Юридические факты в налоговом праве - это определенные обстоятельства реальной жизни (условия, ситуации, состояния, поступки), с которыми юридические предписания (нормы и принципы налогового права, индивидуально-правовые акты) связывают возникновение, прекращение или изменение налоговых правоотношений.
С наличием тех или иных фактов связано не только участие субъекта налогового права в налоговых правоотношениях, но и само приобретение или возникновение правосубъектности. Например, с момента государственной регистрации юридического лица возникает обязанность поставить его на налоговый учет, тем самым юридическое лицо приобретает налоговую правосубъектность; начисление и выплата предприятием каких-либо денежных доходов своим работникам порождают обязанность исчислить, удержать с этого дохода необходимые налоги и перечислить их в соответствующие бюджеты и государственные внебюджетные фоиды, т.е. при наличии указанных юридических фактов предприятие приобретает статус налогового агента. Поэтому в налоговом праве юридические факты служат основанием не только возникновения, изменения или прекращения налогового правоотношения. Однако будет справедливым отметить, что все же динамика налоговых правоотношений является главным и наиболее распространенным следствием юридических фактов.
Поскольку большинство налоговых правоотношений возникает на основе правовых норм, то такие факты становятся юридическими в силу признания их в этом качестве государством. Фискальная деятельность государства и финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщиков представляют собой непрерывную цепь разнообразных фактов, явлений, событий, действий, случаев, но не все из них имеют юридическое значение, а только такие, которые затрагивают наиболее существенные финансовые интересы государства и частных лиц, входят в сферу налогово-правового регулирования и могут повлечь за собой известные юридические последствия.
В налоговом праве признание юридически значимого характера тех или иных обстоятельств полностью зависит от властной стороны налоговых правоотношений - государства. Так, согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах, а обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента установленных законодательством обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога (сбора).
Жизненные обстоятельства, с наличием которых связано возникновение налоговых правоотношений, могут существовать и «до права», т.е. быть объектами или обстоятельствами реального мира, но только налоговые нормы придают им статус юридических в целях регулирования и упорядочения общественных процессов в финансовой сфере. Юридические факты служат непо-средственными поводами, основаниями для появления и функ-ционирования налоговых правоотношений.
Конкретные жизненные обстоятельства, с которыми нормы права связывают возникновение, изменение, прекращение налоговых правоотношений, - юридические факты - описываются в гипотезе налогово-правовой нормы. Юридические факты приводят в действие диспозицию нормы налогового права, иные нормативно-правовые предписания, определяют границу возможного и должного поведения сторон в налоговых правоотношениях. В реальную налоговую деятельность юридические факты воплощаются путем их соблюдения, исполнения, применения, использования индивидуализированными субъектами налоговых правоотношений.
Юридические факты в налоговом праве имеют определенные признаки, обусловленные сферой своего проявления - фискальной деятельностью государства.
1. Юридические факты несут в себе информацию о состоянии общественных отношений, входящих в предмет налогового права. Помимо таких элементов правового механизма, как предмет и методы правового регулирования, юридические факты помогают отграничить налоговое право от иных подотраслей финансового права. Юридическими фактами выступают лишь такие обстоятельства, которые прямо или косвенно влияют на сферу налогообложения в государстве, затрагивают финансовые права субъектов налогового права.
Юридические факты определенным образом объективированы, т.е. выражены вовне. В налоговом праве, как в иных правовых образованиях, юридическими фактами не могут быть бессодержательные события и действия, абстрактные понятия, мысли и т.д. Вместе с тем налоговое законодательство при квалификации налоговых правонарушений учитывает их субъективную сторону, в частности такие элементы, как вина, мотив, интерес, цель. Но эти юридические факты сами по себе не порождают налоговые правоотношения, они оказывают на них влияние только в составе сложного юридического факта, будучи его элементами. Своеобразным исключением из числа объективированных юридических фактов в налоговом праве выступают презумпции и фикции, поскольку они могут быть закреплены в законодательстве с известной долей абстракции или выводятся из него посредством толкования.
В налоговом праве юридические факты характеризуют наличие либо отсутствие определенных явлений реальной жизни. В сфере налоговой деятельности юридическое значение могут иметь не только позитивные, но и негативные факты. Позитивные юридические факты - это реальные явления природы или общественной жизни, влияющие на динамику налоговых правоотношений. К ним можно отнести доход налогоплательщика, переход права собственности, реализацию товаров, использование объектов животного мира и другие факты и события, имеющие значение для налогообложения. Негативные юридические факты, напротив, отражают отсутствие чего-либо (объектов, действий, состояния и т.д.), что также влияет на движение налогового правоотношения. Юридическими фактами такого вида в налоговом праве могут выступать отсутствие налоговых льгот, непредставление налоговой декларации, отсутствие взаимозависимости между субъектами налогового права и т.д.
Юридические факты нормативно определены. В налоговом праве юридические факты имеют определенную степень норма-тивного закрепления. Большинство юридических фактов четко зафиксировано в налоговом законодательстве (Налоговый кодекс РФ, законодательство о налогах и сборах субъектов РФ). Вместе с тем в процессе индивидуального регулирования правоприменительными органами (Министерством финансов РФ, налоговыми органами, финансовыми органами субъектов РФ и муниципальных образований) может производиться конкретизация юридических фактов, необходимых для наделения правами или возложения обязанностей. Так, согласно п. 2 ст. 93 НК РФ отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.
В приведенной норме законодательно установлен юридический факт, наличие которого влечет возникновение охранительного налогового правоотношения, - непредставление документов. Вместе с тем закон определяет, что сроки для их представления должны быть определены органом налогового контроля. Тем самым в процессе проведения налоговой проверки индивидуально-определенного налогоплательщика проверяющий налоговый орган (налоговый орган по месту учета этого налогоплательщика) конкретизирует такой юридический факт, как срок представления необходимых документов. Поэтому в реальной жизни охранительное налоговое правоотношение по привлечению налогоплательщика к ответственности за непредставление документов может возникнуть только по истечении этого срока.
5. В налоговом праве юридические факты зафиксированы в установленной законодательством процедурно-процессуальной форме. Налоговое право достаточно формализированно, поэтому подавляющее большинство юридических фактов имеет правовое значение лишь в том случае, если надлежащим образом оформлено и зафиксировано. Так, один из основных объектов налоговых правоотношений - налог - считается законно установленным только при соблюдении всех требований, предъявляемых к подобному процессу ст. 17 НК РФ. Напомним, что согласно названной норме налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.
В отдельных случаях юридические факты должны быть под-тверждены (доказаны) на основе иных нормативных правовых актов. Например, согласно ст. 165 НК РФ для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% налогоплательщик обязан представить в налоговые органы определенный перечень документов, зависящий от вида его деятельности. Сведения, содержащиеся в этих документах (контрактах, выписках из лицевого банковского счета, таможенных декларациях и т.д.), будут выступать юридическими фактами, на основании которых налоговый орган сможет принять решение о правомерности исчисления налогоплательщиком НДС по ставке 0%.
6. Юридические факты влекут предусмотренные налоговым законодательством правовые последствия. Такими последствиями выступают возникновение, изменение или прекращение налоговых правоотношений.
В налоговом праве юридические факты довольно разнообразны и классифицируются по различным основаниям.
По волевому признаку юридические факты во всех отраслях права, в том числе и в налоговом, делятся на события и действия.
События - это такие обстоятельства, которые объективно не зависят от воли и сознания людей. Например, по достижении 16-летнего возраста гражданин становится деликтоспособным, т.е. может нести ответственность за совершение налогового правонарушения; со смертью налогоплательщика прекращается его налоговая обязанность; истечение срока давности взыскания санкций прекращает право государства на привлечение налогоплательщика к ответственности. Стихийные бедствия также относятся к событиям, влекущим наступление налоговых правоотношений: на основании п. 1 ст. 111 НК РФ совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Болезнь налогоплательщика может послужить обстоятельством, смягчающим налоговую ответственность.
События относятся к природным явлениям и юридических критериев в себе не содержат, поэтому автоматически никаких обстоятельств не порождают, но служат причинами, предпосылками для возникновения налоговых правоотношений. Так, если налогоплательщик не смог вовремя представить в налоговый орган запрашиваемые документы в силу действия обстоятельств непреодолимой силы (землетрясение, наводнение и т.п.), то он не может быть привлечен к ответственности за данное правонарушение. Однако проявление таких обстоятельств должно быть установлено наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания; после прекращения действия указанных обстоятельств налогоплательщик обязан выполнить возложенные на него обязанности.
