как расходы на транспортировку.

Для осуществления действенного контроля за движением материалов необходимо проводить внезапные проверки остатков на складах, в том числе на приобъектных. При этом особое внимание уделить материалам открытого хранения (песок, гравий, щебень и др.).

Составление актов сверки с контрагентами является процедурой внутреннего контроля, позволяющей повысить достоверность и реальность существующей дебиторской и кредиторской задолженности.

Необходимо выявить объективность и экономическую целесообразность условий заключения хозяйственных договоров.

В тех подразделениях, где осуществляется отпуск продукции за наличный расчет (различные вспомогательные производства), следует применять аналитические процедуры внутреннего контроля кассовых операций, совершаемых кассирами-операционистами.

Нельзя ошибиться при классификации затрат на контролируемые и неконтролируемые. Последствием этого могут стать конфликты, возникающие, если работники, которые не контролируют расходы, ошибочно считаются ответственными за появление отклонений.

Задачей экономического анализа является изучение не только прошедших событий, но и выявление ожидаемых последствий.

В современных условиях одной из главных задач системы внутреннего контроля должно стать усиление работы по управлению себестоимостью строительной продукции. Данная работа должна распространиться на все участки формирования себестоимости строительной продукции.

Совершенствованию системы внутреннего контроля строительной организации способствует применение методики контрольных обмеров.

Одной из эффективных процедур внутреннего контроля может являться тестирование. Его также применяют для оценки и контроля уровня профессиональной подготовки работников службы внутреннего контроля. Тестирование условно подразделяется на текущее, промежуточное и итоговое. Оно может выполнять диагностирующую; контрольную; мотивационную функцию.

Система внутреннего контроля строительной организации должна явиться важнейшим элементом хозяйственного механизма системы управления за выполнением и сдачей строительных работ, реальным средством повышения ответственности руководителей и исполнителей конкретных функций за сохранность и эффективное использование ресурсов.

генеральный директор

аудиторской фирмы "АК-Аудит",

доцент кафедры бухгалтерского учета

и аудита ГУУ

Качество строительной продукции – основной фактор, влияющий на стоимость строительства, экономичность и долговечность объектов. Недостаточное внимание к качеству приводит к удорожанию строительства, увеличению эксплуатационных расходов для поддержания требуемого технического состояния построенного объекта, ухудшению необходимых удобств и комфорта для проживающих, а в отдельных случаях – к авариям недоброкачественно построенных зданий и сооружений.

Контролем качества строительной продукции считается проверка соответствия показателей качества продукции установленным требованиям, которые зафиксированы в проекте, стандартах и технических условиях, договорах о поставке, паспортах на изделия и других документах. Задачи контроля состоят в предупреждении дефектов и брака в работе и обеспечении требуемого качества продукции.

Система контроля качества строительства и соблюдения строительных норм включала ранее и включая в настоящее время две формы:

• систему внутреннего (производственного) контроля
• систему внешнего контроля

• систему ответственности и материальной заинтересованности всех исполнителей в высоком качестве продукции, регламентируемую специальным внутренним документом "Руководством по качеству”, имеющим статус стандарта предприятия

• систему рабочих инструкций на конкретные трудовые процессы

• оснащение высокотехнологичным оборудованием, машинами, механизмами

• высокую квалификацию персонала

Имеется серия международных стандартов по системам качества (ИСО 9000). Госстрой России специальным письмом (СК-4224 от 2.12. 99) рекомендовал всем строительно-монтажным организациям (СМО) страны создавать у себя системы качества в соответствии с ИСО 9000. Для этого утверждена специальная целевая программа, предусматривающая организацию специальных курсов по обучению руководящих работников и специалистов СМО, издание соответствующей литературы, оказание прочей методической помощи.

Внешний контроль качества строительства проводится различными надзорами, не зависящими от самой организации, по отношению к которой он проводится. Традиционными формами внешнего контроля качества и соблюдения нормативных документов на стройке являются:

• Технический надзор заказчика;

• Контроль со стороны приемочных комиссий при сдаче объектов в эксплуатацию;

• Государственный пожарный надзор (Госпожнадзор);

• Государственный санитарно-эпидемиологический надзор (Госсанэпиднадзор);

• Техническая инспекция труда ФНПР (профсоюзов);

• Государственный горный и промышленный надзор за безопасным ведением работ (Госгортехнадзор РФ);

• Государственный архитектурно-строительный надзор (ГАСИ);

В условиях рыночной экономики появились еще две формы контроля:

• сертификация строительной продукции и услуг

• лицензирование строительной, в том числе проектно-изыскательском деятельности

Технический надзор заказчика ведется постоянно в течение всего срока строительства. Он включает обязательное участие заказчика в освидетельствовании всех скрытых работ, в промежуточной приемке ответственных конструкций, в приемочных комиссиях. При отсутствии актов, подтверждающих такие освидетельствования, т.е. без одобрения заказчика, проведение, последующих работ запрещается.

