Главная » Увольнение работников

Статья 54 нк рф. Нк рф об необоснованной налоговой выгоде

Понятие «необоснованная налоговая выгода» было введено Постановлением Пленума ВАС РФ (далее — Постановление № 53). Все это время судебная практика была неоднородной и часто противоречила подходам, которые применяли налоговые органы. Чтобы закрепить законодательно способы и последствия установления факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в НК РФ была внесена ст. 54.1, которая действует с 19.08.2017 (Федеральный закон ).

Сам термин «необоснованная налоговая выгода» не отражен в ст. НК РФ. А это значит, что в каждой конкретной ситуации нужно по-прежнему анализировать и применять ранее вышедшие акты, в том числе Постановление № . Большая часть норм ст. НК РФ лишь фиксирует сложившуюся правоприменительную практику.

Искажения в учете

Некоторые новации, скорее всего, ухудшат положение налогоплательщиков. Так, после 19.08.2017 в ходе камеральных и выездных проверок налоговые органы нацелены на выявление в учете и отчетности налогоплательщика искажений сведений о фактах хозяйственной жизни и объектах налогообложения. Если такие факты будут выявлены, проверяющие должны будут признать налоговую выгоду необоснованной и отказать налогоплательщику в праве учесть налоговые расходы и применить вычеты (п. 1 ст. , п. 5 ст. НК РФ).

Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Первоцвет» выявлены два факта искажения в учете и отчетности:

  1. Компания отнесла в состав налоговых расходов стоимость товара, купленного по договору с поставщиком-однодневкой, при этом налоговые органы доказали формальный характер сделки, а также умысел ООО на отражение операций с однодневкой в учете для целей занижения налога на прибыль.
  2. Компания применила вычет НДС по сделке в сумме, превысившей сумму по счету-фактуре, выписанному поставщиком, на 100 ₽. Ошибка возникла по невнимательности бухгалтера, отражавшего операцию в учете. При этом налоговый орган не установил фиктивности сделки.

В результате налоговый орган снял расходы ООО «Первоцвет» по сделке с однодневкой в полном размере (п. 1), а также отказал в вычете НДС на сумму завышения — 100 ₽ (п. 2). То есть при искажении данных о сумме вычета налоговый орган не отказал в применении вычета в полном размере, так как не был доказан умысел налогоплательщика на занижение НДС.

Контур.НДС+

  • Сверяйте всю информацию, которая указана в счетах-фактурах, в том числе несовпадения по номеру и сумме НДС.
  • Проверяйте благонадежность контрагентов, а также правильность отражения их ИНН.

    Существенные факты о компании подсвечиваются соответствующим цветом:

    Красный — компания ликвидирована, находится в стадии ликвидации или обнаружены сообщения о банкротстве.

    Желтый — обнаружены факты о компании, на которые стоит обратить внимание.

    Зеленый — найдены признаки активности организации в течение последних 12 месяцев.

  • Формируйте ответы на требования по расхождениям.
  • Проверяйте декларацию на ошибки и выполнение контрольных соотношений.

Сделки с целью неуплаты налога

Если в ходе проверки не будет выявлено умышленных искажений в учете и отчетности, проверяющие будут искать сделки (операции), основной целью которых явилась неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Подход к выявлению таких сделок будет схож с тем, что применялся и ранее в рамках Постановления № . Налогоплательщик должен быть готов доказать, что основной целью сделки являлась конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия (письмо ФНС РФ ).

Например, в ходе налоговой проверки ООО «Оптимист» выявлено, что компания заключила ряд последовательных сделок:

  • договор лизинга на производственное оборудование;
  • договор купли-продажи, по которому используемое ООО «Оптимист» оборудование продано третьему лицу, которое в свою очередь продало данное имущество лизингодателю, передавшему оборудование в лизинг обратно ООО «Оптимист».