Существенное значение в механизме налогово-правового регулирования имеет такая разновидность юридических фактов- событий, как сроки. Исполнение налоговой обязанности и остальные налоговозначимые деяния проистекают в пространстве и времени. Временная протяженность - важнейшая характеристика общественных отношений в налоговой сфере. Установление сроков совершения налоговых действий невозможно переоценить, поскольку каждых налог должен уплачиваться в строго установленные именно для этого вида платежа сроки, каждые налоговые процессуальные поступки должны совершаться в точно отведенные промежутки времени. До истечения срока давности необходимо выявлять налоговые правонарушения; до истечения сроков обращения в суд необходимо подать исковое заявление и т.д. В противном случае государство сможет потерять контроль за поступлением налогов в бюджеты, а субъекты будут лишены возможности защитить свои права.
Как юридические факты сроки могут выступать только в качестве элементов фактического состава. Срок сам по себе, вне связи с иными событиями и фактами в налоговой сфере, никакого содержания не несет: он значим только как срок чего-либо.
Общий порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах, определен ст.
61 НК РФ. В налоговом праве характерной чертой сроков является определенность его начального и конечного моментов. Начало течения срока зависит от установленных в налоговом законодательстве фактов. Статья 61 НК РФ определяет, что течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало. Так, согласно ст. 84 НК РФ налоговый орган обязан осуществить постановку на учет налогоплательщика в течение пяти дней со дня представления им всех необходимых документов и в тот же срок выдать налогоплательщику уведомление о постановке на учет в налоговом органе. В приведенном примере началом течения срока постановки на учет будет день, следующий за днем, в котором налогоплательщик представил в налоговый орган все необходимые документы.
По такому же принципу в налоговом законодательстве исчисляется срок давности привлечения к налоговой ответственности - согласно п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.
Конец срока определяется истечением некоторого количества единиц времени. Например, п. 2 ст. 204 НК РФ установлено, что уплата акциза при совершении операций с нефтепродуктами производится не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Элементом срока является сознательно выбранный законодателем масштаб времени. В налоговом праве, как и в большинстве иных отраслей права, закреплены универсальные масштабы времени - год, квартал, месяц, неделя, день. Кроме точно определенных временных промежутков юридическими фактами в налоговом праве могут выступать и другие характеристики времени - сезонный характер работ, срок проведения налоговой проверки, срок уклонения от уплаты налогов, срок действия лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира и т.д. В соответствии со ст. 61 НК РФ срок может определяться также указанием на событие, которое неизбежно должно наступить. Например, датой получения внереализационных доходов признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (п. 4 ст. 271 НК РФ), датой окончания действия льгот для родителей по уплате подоходного налога - достижение их ребенком 18-летнего возраста, а если он является студентом дневной формы обучения - 24-летнего возраста (п. 4 ст. 218 НК РФ).
Функции фактов-сроков в налоговом праве чрезвычайно многообразны. Они выполняют предупредительную, пресекатель- ную, стимулирующую функции, служат юридической гарантией защиты прав субъектов налогового права и надлежащего исполнения ими обязанностей, стабилизируют налогово-правовое регулирование.
Действия - это факты, зависящие от воли людей, совершаемые людьми и направленные на появление юридических последствий. В налоговом праве действия проявляются в двух аспектах - правомерном (установление налога, подача налоговой декларации, постановка на налоговый учет и т.д.) и неправомерном (налоговые правонарушения). Правомерные действия соответствуют предписаниям налогово-правовых норм, в них выражается правомерное (с позиций законодателя) поведение субъектов налогового права. Правомерные действия - это волеизъявление субъекта налогового права, выражающееся в таких формах, как жалоба, заявление, договор и т.д. К числу правомерных действий, оказывающих влияние на динамику налоговых правоотношений, относятся и акты-документы различных государственных органов и должностных лиц - приказы Министерства финансов РФ, разъяснения Федеральной налоговой службы, решение налогового органа о взыскании налоговой недоимки, о предоставлении отсрочки по уплате налога и т.д.
В налоговом праве юридические факты в виде правомерных действий разнообразны и играют значимую роль в механизме налогово-правового регулирования. В целях эффективного ре-гулирования налоговых отношений правомерные юридические факты-действия можно подразделить по различным основаниям:
по субъекту - действия налогоплательщиков, налоговых ор-ганов, налоговых агентов и т.д.;
по юридической направленности - действия-акты, действия- поступки;
по способу совершения - лично либо через налогового агента или налогового представителя.
Неправомерные действия противоречат налогово-правовым предписаниям, причиняют вред фискальным правам государства. Подобными юридическими фактами выступают все виды налоговых правонарушений и иное поведение правообязанного субъекта, противоречащее нормативным предписаниям. В этой связи для налогового права наибольшее значение имеет подразделение юридических фактов в виде неправомерных действий по форме вины (умышленные и неосторожные).
Следует также иметь в виду, что к разновидности действия как юридического факта относится и бездействие. Таких юридических фактов в налоговом праве достаточно много. Например, субъект налогового права вместо действий бездействует, не выполняет свои обязанности, причиняет бездействием вред и т.д. Как правило, бездействие приводит к нарушению финансовой дисциплины и поэтому становится юридическим фактом для возникновения охранительных налоговых правоотношений. Так, в форме бездействия совершаются такие правонарушения, как неуплата налогов, непредставление налоговым органам документов, невыполнение банком поручения налогового органа о списании налоговой недоимки, отсутствие ведения бухгалтерского учета, неявка свидетеля в налоговые органы и т.д.
В налоговом праве к юридическим фактам также относятся правовые состояния - состояние гражданства, нахождение в должности, которая обязывает нести ответственность за состояние бухгалтерского учета на предприятии, состояние в браке или родстве, нахождение во взаимозависимости от иного лица (организации) и т.д.
По характеру последствий в налоговом праве следует различать правообразующие, правопрекращающие и правоизменяющие факты. Например, регистрация юридического лица порождает обязанность встать на налоговый учет, ликвидация этого лица - прекращает налоговые обязанности, а реорганизация - видоизменяет ранее возникшие налоговые правоотношения с его участием.
С точки зрения связи с соответствующими правовыми отношениями юридические факты подразделяются на материальные и процессуальные. К числу первых принадлежат фактические об-стоятельства, являющиеся основаниями наступления материальных налоговых правоотношений. Вторые связаны с налоговым процессом, его движением и развитием. Так, материальным юридическим фактом будет получение предприятием прибыли, поскольку данное явление влечет возникновение налоговых правоотношений по исчислению и уплате налога на прибыль, процессуальным юридическим фактом - решение руководителя налогового органа о назначении налоговой проверки у индивидуально-определенного налогоплательщика. На основе вынесенного решения возникают налогово-контрольные правоотношения.
По признаку их документального закрепления юридические факты могут быть подразделены на оформленные и неоформленные. Как уже отмечалось, в налоговом праве подавляющее большинство юридических фактов существует в оформленном, документально зафиксированном виде. Иного, учитывая публичный характер налоговых правоотношений и их изначальную предопределенность государством, и не должно быть. Вместе с тем определенные фактические обстоятельства существуют в неоформленном виде. В налоговом праве к таким юридическим фактам прежде всего следует отнести скрытые, т.е. латентные, налоговые правонарушения.
Большое значение в налоговом праве имеют такие юридические факты, как презумпции и фикции.
Кроме реальных жизненных обстоятельств налоговое право выделяет и те ситуации, которые имеют вероятностный характер, могут наступить с той или иной степенью вероятности. Эти вероятностные обстоятельства - презумпции - имеют юридическое значение для возникновения и движения многих налоговых правоотношений. Так, предположение законодателя о наличии дохода у индивидуального предпринимателя влечет установление обязанности уплачивать единый налог на вмененный доход. Само понятие «вмененный доход» является презумпцией, так как законодатель только предполагает о наличии (да и то в будущем!) у налогоплательщика какого-либо дохода и предписывает ему уплачивать налог не с фактически полученного, а только с предполагаемого дохода. Презумпция невиновности налогопла-тельщика влечет обязанность налоговых органов доказывать его вину в судебных органах. Презумпция правомерности актов налоговых органов порождает обязанность налогоплательщиков выполнять содержащиеся в них предписания.
Юридические факты-фикции - это те несуществующие положения, которые, однако, налоговым правом признаются существующими и имеющими юридическое значение. Одними из наиболее значимых по правовым последствиям являются фикции терминов «организация» и «юридическое лицо», используемых для целей налогообложения. Существующая в налоговом законодательстве фикция в виде приравнивания адвокатов к индивидуальным предпринимателям влечет возникновение у адвокатов всех налоговых обязанностей, присущих последним. Фикции как юридические факты часто порождают процессуальные налоговые правоотношения. Так, согласно п. 4 ст. 100 НК РФ если акт налоговой проверки направляется налоговым органом по почте заказным письмом, то датой вручения акта налогоплательщику считается шестой день начиная с даты его отправки. Еще одна, но далеко не последняя, фикция в налоговом пра-ве - признание налогоплательщика не привлекавшимся к налоговой ответственности, если он в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции не совершил нового налогового правонарушения.