Технический надзор контроль качества выполняемых, заказчиком, подрядчиком строительных, ремонтных, монтажных и пусконаладочных работ на конкретном объекте и соответствия их проектным решениям (МДС 12-9.2001).

Сотрудники технадзора заказчика имеют право приостанавливать строительство, не принимать к оплате работы, выполненные с нарушениями технологии и проектных решений.

Работники технадзора заказчика несут ответственность за плохое качество работ, несвоевременное оформление производственной документации, фиксируют в журналах работ свои замечания.

Без подписи заказчика «К производству работ» рабочие чертежи считаются недействительными.

Авторский надзор проектировщика ведется также в течение всего периода строительства. Он должен обеспечивать точное выполнение проекта и требований нормативных документов. В отличии от контроля заказчика и ГАСНа, носящих чисто административный характер, этот вид контроля проводится по специальному денежному договору между заказчиком и проектировщиком, т.е. авторский контроль является платной услугой. При заключении договора представитель авторского надзора приобретает большие права: с ним должны согласовываться любые изменения проекта, предлагаемые рационализаторами или научными учреждениями, его участие обязательно при промежуточной приемке конструкций, при освидетельствовании скрытых работ. На стройке ведется специальный журнал авторского надзора.

Представители авторского надзора обязаны своевременно решать все возникающие в процессе строительства вопросы по проектно-сметной документации, фиксировать в журнале авторского надзора все выявленные в процессе строительства отступления от нормативов, следить за своевременным выполнением замечаний, зафиксированных в журнале авторского надзора. Журнал авторского надзора передается заказчику в сроки, установленные планом-графиком.

Государственный архитектурно-строительный надзор (ГАСН), ранее называвшийся "контролем" (ГАСК) осуществляет общий контроль всех звеньев строительного комплекса (изыскания, проектирование, строительство) на всех этапах. Он проверяет правильность выполнения предпроектных работ и выдает разрешение на любое строительство, контролирует правильность его ведения - может проводить проверки любой стройки в любое время, требовать предъявления любого исполнительного документа, ГАСН имеет право останавливать строительство, штрафовать, возбуждать уголовные дела и т.д.

Сертификацией называется деятельность по установлению соответствия качества продукции требованиям стандартов или других нормативов. Существуют специальные организации, которые занимаются оценкой этого соответствия и выдают специальный документ - "сертификат соответствия" и право на использование ”знака соответствия". Например, в строительном комплексе

Существуют две формы сертификации:

• добровольная

• обязательная

Добровольная сертификация делается по инициативе изготовителя, который таким способом убеждает своих потребителей, что его продукция обладает высоким качеством.

Обязательная сертификация должна проводиться независимо от желания производителя для продукции, низкое качество которой опасно для здоровья людей или сохранения их имущества. Существует список таких товаров и услуг. В строительстве такой список в настоящее время невелик и насчитывает лишь четыре наименования:

• комплекты конструкций заводского изготовления для одноквартирных домов

• окна и балконные двери

• герметизирующие материалы для уплотнения мест примыкания оконных блоков к стенам и т.д.

• замки врезные и накладные

Все формы сертификации проводятся за счет заявителя (производителя или продавца), т.е. являются платными услугами.

Лицензирование - это установление компетентности организации и предоставление ей права заниматься соответствующей деятельностью (в данном случае - строительством, проектированием или изысканиями), т.е. выдача лицензии. Без лицензии организация не может предлагать свои услуги никаким заказчикам. Для получения лицензии организация или физическое лицо должны представить специальному органу документы, подтверждающие их компетентность, в том числе образцы своей продукции (фотографии, натурные образцы, проекты, отчеты по изысканиям и т.д.). Специальные комиссии рассматривают представленные документы, оценивают технический уровень работ соискателя лицензии, соблюдение нормативных документов и принимают решение о выдаче лицензии. Сначала лицензия дается на короткий срок (1 год), затем на более длительный (З...5лет), всякий раз по истечении срока лицензии процедура подтверждения компетентности повторяется полностью.