Налоговый орган установил, что основной целью совокупности сделок лизинга и купли-продажи, заключенных ООО «Оптимист», было занижение налога на прибыль и НДС за счет учета в составе расходов и применения вычета НДС по лизинговым платежам, рассчитанным исходя из завышенной по сравнению с рыночным уровнем цены оборудования, при том что это же оборудование было продано ООО «Оптимист» по договору купли-продажи с установлением заниженной цены.

Сделки, фактически исполненные иными лицами

На следующем этапе проверяющие будут искать сделки (операции), обязательства по которым исполнены лицами, не являющимися стороной договора, заключенного налогоплательщиком, и (или) лицами, которым обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону. И налогоплательщик теперь должен дополнительно доказывать факт выполнения договора именно тем лицом, с которым договор заключен (пп. 2 п. 2 ст. НК РФ).

С данной категорией «проблемных» сделок ситуация изменилась радикально. Ранее арбитражная практика в основном позволяла хотя бы частично учесть расходы по реально осуществленной сделке, даже если фактический контрагент не был известен, то есть при заключении налогоплательщиком договора с формальным контрагентом (Постановление Президиума ВАС РФ ). Сейчас налоговые органы, скорее всего, будут исключать из состава налоговых расходов все суммы, основанные на договорах с неустановленным (формальным) контрагентом (письмо ФНС РФ ).

Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Пессимист» выявлено, что компания заключила договор подряда на уборку территории с компанией-однодневкой. При осуществлении проверочных мероприятий был зафиксирован факт выполнения работ неустановленными исполнителями. Налоговый орган отказал в учете в составе расходов всей стоимости работ по договору на уборку.

Илья Антоненко, аттестованный аудитор

1. Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно абзацу третьему пункта 2 статьи 11 и части первой статьи 19 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются в том числе индивидуальные предприниматели, на которых в соответствии с данным Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги. Индивидуальная предпринимательская деятельность по своей правовой природе отличается от экономической деятельности организаций тем, что не предполагает обособление и консолидацию капитала, а, напротив, заключается в использовании собственного имущества физического лица в предпринимательских целях. Различия в экономической основе осуществления предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями и организациями проявляются и в неодинаковом порядке ведения ими учета доходов, расходов, хозяйственных операций и составления бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 4 Федерального закона "О бухгалтерском учете", пункт 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации). Поэтому на индивидуальных предпринимателей не может быть возложена обязанность по уплате налога, аналогичного налогу на имущество организаций.


Суды не спешат применять нормы статьи 54.1 НК РФ. Да, была парочка решений с приятным для бизнесменов исходом, благодаря спасительной новинке. Но в большинстве случаев налогоплательщикам не повезло: суды отклоняют ссылки на применение норм данной статьи, поскольку решения о назначении проверок вынесены до вступления в силу №163-ФЗ, т.е. до 19 августа 2017 года (например, Постановление АС Московского округа от 16.11.2017г. по делу №А40-235036/2016, Постановление АС Дальневосточного округа от 26.12.2017г. по делу №А51-9029/2017, Постановление АС Северо-Западного округа от 25.12.2017г. по делу №А05-1913/2017, Постановление АС Западно-Сибирского округа от 25.12.2017г. по делу №А27-4978/2017 и др.)

Однако, существует куча других документов, которые стали «основоположниками» идеи изобретения данной статьи. Выводы просты: к черту серые признаки, главное, реальность. Итак, интересное судебное решение, с накалом страстей вокруг ст.54.1 НК РФ и с очень проблемным контрагентом:

Постановление АС Уральского округа №Ф09-8180/17 от 15.01.2018г. по делу №А50-10371/2017.