Все вышерассмотренные юридические факты способны сами по себе, «в одиночку», вызывать к жизни, изменять или прекращать налоговые правоотношения. Вместе с тем для функционирования многих налоговых правоотношений таких фактов бывает недостаточно, им требуется не одно, а несколько условий. Поэтому кроме обычных «односложных» юридических фактов на возникновение и развитие налоговых правоотношений большое влияние оказывают сложные, комплексные юридические факты - фактические составы.
Фактический состав представляет собой совокупность (систе-му) юридических фактов, необходимых для наступления налого- во-правовых последствий. Например, для возникновения право-отношения по предоставлению налогового кредита необходимо:
наличие одного из оснований, указанных в ст. 64 НК РФ: причинение налогоплательщику ущерба в результате стихийного бедствия, задержки финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа, угрозы банкротства в случае единовременной выплаты налога, тяжелое имущественное положение физического лица, сезонный характер производства и (или) реализации товаров, работ или услуг;
заявление налогоплательщика о предоставлении налогового кредита;
решение уполномоченного органа о предоставлении налогового кредита;
заключение договора между уполномоченным органом и налогоплательщиком о предоставлении кредита.
Обычно каждый из фактов, входящих в юридический состав, имеет относительно самостоятельное правовое значение и порождает промежуточные юридические последствия. Однако для воз-никновения, изменения или прекращения полноценного налогового правоотношения, достижения конечного результата требуется комплекс (система) всех юридических фактов.
Юридические факты в налоговом праве играют важную роль, отражающую взаимосвязь налогово-правовой нормы с событиями и фактами реальной жизни. Налоговое право не может, да и не должно регулировать все стороны финансовой деятельности налогоплательщиков. Правовое регулирование должно быть на-правлено на упорядочение только тех фискальных процессов, которые объективно необходимы для формирования доходной части бюджетов. В этой связи необходимо правильно выбирать факты, могущие вызывать налоговозначимые последствия и в силу этого требующие юридического оформления. С помощью грамотно продуманного набора юридических фактов, своеобразной «шкалы ценностей» реальной жизни для налогового права, государство способно адекватно регулировать финансовые отношения, формировать государственную казну и не нарушать финансовые интересы частных лиц.
Юридические факты в налоговом праве - это определенные обстоятельства реальной жизни (условия, ситуации, состояния, поступки), с которыми юридические предписания (нормы и принципы налогового права, индивидуальноправовые акты) связывают возникновение, прекращение или изменение налоговых правоотношений.
С наличием тех или иных фактов связано не только участие субъекта налогового права в налоговых правоотношениях, но и само приобретение или возникновение правосубъектности. Например, с момента государственной регистрации юридического лица возникает обязанность поставить его на налоговый учет, тем самым юридическое лицо приобретает налоговую правосубъектность; начисление и выплата предприятием какихлибо денежных доходов своим работникам порождают обязанность исчислить, удержать с этого дохода необходимые налоги и перечислить их в соответствующие бюджеты и государственные внебюджетные фонды, т.е. при наличии указанных юридических фактов предприятие приобретает статус налогового агента. Поэтому в налоговом праве юридические факты служат основанием не только возникновения, изменения или прекращения налогового правоотношения. Однако будет справедливым отметить, что все же динамика налоговых правоотношений является главным и наиболее распространенным следствием юридических фактов.
Поскольку большинство налоговых правоотношений возникает на основе правовых норм, то такие факты становятся юридическими в силу признания их в этом качестве государством. Фискальная деятельность государства и финансовохозяйственная деятельность налогоплательщиков представляют собой непрерывную цепь разнообразных фактов, явлений, событий, действий, случаев, но не все из них имеют юридическое значение, а только такие, которые затрагивают наиболее существенные финансовые интересы государства и частных лиц, входят в сферу налоговоправового регулирования и могут повлечь за собой известные юридические последствия.
В налоговом праве признание юридически значимого характера тех или иных обстоятельств полностью зависит от властной стороны налоговых правоотношений - государства. Так, согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах, а обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента установленных законодательством обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога (сбора).
Жизненные обстоятельства, с наличием которых связано возникновение налоговых правоотношений, могут существовать и «до права», т.е. быть объектами или обстоятельствами реального мира, но только налоговые нормы придают им статус юридических в целях регулирования и упорядочения общественных процессов в финансовой сфере. Юридические факты служат непосредственными поводами, основаниями для появления и функционирования налоговых правоотношений.
Конкретные жизненные обстоятельства, с которыми нормы права связывают возникновение, изменение, прекращение налоговых правоотношений, - юридические факты - описываются в гипотезе налоговоправовой нормы. Юридические факты приводят в действие диспозицию нормы налогового права, иные нормативноправовые предписания, определяют границу возможного и должного поведения сторон в налоговых правоотношениях. В реальную налоговую деятельность юридические факты воплощаются путем их соблюдения, исполнения, применения, использования индивидуализированными субъектами налоговых правоотношений.
Юридические факты в налоговом праве имеют определенные признаки, обусловленные сферой своего проявления - фискальной деятельностью государства.
1. Юридические факты несут в себе информацию о состоянии общественных отношений, входящих в предмет налогового права. Помимо таких элементов правового механизма, как предмет и методы правового регулирования, юридические факты помогают отграничить налоговое право от иных подотраслей финансового права. Юридическими фактами выступают лишь такие обстоятельства, которые прямо или косвенно влияют на сферу налогообложения в государстве, затрагивают финансовые права субъектов налогового права.
2. Юридические факты определенным образом объективированы, т.е. выражены вовне. В налоговом праве, как в иных правовых образованиях, юридическими фактами не могут быть бессодержательные события и действия, абстрактные понятия, мысли и т.д. Вместе с тем налоговое законодательство при квалификации налоговых правонарушений учитывает их субъективную сторону, в частности такие элементы, как вина, мотив, интерес, цель. Но эти юридические факты сами по себе не порождают налоговые правоотношения, они оказывают на них влияние только в составе сложного юридического факта, будучи его элементами. Своеобразным исключением из числа объективированных юридических фактов в налоговом праве выступают презумпции и фикции, поскольку они могут быть закреплены в законодательстве с известной долей абстракции или выводятся из него посредством толкования.
3. В налоговом праве юридические факты характеризуют наличие либо отсутствие определенных явлений реальной жизни. В сфере налоговой деятельности юридическое значение могут иметь не только позитивные, но и негативные факты. Позитивные юридические факты - это реальные явления природы или общественной жизни, влияющие на динамику налоговых правоотношений. К ним можно отнести доход налогоплательщика, переход права собственности, реализацию товаров, использование объектов животного мира и другие факты и события, имеющие значение для налогообложения. Негативные юридические факты, напротив, отражают отсутствие чеголибо (объектов, действий, состояния и т.д.), что также влияет на движение налогового правоотношения. Юридическими фактами такого вида в налоговом праве могут выступать отсутствие налоговых льгот, непредставление налоговой декларации, отсутствие взаимозависимости между субъектами налогового права и т.д.
4. Юридические факты нормативно определены. В налоговом праве юридические факты имеют определенную степень нормативного закрепления. Большинство юридических фактов четко зафиксировано в налоговом законодательстве (Налоговый кодекс РФ, законодательство о налогах и сборах субъектов РФ). Вместе с тем в процессе индивидуального регулирования правоприменительными органами (Министерством финансов РФ, налоговыми органами, финансовыми органами субъектов РФ и муниципальных образований) может производиться конкретизация юридических фактов, необходимых для наделения правами или возложения обязанностей. Так, согласно п. 2 ст. 93 НК РФ отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.
В приведенной норме законодательно установлен юридический факт, наличие которого влечет возникновение охранительного налогового правоотношения, - непредставление документов. Вместе с тем закон определяет, что сроки для их представления должны быть определены органом налогового контроля. Тем самым в процессе проведения налоговой проверки индивидуальноопределенного налогоплательщика проверяющий налоговый орган (налоговый орган по месту учета этого налогоплательщика) конкретизирует такой юридический факт, как срок представления необходимых документов. Поэтому в реальной жизни охранительное налоговое правоотношение по привлечению налогоплательщика к ответственности за непредставление документов может возникнуть только по истечении этого срока.