Нормы законодательства

В 2013 году в российской сис­теме организации бухгалтерского учета законодательно установлено понятие внут­реннего контроля. Каждый экономический субъект обязан вести внут­ренний контроль совершаемых фактов хозяйст­венной жизни. А если бухгалтерская отчетность компании подлежит обязательному аудиту, то компания должна осуществлять внут­ренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бух­отчетности (ст. 19 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

В соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ обязательному аудиту подлежат организации, у которых выручка за год, предшествующий отчетному, превысила 400 000 000 руб. либо сумма активов баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превысила 60 000 000 руб.

Кроме того, норма об обязательном аудите распространяется на все открытые акционерные общества (ОАО), а также на застройщиков, ведущих строительство объектов по договорам долевого участия согласно Федеральному закону от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ. Ведь застройщик обязан представить для ознакомления любому обратившемуся лицу аудиторское заключение за последний год (подп. 6 п. 2 ст. 20 закона № 214-ФЗ).

Таким образом, отчетность всех указанных застройщиков независимо от их организационно-правовой формы и финансовых показателей требует обязательного аудита, а значит, и организации внутреннего контроля.

В целях применения статьи 19 закона № 402-ФЗ специалисты финансового ведомства в информации № ПЗ-11/2013 (доведена письмом Минфина России от 25 декабря 2013 г. № 07-04-15/57289) дали рекомендации по организации и осуществ­лению внутреннего контроля.

Расскажем об основных моментах.

Для чего нужен контроль

Внутренний контроль – процесс, направленный на получение достаточной уверенности в том, что компания при ведении учета обеспечивает:

а) эффективность и результативность своей деятельности, сохранность активов;

б) достоверность и своевременность бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности;

в) соблюдение законодательства.

Внутренний контроль должен быть направлен на выявление отклонений от установленных правил и процедур, а также на предотвращение искажений данных бухучета, бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности.

Основные элементы

Основными элементами внутреннего контроля являются:

• контрольная среда;
• оценка рисков;
• процедуры внутреннего контроля;
• информация и коммуникация;
• оценка внутреннего контроля.

В информации № ПЗ-11/2013 подробно рассмотрен каждый элемент, приведены их характеристики.

Контрольная среда представляет собой совокупность принципов и стандартов деятельности компании.

По сути, под контрольной средой подразумевается моральный климат, атмосфера в организации. Качество внутреннего контроля в значительной степени зависит от конкретных работников. Поэтому руководству необходимо установить соответствующие квалификационные требования. От позиции руководителя в отношении бухучета в немалой степени зависит достоверность финансовой отчетности организации. Можно принять и довести до всех сотрудников корпоративный кодекс поведения.

Оценка рисков. Поскольку среда, в которой действует организация, постоянно меняется, возникают различные риски, которые нужно вовремя выявлять, для того чтобы предотвращать их последствия.

Риски могут возникать в связи с появлением конкурентов или изменением нормативных актов, внедрением нового программного обеспечения или зачислением в организацию новых сотрудников.

При выявлении рисков руководитель принимает соответствующие решения по управлению ими. Необходимо организовать определение участков (областей, процессов), на которых могут быть злоупотребления, а также возможностей для их совершения.

Процедуры контроля позволяют убедиться, что распоряжения руководства выполняются.

Выбор контрольной методики зависит от того, какие риски характерны для определенного участка. Например, в работе бухгалтера существует риск неполного отражения первичных документов в учете. Он снижается благодаря контрольной про­цедуре – периодической сверке документов с данными учетных регистров.

Еще один метод – внедрение бухгалтерских программ необходимого качества, которые позволяют снизить риск возникновения ошибок.

Процедуры контроля должны быть систематизированы по уровням распределения полномочий и одновременно взаимосвязаны между собой.

Фактически процедуры контроля – это проведение конкретных мероприятий, связанных с проверкой документации, имущества, затрат, финансовых результатов, выполнения должностных инструкций и планов, осуществляемых должностными лицами и уполномоченными работниками строительной компании.

Информация и коммуникации. От оперативности и качества доведения до работников информации о распоряжениях и приказах руководства зависит качество их исполнения.

Оценка внутреннего контроля – это обязанность руководства постоянно наблюдать за тем, эффективно ли работает система внутреннего контроля, и вносить в нее изменения в случае необходимости.

Как организовать контроль

Процедуры внутреннего контроля, которые Минфин России приводит