Налоговики пришли к выводу о создании формального документооборота и непроявлении обществом должной степени осмотрительности. Виной всему, конечно же, – подозрительный контрагент:

Суд первой инстанции поддержал налоговиков. А вот апелляция не согласилась: «ассорти из серых признаков», как главный аргумент проверяющих, не устроило суд. Сотрудники фискальной службы не учли один маааалюсенький нюанс под названием «реальность». Итак, как доказал «чистоту» отношений (а инспекция не смогла опровергнуть):

    Документы (договор, счета-фактуры, товарные накладные, регистры бухгалтерского учета) и оприходование спорной продукции;

    Товар в адрес общества фактически поставлен (налоговики не опровергли факт приобретения товара обществом и не доказали, что налогоплательщик приобрел товар не у контрагента, а у иного лица);

    Проявление должной осмотрительности: до заключения договора спорного контрагента проверили по информационным базам «Контур» и официальному сайту ФНС. При этом сведений о сомнительности организации, о том, что она имеет признаки «фирмы-однодневки» указанные ресурсы не содержали. Кроме того, общество запросило у контрагента пакет документов, подтверждающий его правоспособность: , свидетельство о государственной регистрации, свидетельство о постановке на учет в налоговый орган.

Адрес контрагента не является адресом массовой регистрации. Организация не находилась в процессе реорганизации или ликвидации, полномочия директора были подтверждены документально, директор не числится в списке дисквалифицированных лиц. Виды деятельности контрагента соответствуют предмету договора. У контрагента отсутствуют объективные признаки «фирмы-однодневки», проверка которых была доступна для налогоплательщика.

В своем решении апелляционный суд сослался на статью 54.1 НК РФ: «В соответствии с ч. 2 ст. 54 Конституции Российской Федерации указанная норма подлежит применению в настоящем деле, поскольку она трактует в пользу налогоплательщика обстоятельства, связанные с выявлением и установлением необоснованной налоговой выгоды».

Те самые документы, которые нашли отражение в статье 54.1 НК РФ

Налогоплательщик выиграл. Но в суде кассационной инстанции произошел спор вокруг применения норм данной статьи. По идее, а точнее в соответствии с Конституцией РФ, апелляция права, сославшись на новинку Налогового кодекса. Однако, у проверяющих и кассации иные взгляды:

    Для придания обратной силы статье 54.1 НК РФ, нужно мотивировать улучшение положения налогоплательщика: «В нарушение ст. 170 АПК РФ суд апелляционной инстанции не мотивировал свой вывод об улучшении положения налогоплательщика введением ст. 54.1 Кодекса, а именно не указал, в чем конкретно выразилось такое улучшение, какие дополнительные гарантии введены»;

    Нормы статьи не улучшают и не ухудшают положение налогоплательщика, тем более они уже давно закреплены в судебной практике (Постановление КС РФ от 20.02.2001 №3-П, Постановление Пленума ВАС №53 от 12.10.2006, Постановления ВАС РФ от 20.04.2010 №18162/09, от 08.06.2010 №17684/09, от 25.05.2010 №15658/09, от 03.07.2012 №2341/12, Определения экономической коллегии ВС РФ от 03.02.2015 №309-КГ14-2191, от 20.07.2016 №305-КГ16-4155, от 06.02.2017 №305-КГ16-14921, от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399, пункт 31 Обзора судебной практики №1 (2017), утвержденного Президиумом ВС РФ от 16.02.2017).

Суд кассационной инстанции решил, что выводы апелляции о возможности придания обратной силы ст. 54.1 НК РФ, как улучшающей положение налогоплательщика, ошибочны.

Реальность на первом месте

Похожая ситуация произошла и в Постановлении АС Уральского округа №Ф09-8488/17 от 17.01.2017г. по делу №А47-12067/2016 налоговики утверждали, что контрагенты не могли выполнить работы своими силами:

Налогоплательщик смог убедить суд в реальности отношений и избежать доначислений. Точнее инспекция не собрала внушительную доказательную базу против компании:

    Работы выполнены и сданы заказчику, что подтверждается актами приема-сдачи работ, счетами-фактурами, отражением спорных работ в бухучете заказчика;

    У руководителей бригад были доверенности на выполнение работ от контрагентов;

    Обычаями делового оборота установлено множество иных возможностей для привлечения работников и материальных ресурсов без регистрации их в уполномоченных органах – , наем по гражданским договорам;

    Налоговый орган не доказал, что налогоплательщик не проявил должную осторожность и осмотрительность при выборе спорных контрагентов;

    Не установлено признаков взаимозависимости и согласованности действий налогоплательщика и контрагента, а также факта «возвратности» денежных средств, перечисленных по сделкам, и искусственного завышения стоимости спорных работ.