5. В налоговом праве юридические факты зафиксированы в установленной законодательством процедурнопроцессуальной форме. Налоговое право достаточно формализированно, поэтому подавляющее большинство юридических фактов имеет правовое значение лишь в том случае, если надлежащим образом оформлено и зафиксировано. Так, один из основных объектов налоговых правоотношений - налог - считается законно установленным только при соблюдении всех требований, предъявляемых к подобному процессу ст. 17 НК РФ. Напомним, что согласно названной норме налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.
В отдельных случаях юридические факты должны быть подтверждены (доказаны) на основе иных нормативных правовых актов. Например, согласно ст. 165 НК РФ для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% налогоплательщик обязан представить в налоговые органы определенный перечень документов, зависящий от вида его деятельности. Сведения, содержащиеся в этих документах (контрактах, выписках из лицевого банковского счета, таможенных декларациях и т.д.), будут выступать юридическими фактами, на основании которых налоговый орган сможет принять решение о правомерности исчисления налогоплательщиком НДС по ставке 0%.
6. Юридические факты влекут предусмотренные налоговым законодательством правовые последствия. Такими последствиями выступают возникновение, изменение или прекращение налоговых правоотношений.
В налоговом праве юридические факты довольно разнообразны и классифицируются по различным основаниям.
По волевому признаку юридические факты во всех отраслях права, в том числе и в налоговом, делятся на события и действия.
События - это такие обстоятельства, которые объективно не зависят от воли и сознания людей. Например, по достижении 16летнего возраста гражданин становится деликтоспособным, т.е. может нести ответственность за совершение налогового правонарушения; со смертью налогоплательщика прекращается его налоговая обязанность; истечение срока давности взыскания санкций прекращает право государства на привлечение налогоплательщика к ответственности. Стихийные бедствия также относятся к событиям, влекущим наступление налоговых правоотношений: на основании п. 1 ст. 111 НК РФ совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Болезнь налогоплательщика может послужить обстоятельством, смягчающим налоговую ответственность.
События относятся к природным явлениям и юридических критериев в себе не содержат, поэтому автоматически никаких обстоятельств не порождают, но служат причинами, предпосылками для возникновения налоговых правоотношений. Так, если налогоплательщик не смог вовремя представить в налоговый орган запрашиваемые документы в силу действия обстоятельств непреодолимой силы (землетрясение, наводнение и т.п.), то он не может быть привлечен к ответственности за данное правонарушение. Однако проявление таких обстоятельств должно быть установлено наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания; после прекращения действия указанных обстоятельств налогоплательщик обязан выполнить возложенные на него обязанности.
Существенное значение в механизме налоговоправового регулирования имеет такая разновидность юридических фактовсобытий, как сроки. Исполнение налоговой обязанности и остальные налоговозначимые деяния проистекают в пространстве и времени. Временная протяженность - важнейшая характеристика общественных отношений в налоговой сфере. Установление сроков совершения налоговых действий невозможно переоценить, поскольку каждых налог должен уплачиваться в строго установленные именно для этого вида платежа сроки, каждые налоговые процессуальные поступки должны совершаться в точно отведенные промежутки времени. До истечения срока давности необходимо выявлять налоговые правонарушения; до истечения сроков обращения в суд необходимо подать исковое заявление и т.д. В противном случае государство сможет потерять контроль за поступлением налогов в бюджеты, а субъекты будут лишены возможности защитить свои права.
Как юридические факты сроки могут выступать только в качестве элементов фактического состава. Срок сам по себе, вне связи с иными событиями и фактами в налоговой сфере, никакого содержания не несет: он значим только как срок чеголибо.
Общий порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах, определен ст. 61 НК РФ. В налоговом праве характерной чертой сроков является определенность его начального и конечного моментов. Начало течения срока зависит от установленных в налоговом законодательстве фактов. Статья 61 НК РФ определяет, что течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало. Так, согласно ст. 84 НК РФ налоговый орган обязан осуществить постановку на учет налогоплательщика в течение пяти дней со дня представления им всех необходимых документов и в тот же срок выдать налогоплательщику уведомление о постановке на учет в налоговом органе. В приведенном примере началом течения срока постановки на учет будет день, следующий за днем, в котором налогоплательщик представил в налоговый орган все необходимые документы.
По такому же принципу в налоговом законодательстве исчисляется срок давности привлечения к налоговой ответственности - согласно п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.
Конец срока определяется истечением некоторого количества единиц времени. Например, п. 2 ст. 204 НК РФ установлено, что уплата акциза при совершении операций с нефтепродуктами производится не позднее 25го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Элементом срока является сознательно выбранный законодателем масштаб времени. В налоговом праве, как и в большинстве иных отраслей права, закреплены универсальные масштабы времени - год, квартал, месяц, неделя, день. Кроме точно определенных временных промежутков юридическими фактами в налоговом праве могут выступать и другие характеристики времени - сезонный характер работ, срок проведения налоговой проверки, срок уклонения от уплаты налогов, срок действия лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира и т.д. В соответствии со ст. 61 НК РФ срок может определяться также указанием на событие, которое неизбежно должно наступить. Например, датой получения внереализационных доходов признается дата подписания сторонами акта приемапередачи имущества (п. 4 ст. 271 НК РФ), датой окончания действия льгот для родителей по уплате подоходного налога - достижение их ребенком 18летнего возраста, а если он является студентом дневной формы обучения - 24летнего возраста (п. 4 ст. 218 НК РФ).
Функции фактовсроков в налоговом праве чрезвычайно многообразны. Они выполняют предупредительную, пресекательную, стимулирующую функции, служат юридической гарантией защиты прав субъектов налогового права и надлежащего исполнения ими обязанностей, стабилизируют налоговоправовое регулирование.
Действия - это факты, зависящие от воли людей, совершаемые людьми и направленные на появление юридических последствий. В налоговом праве действия проявляются в двух аспектах - правомерном (установление налога, подача налоговой декларации, постановка на налоговый учет и т.д.) и неправомерном (налоговые правонарушения). Правомерные действия соответствуют предписаниям налогово-правовых норм, в них выражается правомерное (с позиций законодателя) поведение субъектов налогового права. Правомерные действия - это волеизъявление субъекта налогового права, выражающееся в таких формах, как жалоба, заявление, договор и т.д. К числу правомерных действий, оказывающих влияние на динамику налоговых правоотношений, относятся и актыдокументы различных государственных органов и должностных лиц - приказы Министерства финансов РФ, разъяснения Федеральной налоговой службы, решение налогового органа о взыскании налоговой недоимки, о предоставлении отсрочки по уплате налога и т.д.
В налоговом праве юридические факты в виде правомерных действий разнообразны и играют значимую роль в механизме налоговоправового регулирования. В целях эффективного регулирования налоговых отношений правомерные юридические фактыдействия можно подразделить по различным основаниям:
по субъекту - действия налогоплательщиков, налоговых органов, налоговых агентов и т.д.;
по юридической направленности - действияакты, действияпоступки;
по способу совершения - лично либо через налогового агента или налогового представителя.
Неправомерные действия противоречат налоговоправовым предписаниям, причиняют вред фискальным правам государства. Подобными юридическими фактами выступают все виды налоговых правонарушений и иное поведение правообязанного субъекта, противоречащее нормативным предписаниям. В этой связи для налогового права наибольшее значение имеет подразделение юридических фактов в виде неправомерных действий по форме вины (умышленные и неосторожные).
Следует также иметь в виду, что к разновидности действия как юридического факта относится и бездействие. Таких юридических фактов в налоговом праве достаточно много. Например, субъект налогового права вместо действий бездействует, не выполняет свои обязанности, причиняет бездействием вред и т.д. Как правило, бездействие приводит к нарушению финансовой дисциплины и поэтому становится юридическим фактом для возникновения охранительных налоговых правоотношений. Так, в форме бездействия совершаются такие правонарушения, как неуплата налогов, непредставление налоговым органам документов, невыполнение банком поручения налогового органа о списании налоговой недоимки, отсутствие ведения бухгалтерского учета, неявка свидетеля в налоговые органы и т.д.
В налоговом праве к юридическим фактам также относятся правовые состояния - состояние гражданства, нахождение в должности, которая обязывает нести ответственность за состояние бухгалтерского учета на предприятии, состояние в браке или родстве, нахождение во взаимозависимости от иного лица (организации) и т.д.
По характеру последствий в налоговом праве следует различать правообразующие, правопрекращающие и правоизменяющие факты. Например, регистрация юридического лица порождает обязанность встать на налоговый учет, ликвидация этого лица - прекращает налоговые обязанности, а реорганизация - видоизменяет ранее возникшие налоговые правоотношения с его участием.
С точки зрения связи с соответствующими правовыми отношениями юридические факты подразделяются на материальные и процессуальные. К числу первых принадлежат фактические обстоятельства, являющиеся основаниями наступления материальных налоговых правоотношений. Вторые связаны с налоговым процессом, его движением и развитием. Так, материальным юридическим фактом будет получение предприятием прибыли, поскольку данное явление влечет возникновение налоговых правоотношений по исчислению и уплате налога на прибыль, процессуальным юридическим фактом - решение руководителя налогового органа о назначении налоговой проверки у индивидуальноопределенного налогоплательщика. На основе вынесенного решения возникают налоговоконтрольные правоотношения.
По признаку их документального закрепления юридические факты могут быть подразделены на оформленные и неоформленные. Как уже отмечалось, в налоговом праве подавляющее большинство юридических фактов существует в оформленном, документально зафиксированном виде. Иного, учитывая публичный характер налоговых правоотношений и их изначальную предопределенность государством, и не должно быть. Вместе с тем определенные фактические обстоятельства существуют в неоформленном виде. В налоговом праве к таким юридическим фактам прежде всего следует отнести скрытые, т.е. латентные, налоговые правонарушения.
Большое значение в налоговом праве имеют такие юридические факты, как презумпции и фикции.
Кроме реальных жизненных обстоятельств налоговое право выделяет и те ситуации, которые имеют вероятностный характер, могут наступить с той или иной степенью вероятности. Эти вероятностные обстоятельства - презумпции - имеют юридическое значение для возникновения и движения многих налоговых правоотношений. Так, предположение законодателя о наличии дохода у индивидуального предпринимателя влечет установление обязанности уплачивать единый налог на вмененный доход. Само понятие «вмененный доход» является презумпцией, так как законодатель только предполагает о наличии (да и то в будущем!) у налогоплательщика какоголибо дохода и предписывает ему уплачивать налог не с фактически полученного, а только с предполагаемого дохода. Презумпция невиновности налогоплательщика влечет обязанность налоговых органов доказывать его вину в судебных органах. Презумпция правомерности актов налоговых органов порождает обязанность налогоплательщиков выполнять содержащиеся в них предписания.
Юридические фактыфикции - это те несуществующие положения, которые, однако, налоговым правом признаются существующими и имеющими юридическое значение. Одними из наиболее значимых по правовым последствиям являются фикции терминов «организация» и «юридическое лицо», используемых для целей налогообложения. Существующая в налоговом законодательстве фикция в виде приравнивания адвокатов к индивидуальным предпринимателям влечет возникновение у адвокатов всех налоговых обязанностей, присущих последним. Фикции как юридические факты часто порождают процессуальные налоговые правоотношения. Так, согласно п. 4 ст. 100 НК РФ если акт налоговой проверки направляется налоговым органом по почте заказным письмом, то датой вручения акта налогоплательщику считается шестой день начиная с даты его отправки. Еще одна, но далеко не последняя, фикция в налоговом праве - признание налогоплательщика не привлекавшимся к налоговой ответственности, если он в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции не совершил нового налогового правонарушения.
Все вышерассмотренные юридические факты способны сами по себе, «в одиночку», вызывать к жизни, изменять или прекращать налоговые правоотношения. Вместе с тем для функционирования многих налоговых правоотношений таких фактов бывает недостаточно, им требуется не одно, а несколько условий. Поэтому кроме обычных «односложных» юридических фактов на возникновение и развитие налоговых правоотношений большое влияние оказывают сложные, комплексные юридические факты - фактические составы.
Фактический состав представляет собой совокупность (систему) юридических фактов, необходимых для наступления налогово-правовых последствий. Например, для возникновения правоотношения по предоставлению налогового кредита необходимо:
1) наличие одного из оснований, указанных в ст. 64 НК РФ: причинение налогоплательщику ущерба в результате стихийного бедствия, задержки финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа, угрозы банкротства в случае единовременной выплаты налога, тяжелое имущественное положение физического лица, сезонный характер производства и (или) реализации товаров, работ или услуг;
2) заявление налогоплательщика о предоставлении налогового кредита;
3) решение уполномоченного органа о предоставлении налогового кредита;
4) заключение договора между уполномоченным органом и налогоплательщиком о предоставлении кредита.
Обычно каждый из фактов, входящих в юридический состав, имеет относительно самостоятельное правовое значение и порождает промежуточные юридические последствия. Однако для возникновения, изменения или прекращения полноценного налогового правоотношения, достижения конечного результата требуется комплекс (система) всех юридических фактов.
Юридические факты в налоговом праве играют важную роль, отражающую взаимосвязь налоговоправовой нормы с событиями и фактами реальной жизни. Налоговое право не может, да и не должно регулировать все стороны финансовой деятельности налогоплательщиков. Правовое регулирование должно быть направлено на упорядочение только тех фискальных процессов, которые объективно необходимы для формирования доходной части бюджетов. В этой связи необходимо правильно выбирать факты, могущие вызывать налоговозначимые последствия и в силу этого требующие юридического оформления. С помощью грамотно продуманного набора юридических фактов, своеобразной «шкалы ценностей» реальной жизни для налогового права, государство способно адекватно регулировать финансовые отношения, формировать государственную казну и не нарушать финансовые интересы частных лиц.
16.4. Юридические факты в налоговом праве
Под юридическими фактами принято понимать определенные жизненные обстоятельства (ситуации, условия), с которыми нормы права связывают наступление или прекращение отношений.
Те или иные обстоятельства становятся юридическими не в силу присущих им внут-ренних свойств, а в результате признания их таковыми государством в форме нормативного правового акта или иного источника права. Таким образом, придание им правового характера полностью зависит от воли законодателя. Юридические факты содержатся в гипотезах правовых норм.
Наступление того или иного юридического факта в налоговых правоотношениях влечет за собой предусмотренные нормами налогового права юридические последствия. Юридические факты в налоговом праве имеют свои особенности, не свойственные иным отраслям и институтам. Эти особенности обусловлены сферой деятельности государства - фискальной деятельностью, направленной на аккумулирование фондов денежных средств.
Например, обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекраща-ется при наличии оснований, установленных в законодательстве о налогах и сборах (п. 1 ст. 44 НК РФ), т. е. поскольку участником налогового правоотношения лицо становится с появ-лением у него объекта налогообложения, соответственно, возникновение налоговой обязанности законодатель связывает с определенным юридическим фактом - приобретением лицом объекта налогообложения. Аналогичной позиции придерживается Ю.А. Крохина, отмечая, что налогоплательщика как субъекта налогового права характеризует потенциальная возможность быть участником налогового правоотношения; реальная обязанность упла-чивать какой-либо налог возлагается на лицо с момента возникновения обстоятельств, установленных налоговым законодательством и предусматривающих уплату данного налога; возникновение таких обстоятельств служит юридическим фактом, на основании которого субъект налогового права приобретает статус участника налоговых правоотношений.
Таким образом, юридические факты являются основаниями возникновения, изменения или прекращения налоговых правоотношений. Наличие объекта налогообложения является для конкретного лица основным условием, порождающим обязанность по уплате того или иного предусмотренного законом налога. Это главный юридический факт или совокупность юридических фактов, порождающих налоговую обязанность и налоговые правоотношения.
Только при точном определении всех элементов налогообложения и его объекта налог может считаться установленным (п. 6 ст. 3, п. 1 ст. 17 НК РФ) . В то же время по каждому налогу могут устанавливаться свои особенные основания - юридические факты. Например, в отношении налогов, исчисление которых производят налоговые органы (транспортный и земельный налог, налог на имущество физических лиц), таким основанием выступает обязательное уведомление налогоплательщика об уплате налога.
Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается: с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора; со смертью физического лица - налогоплательщика; с ликвидацией организации-налогоплательщика и в других случаях, предусмотренных нормами НК РФ.
Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи.
Обязанность по уплате налога также считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном ст. 78 НК РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.
По волевому признаку юридические факты в налоговом праве принято классифицировать на события, действия и правовые состояния. Событиями в налоговом праве при-знают такие жизненные обстоятельства, которые объективно не зависят от воли и сознания участника. Например, смерть гражданина, стихийное бедствие и др. Сами по себе события ничего юридического в себе не содержат, но служат причинами для возникновения юриди-ческих последствий. Например, наступление определенных событий может способствовать возникновению правоотношений, связанных с наследованием; страховыми вознаграждени-ями; возмещением ущерба и т. п. В соответствии с подп. 3 п. 3 ст. 44 задолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается наследниками в пределах стоимости наследственного имущества, в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации для оплаты наследниками долгов наследодателя.