Рамазан Чимаев , Юрист и налоговый консультант «Туров и партнеры»:

В целом, ничего не изменилось, новая статья продублировала уже сложившуюся практику: должна быть экономическая цель и реальность операций, операции должны быть реальными, подписание первички непонятно кем не «смертельно», доказывать нарушения должна ФНС.

Закон оставляет налоговой огромное пространство для маневра. В п.1 ст.54.1 НК РФ есть фраза об «искажениях сведений о фактах, объектах и отчётности». Эту фразу можно трактовать, как угодно широко, объявляя искажением любую ошибку. Мы не сомневаемся, что ФНС воспользуется возможностью маневра.

Закон закрепил положительные для налогоплательщика моменты. Необходимость доказывать должную осмотрительность и реальность операций никуда не исчезла. Не исчезли и риски, связанные с доначислениями за отсутствие осмотрительности.

Поэтому дальновидные руководители и собственники бизнеса уже сейчас должны обратиться к налоговому специалисту, который проанализирует их бизнес и минимизирует риск доначислений.

Весь сайт Законодательство Типовые бланки Судебная практика Разъяснения Фактура Архив

Вопрос: ...Правомерно ли на основании абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в случае, если допущенные ошибки, выявленные в текущем налоговом периоде, привели к излишней уплате налога, уменьшить сумму налога к уплате за текущий налоговый период? Правомерно ли в случае ошибочного непризнания расходов в прошлые налоговые периоды учесть такие расходы в целях налога на прибыль в текущем налоговом периоде? Как будет выполняться требование п. 1 ст. 252 НК РФ? (Письмо Минфина РФ от 12.01.2010 n 03-02-07/1-9)

Вопрос: С 01.01.2010 абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ дополнен предложением следующего содержания: "Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога."
В связи с указанными изменениями правомерно ли в том случае, когда допущенные ошибки (искажения), выявленные в текущем налоговом периоде, привели к излишней уплате налога (независимо от периода совершения таких ошибок или искажений), провести соответствующий перерасчет налоговой базы и уменьшить сумму налога к уплате за текущий налоговый период?
Вправе ли налогоплательщик на основании абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в случае выявления ошибок (искажений), связанных с непризнанием расходов в прошлые налоговые периоды, учесть такие расходы при исчислении налога на прибыль в текущем налоговом периоде? Каким образом при учете таких расходов будет выполняться требование п. 1 ст. 252 НК РФ о необходимости документального подтверждения осуществленных затрат?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 12 января 2010 г. N 03-02-07/1-9
В Департаменте налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрено обращение о применении абз. 3 п. 1 ст. 54 и ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации и сообщается следующее.
Согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ, в случае когда допущенные ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные в текущем налоговом периоде, привели к излишней уплате налога, налогоплательщик вправе провести соответствующий перерасчет налоговой базы и уменьшить сумму налога в налоговом (отчетном) периоде, в котором выявлены такие ошибки (искажения).
В рассматриваемом обращении не содержится информации, достаточной для ответа по существу вопроса о документальном подтверждении понесенных налогоплательщиком расходов.
Исходя из общих правил, предусмотренных ст. 252 Кодекса, под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные соответствующими документами.
Следовательно, в случае если расходы, понесенные и документально подтвержденные организацией, ошибочно не были учтены в прошлых налоговых (отчетных) периодах, что привело к излишней уплате налога на прибыль организаций, то начиная с 1 января 2010 г. налогоплательщик в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 Кодекса вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль организаций за налоговый (отчетный) период, в котором выявлена такая ошибка.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
12.01.2010