Действия - это такие факты, которые в отличие от событий прямо зависят от воли и сознания участника налоговых правоотношений. Действия являются результатом активного волеизъявления субъекта. По своей направленности действия могут быть правомерными и неправомерными.
Правомерные действия всегда соответствуют требованиям налогово-правовых норм. В качестве юридических фактов выступают правомерные действия граждан и других воз-можных участников налоговых отношений. Например, подача заявления о регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Неправомерные действия не соответствуют требованиям правовых норм, нарушают их. Они влекут за собой юрисдикционные правоот-ношения. К числу неправомерных относится также бездействие (например, непредставление информации, сведений, отсутствие (неведение) налогового или бухгалтерского учета и др.).
Неправомерные действия налогоплательщиков противоречат правовым предписаниям и представляют собой угрозу экономической безопасности и финансовой стабильности государства. Поэтому государство применяет к нарушителям налогово-правовых норм меры ответственности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Следует иметь в виду, что разновидностью действия в праве является - бездействие. Например, неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению нало-говым агентом, по сути своей является проявлением бездействия. То есть налогоплательщик-организация, являясь налоговым агентом, обязан самостоятельно исчислить, удержать и перечислить суммы налога с дохода физического лица. Но не сделал этого. Налицо факт бездействия.
Действия делятся на юридические акты и поступки. Юридические акты - это действия, направленные на достижение определенных юридических последствий (например, вынесение решения руководителем налогового органа, обращение налогоплательщика в суд за защитой своих субъективных прав). Юридические поступки - это действия, которые независимо от намерения налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента влекут возникновение юридических последствий.
Правовые состояния в налоговом праве - это такие ситуации, которые не в полной мере зависят от воли и желания субъектов налогового правоотношения (например, наличие гражданства, назначение на должность, нахождение в родстве, обретение взаимозависимого состояния и т. п.).
По характеру последствий различают следующие виды юридических фактов: правообразующие, правопрекращающие и правоизменяющие факты. Большинство налоговых правоотношений возникает на основе правовых норм. В определенных случаях для возникновения юридических последствий требуется не один юридический факт, а их совокупность, получившая название фактический состав.
Помимо наличия юридических фактов и фактических составов, основанием для возникновения правоотношений является наличие обстоятельств, которые, не являясь фактами в общеупотребительном понимании, все-таки признаются законодателем таковыми (юридическая презумпция и юридическая фикция).
Юридическая презумпция - обоснованное предположение, на основании которого возникает, изменяется или прекращает свое действие правоотношение и которое в процессе самого правоотношения либо доказывается, либо опровергается (например, презумпция невиновности).
Юридическая (правовая) фикция - заведомо ложное, неистинное утверждение, кото-рому законодатель придает значимость юридического факта (например, признание сделки фиктивной; признание нормативного акта юридически ничтожным).
Практическое значение имеет классификация юридических фактов по структуре на простые и сложные, или комплексные, которые называют фактическим составом. Если для возникновения определенного правового отношения требуется один юридический факт, то он оказывается простым. Если для возникновения определенного правоотношения требуется несколько условий или совокупность юридических фактов, то говорят о сложном юридическом факте или фактическом составе.
Ю.А. Крохина выделяет материальные и процессуальные юридические факты, связывая их с соответствующими правовыми отношениями.
Юридические факты в налоговом праве -- это определенные обстоятельства реальной жизни (условия, ситуации, состояния, поступки), с которыми юридические предписания (нормы и принципы налогового права, индивидуально-правовые акты) связывают возникновение, прекращение или изменение налоговых правоотношений.
С наличием тех или иных фактов связано не только участие субъекта налогового права в налоговых правоотношениях, но и само приобретение или возникновение правосубъектности. Например, с момента государственной регистрации юридического лица возникает обязанность поставить его на налоговый учет, тем самым юридическое лицо приобретает налоговую правосубъектность; начисление и выплата предприятием каких-либо денежных доходов своим работникам порождают обязанность исчислить, удержать с этого дохода необходимые налоги и перечислить их в соответствующие бюджеты и государственные внебюджетные фонды, т.е. при наличии указанных юридических фактов предприятие приобретает статус налогового агента. Поэтому в налоговом праве юридические факты служат основанием не только возникновения, изменения или прекращения налогового правоотношения. Однако будет справедливым отметить, что все же динамика налоговых правоотношений является главным и наиболее распространенным следствием юридических фактов.
Поскольку большинство налоговых правоотношений возникает на основе правовых норм, то такие факты становятся юридическими в силу признания их в этом качестве государством. Фискальная деятельность государства и финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщиков представляют собой непрерывную цепь разнообразных фактов, явлений, событий, действий, случаев, но не все из них имеют юридическое значение, а только такие, которые затрагивают наиболее существенные финансовые интересы государства и частных лиц, входят в сферу налогово-правового регулирования и могут повлечь за собой известные юридические последствия.
В налоговом праве признание юридически значимого характера тех или иных обстоятельств полностью зависит от властной стороны налоговых правоотношений -- государства. Так, согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Налоговым кодексом РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах, а обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента установленных законодательством обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога (сбора).
Жизненные обстоятельства, с наличием которых связано возникновение налоговых правоотношений, могут существовать и «до права», т.е. быть объектами или обстоятельствами реального мира, но только налоговые нормы придают им статус юридических в целях регулирования и упорядочения общественных процессов в финансовой сфере. Юридические факты служат непосредственными поводами, основаниями для появления и функционирования налоговых правоотношений.
Конкретные жизненные обстоятельства, с которыми нормы права связывают возникновение, изменение, прекращение налоговых правоотношений, -- юридические факты -- описываются в гипотезе налогово-правовой нормы. Юридические факты приводят в действие диспозицию нормы налогового права, иные норма- тивно-правовые предписания, определяют границу возможного и должного поведения сторон в налоговых правоотношениях. В реальную налоговую деятельность юридические факты воплощаются путем их соблюдения, исполнения, применения, использования индивидуализированными субъектами налоговых правоотношений.
Юридические факты в налоговом праве имеют определенные признаки, обусловленные сферой своего проявления -- фискальной деятельностью государства.
- 1. Юридические факты несут в себе информацию о состоянии общественных отношений, входящих в предмет налогового права. Помимо таких элементов правового механизма, как предмет и методы правового регулирования, юридические факты помогают отграничить налоговое право от иных подотраслей финансового права. Юридическими фактами выступают лишь такие обстоятельства, которые прямо или косвенно влияют на сферу налогообложения в государстве, затрагивают финансовые права субъектов налогового права.
- 2. Юридические факты определенным образом объективированы, т.е. выражены вовне. В налоговом праве, как в иных правовых образованиях, юридическими фактами не могут быть бессодержательные события и действия, абстрактные понятия, мысли и т.д. Вместе с тем налоговое законодательство при квалификации налоговых правонарушений учитывает их субъективную сторону, в частности такие элементы, как вина, мотив, интерес, цель. Но эти юридические факты сами по себе не порождают налоговые правоотношения, они оказывают на них влияние только в составе сложного юридического факта, будучи его элементами. Своеобразным исключением из числа объективированных юридических фактов в налоговом праве выступают презумпции и фикции, поскольку они могут быть закреплены в законодательстве с известной долей абстракции или выводятся из него посредством толкования.
- 3. В налоговом праве юридические факты характеризуют наличие либо отсутствие определенных явлений реальной жизни. В сфере налоговой деятельности юридическое значение могут иметь не только позитивные, но и негативные факты. Позитивные юридические факты -- это реальные явления природы или общественной жизни, влияющие на динамику налоговых правоотношений. К ним можно отнести доход налогоплательщика, переход права собственности, реализацию товаров, использование объектов животного мира и другие факты и события, имеющие значение для налогообложения. Негативные юридические факты, напротив, отражают отсутствие чего-либо (объектов, действий, состояния и т.д.), что также влияет на движение налогового правоотношения. Юридическими фактами такого вида в налоговом праве могут выступать отсутствие налоговых льгот, непредставление налоговой декларации, отсутствие взаимозависимости между субъектами налогового права и т.д.
- 4. Юридические факты нормативно определены. В налоговом праве юридические факты имеют определенную степень нормативного закрепления. Большинство юридических фактов четко зафиксировано в налоговом законодательстве (Налоговый кодекс РФ, законодательство о налогах и сборах субъектов РФ). Вместе с тем в процессе индивидуального регулирования правоприменительными органами (Министерством финансов РФ, налоговыми органами, финансовыми органами субъектов РФ и муниципальных образований) может производиться конкретизация юридических фактов, необходимых для наделения правами или возложения обязанностей. Так, согласно п. 2 ст. 93 НК РФ отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.
В приведенной норме законодательно установлен юридический факт, наличие которого влечет возникновение охранительного налогового правоотношения, -- непредставление документов. Вместе с тем закон определяет, что сроки для их представления должны быть определены органом налогового контроля. Тем самым в процессе проведения налоговой проверки индивидуально-определенного налогоплательщика проверяющий налоговый орган (налоговый орган по месту учета этого налогоплательщика) конкретизирует такой юридический факт, как срок представления необходимых документов. Поэтому в реальной жизни охранительное налоговое правоотношение по привлечению налогоплательщика к ответственности за непредставление документов может возникнуть только по истечении этого срока.
5. В налоговом праве юридические факты зафиксированы в установленной законодательством процедурно-процессуальной форме. Налоговое право достаточно формализированно, поэтому подавляющее большинство юридических фактов имеет правовое значение лишь в том случае, если надлежащим образом оформлено и зафиксировано. Так, один из основных объектов налоговых правоотношений -- налог -- считается законно установленным только при соблюдении всех требований, предъявляемых к подобному процессу ст. 17 НК РФ. Напомним, что согласно названной норме налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.
В отдельных случаях юридические факты должны быть подтверждены (доказаны) на основе иных нормативных правовых актов. Например, согласно ст. 165 НК РФ для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% налогоплательщик обязан представить в налоговые органы определенный перечень документов, зависящий от вида его деятельности. Сведения, содержащиеся в этих документах (контрактах, выписках из лицевого банковского счета, таможенных декларациях и т.д.), будут выступать юридическими фактами, на основании которых налоговый орган сможет принять решение о правомерности исчисления налогоплательщиком НДС по ставке 0%.
6. Юридические факты влекут предусмотренные налоговым законодательством правовые последствия. Такими последствиями выступают возникновение, изменение или прекращение налоговых правоотношений.
В налоговом праве юридические факты довольно разнообразны и классифицируются по различным основаниям.
По волевому признаку юридические факты во всех отраслях права, в том числе и в налоговом, делятся на события и действия.
События -- это такие обстоятельства, которые объективно не зависят от воли и сознания людей. Например, по достижении 16-летнего возраста гражданин становится деликтоспособным, т.е. может нести ответственность за совершение налогового правонарушения; со смертью налогоплательщика прекращается его налоговая обязанность; истечение срока давности взыскания санкций прекращает право государства на привлечение налогоплательщика к ответственности. Стихийные бедствия также относятся к событиям, влекущим наступление налоговых правоотношений: на основании п. 1 ст. 111 НК РФ совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Болезнь налогоплательщика может послужить обстоятельством, смягчающим налоговую ответственность.
События относятся к природным явлениям и юридических критериев в себе не содержат, поэтому автоматически никаких обстоятельств не порождают, но служат причинами, предпосылками для возникновения налоговых правоотношений. Так, если налогоплательщик не смог вовремя представить в налоговый орган запрашиваемые документы в силу действия обстоятельств непреодолимой силы (землетрясение, наводнение и т.п.), то он не может быть привлечен к ответственности за данное правонарушение. Однако проявление таких обстоятельств должно быть установлено наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания; после прекращения действия указанных обстоятельств налогоплательщик обязан выполнить возложенные на него обязанности.
Существенное значение в механизме налогово-правового регулирования имеет такая разновидность юридических фактов- событий, как сроки. Исполнение налоговой обязанности и остальные налоговозначимые деяния проистекают в пространстве и времени. Временная протяженность -- важнейшая характеристика общественных отношений в налоговой сфере. Установление сроков совершения налоговых действий невозможно переоценить, поскольку каждых налог должен уплачиваться в строго установленные именно для этого вида платежа сроки, каждые налоговые процессуальные поступки должны совершаться в точно отведенные промежутки времени. До истечения срока давности необходимо выявлять налоговые правонарушения; до истечения сроков обращения в суд необходимо подать исковое заявление и т.д. В противном случае государство сможет потерять контроль за поступлением налогов в бюджеты, а субъекты будут лишены возможности защитить свои права.
Как юридические факты сроки могут выступать только в качестве элементов фактического состава. Срок сам по себе, вне связи с иными событиями и фактами в налоговой сфере, никакого содержания не несет: он значим только как срок чего-либо.
Общий порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах, определен ст. 6 1 НК РФ. В налоговом праве характерной чертой сроков является определенность его начального и конечного моментов. Начало течения срока зависит от установленных в налоговом законодательстве фактов. Статья 6 1 НК РФ определяет, что течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало. Так, согласно ст. 84 НК РФ налоговый орган обязан осуществить постановку на учет налогоплательщика в течение пяти дней со дня представления им всех необходимых документов и в тот же срок выдать налогоплательщику уведомление о постановке на учет в налоговом органе. В приведенном примере началом течения срока постановки на учет будет день, следующий за днем, в котором налогоплательщик представил в налоговый орган все необходимые документы.
По такому же принципу в налоговом законодательстве исчисляется срок давности привлечения к налоговой ответственности -- согласно п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.
Конец срока определяется истечением некоторого количества единиц времени. Например, п. 2 ст. 204 НК РФ установлено, что уплата акциза при совершении операций с нефтепродуктами производится не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Элементом срока является сознательно выбранный законодателем масштаб времени. В налоговом праве, как и в большинстве иных отраслей права, закреплены универсальные масштабы времени -- год, квартал, месяц, неделя, день. Кроме точно определенных временных промежутков юридическими фактами в налоговом праве могут выступать и другие характеристики времени -- сезонный характер работ, срок проведения налоговой проверки, срок уклонения от уплаты налогов, срок действия лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира и т.д. В соответствии со ст. 6 1 НК РФ срок может определяться также указанием на событие, которое неизбежно должно наступить. Например, датой получения внереализационных доходов признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (п. 4 ст. 271 НК РФ), датой окончания действия льгот для родителей по уплате подоходного налога -- достижение их ребенком 18-летнего возраста, а если он является студентом дневной формы обучения -- 24-летнего возраста (п. 4 ст. 218 НК РФ).
Функции фактов-сроков в налоговом праве чрезвычайно многообразны. Они выполняют предупредительную, пресекательную, стимулирующую функции, служат юридической гарантией защиты прав субъектов налогового права и надлежащего исполнения ими обязанностей, стабилизируют налогово-правовое регулирование.
Действия -- это факты, зависящие от воли людей, совершаемые людьми и направленные на появление юридических последствий. В налоговом праве действия проявляются в двух аспектах -- правомерном (установление налога, подача налоговой декларации, постановка на налоговый учет и т.д.) и неправомерном (налоговые правонарушения). Правомерные действия соответствуют предписаниям налогово-правовых норм, в них выражается правомерное (с позиций законодателя) поведение субъектов налогового права. Правомерные действия -- это волеизъявление субъекта налогового права, выражающееся в таких формах, как жалоба, заявление, договор и т.д. К числу правомерных действий, оказывающих влияние на динамику налоговых правоотношений, относятся и акты-документы различных государственных органов и должностных лиц -- приказы Министерства финансов РФ, разъяснения Федеральной налоговой службы, решение налогового органа о взыскании налоговой недоимки, о предоставлении отсрочки по уплате налога и т.д.
В налоговом праве юридические факты в виде правомерных действий разнообразны и играют значимую роль в механизме налогово-правового регулирования. В целях эффективного регулирования налоговых отношений правомерные юридические факты-действия можно подразделить по различным основаниям:
- по субъекту -- действия налогоплательщиков, налоговых органов, налоговых агентов и т.д.;
- по юридической направленности -- действия-акты, действия- поступки;
- по способу совершения -- лично либо через налогового агента или налогового представителя.
Неправомерные действия противоречат налогово-правовым предписаниям, причиняют вред фискальным правам государства. Подобными юридическими фактами выступают все виды налоговых правонарушений и иное поведение правообязанного субъекта, противоречащее нормативным предписаниям. В этой связи для налогового права наибольшее значение имеет подразделение юридических фактов в виде неправомерных действий по форме вины (умышленные и неосторожные).
Следует также иметь в виду, что к разновидности действия как юридического факта относится и бездействие. Таких юридических фактов в налоговом праве достаточно много. Например, субъект налогового права вместо действий бездействует, не выполняет свои обязанности, причиняет бездействием вред и т.д. Как правило, бездействие приводит к нарушению финансовой дисциплины и поэтому становится юридическим фактом для возникновения охранительных налоговых правоотношений. Так, в форме бездействия совершаются такие правонарушения, как неуплата налогов, непредставление налоговым органам документов, невыполнение банком поручения налогового органа о списании налоговой недоимки, отсутствие ведения бухгалтерского учета, неявка свидетеля в налоговые органы и т.д.
В налоговом праве к юридическим фактам также относятся правовые состояния -- состояние гражданства, нахождение в должности, которая обязывает нести ответственность за состояние бухгалтерского учета на предприятии, состояние в браке или родстве, нахождение во взаимозависимости от иного лица (организации) и т.д.
По характеру последствий в налоговом праве следует различать правообразующие, правопрекращающие и правоизменяющие факты. Например, регистрация юридического лица порождает обязанность встать на налоговый учет, ликвидация этого лица -- прекращает налоговые обязанности, а реорганизация -- видоизменяет ранее возникшие налоговые правоотношения с его участием.
С точки зрения связи с соответствующими правовыми отношениями юридические факты подразделяются на материальные и процессуальные. К числу первых принадлежат фактические обстоятельства, являющиеся основаниями наступления материальных налоговых правоотношений. Вторые связаны с налоговым процессом, его движением и развитием. Так, материальным юридическим фактом будет получение предприятием прибыли, поскольку данное явление влечет возникновение налоговых правоотношений по исчислению и уплате налога на прибыль, процессуальным юридическим фактом -- решение руководителя налогового органа о назначении налоговой проверки у индивидуально-определенного налогоплательщика. На основе вынесенного решения возникают налогово-контрольные правоотношения.
По признаку их документального закрепления юридические факты могут быть подразделены на оформленные и неоформленные. Как уже отмечалось, в налоговом праве подавляющее большинство юридических фактов существует в оформленном, документально зафиксированном виде. Иного, учитывая публичный характер налоговых правоотношений и их изначальную предопределенность государством, и не должно быть. Вместе с тем определенные фактические обстоятельства существуют в неоформленном виде. В налоговом праве к таким юридическим фактам прежде всего следует отнести скрытые, т.е. латентные, налоговые правонарушения.
Большое значение в налоговом праве имеют такие юридические факты, как презумпции и фикции.
Кроме реальных жизненных обстоятельств налоговое право выделяет и те ситуации, которые имеют вероятностный характер, могут наступить с той или иной степенью вероятности. Эти вероятностные обстоятельства -- презумпции -- имеют юридическое значение для возникновения и движения многих налоговых правоотношений. Так, предположение законодателя о наличии дохода у индивидуального предпринимателя влечет установление обязанности уплачивать единый налог на вмененный доход. Само понятие «вмененный доход» является презумпцией, так как законодатель только предполагает о наличии (да и то в будущем!) у налогоплательщика какого-либо дохода и предписывает ему уплачивать налог не с фактически полученного, а только с предполагаемого дохода. Презумпция невиновности налогоплательщика влечет обязанность налоговых органов доказывать его вину в судебных органах. Презумпция правомерности актов налоговых органов порождает обязанность налогоплательщиков выполнять содержащиеся в них предписания.
Юридические факты-фикции -- это те несуществующие положения, которые, однако, налоговым правом признаются существующими и имеющими юридическое значение. Одними из наиболее значимых по правовым последствиям являются фикции терминов «организация» и «юридическое лицо», используемых для целей налогообложения. Существующая в налоговом законодательстве фикция в виде приравнивания адвокатов к индивидуальным предпринимателям влечет возникновение у адвокатов всех налоговых обязанностей, присущих последним. Фикции как юридические факты часто порождают процессуальные налоговые правоотношения. Так, согласно п. 4 ст. 100 НК РФ если акт налоговой проверки направляется налоговым органом по почте заказным письмом, то датой вручения акта налогоплательщику считается шестой день начиная с даты его отправки. Еще одна, но далеко не последняя, фикция в налоговом праве -- признание налогоплательщика не привлекавшимся к налоговой ответственности, если он в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции не совершил нового налогового правонарушения.
Все вышерассмотренные юридические факты способны сами по себе, «в одиночку», вызывать к жизни, изменять или прекращать налоговые правоотношения. Вместе с тем для функционирования многих налоговых правоотношений таких фактов бывает недостаточно, им требуется не одно, а несколько условий. Поэтому кроме обычных «односложных» юридических фактов на возникновение и развитие налоговых правоотношений большое влияние оказывают сложные, комплексные юридические факты -- фактические составы.
Фактический состав представляет собой совокупность (систему) юридических фактов, необходимых для наступления налогово-правовых последствий. Например, для возникновения правоотношения по предоставлению налогового кредита необходимо:
- 1) наличие одного из оснований, указанных в ст. 64 НК РФ: причинение налогоплательщику ущерба в результате стихийного бедствия, задержки финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа, угрозы банкротства в случае единовременной выплаты налога, тяжелое имущественное положение физического лица, сезонный характер производства и (или) реализации товаров, работ или услуг;
- 2) заявление налогоплательщика о предоставлении налогового кредита;
- 3) решение уполномоченного органа о предоставлении налогового кредита;
- 4) заключение договора между уполномоченным органом и налогоплательщиком о предоставлении кредита.
Обычно каждый из фактов, входящих в юридический состав, имеет относительно самостоятельное правовое значение и порождает промежуточные юридические последствия. Однако для возникновения, изменения или прекращения полноценного налогового правоотношения, достижения конечного результата требуется комплекс (система) всех юридических фактов.
Юридические факты в налоговом праве играют важную роль, отражающую взаимосвязь налогово-правовой нормы с событиями и фактами реальной жизни. Налоговое право не может, да и не должно регулировать все стороны финансовой деятельности налогоплательщиков. Правовое регулирование должно быть направлено на упорядочение только тех фискальных процессов, которые объективно необходимы для формирования доходной части бюджетов. В этой связи необходимо правильно выбирать факты, могущие вызывать налоговозначимые последствия и в силу этого требующие юридического оформления. С помощью грамотно продуманного набора юридических фактов, своеобразной «шкалы ценностей» реальной жизни для налогового права, государство способно адекватно регулировать финансовые отношения, формировать государственную казну и не нарушать финансовые интересы частных лиц.
Юридические факты в налоговом праве - это определенные обстоятельства реальной жизни (условия, ситуации, состояния, поступки), с которыми юридические предписания (нормы и принципы налогового права, индивидуально-правовые акты) связывают возникновение, прекращение или изменение налоговых правоотношений.
Юридические факты в налоговом праве имеют определенные признаки, обусловленные сферой своего проявления - фискальной деятельностью государства.
1. Наличие информации о состоянии общественных отношений, входящих в предмет налогового права. Помимо таких элементов правового механизма, как предмет и методы правового регулирования, юридические факты помогают отграничить налоговое право от иных подотраслей финансового права. Юридическими фактами выступают лишь такие обстоятельства, которые прямо или косвенно влияют на сферу налогообложения в государстве, затрагивают финансовые права субъектов налогового права.
2. Объективированность юридических фактов. Они определенным образом объективированы, т.е. выражены вовне. В налоговом праве, как в иных правовых образованиях, юридическими фактами не могут быть бессодержательные события и действия, абстрактные понятия, мысли и т.д. Вместе с тем налоговое законодательство при квалификации налоговых правонарушений учитывает их субъективную сторону, в частности такие элементы, как вина, мотив, интерес, цель. Но эти юридические факты сами по себе не порождают налоговых правоотношений, а оказывают на них влияние только в составе сложного юридического факта, будучи его элементами.
3. Наличие либо отсутствие определенных явлений реальной жизни. В сфере налоговой деятельности юридическое значение могут иметь значение не только позитивные, но и негативные факты. Позитивные юридические факты - это реальные явления природы или общественной жизни, влияющие на динамику налоговых правоотношений. К ним можно отнести доход налогоплательщика, переход права собственности, реализацию товаров, использование объектов животного мира и другие факты и события, имеющие значение для налогообложения. Негативные юридические факты, напротив, отражают отсутствие чего-либо (объектов, действий, состояния и т.д.), что также влияет на движение налогового правоотношения. Юридическими фактами такого вида в налоговом праве могут выступать отсутствие налоговых льгот, непредоставление налоговой декларации, отсутствие взаимозависимости между субъектами налогового права и т.д.
4. Нормативная определенность . В налоговом праве юридические факты имеют определенную степень нормативного закрепления. Большинство юридических фактов четко зафиксированы в налоговом законодательстве. Вместе с тем в процессе индивидуального регулирования правоприменительными органами (Минфином России, налоговыми органами, финансовыми органами субъектов РФ и муниципальных образований) может производиться конкретизация юридических фактов, необходимых для наделения правами или возложения обязанностей. Та, согласно п. 2 ст. 93 НК Рф отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от предоставления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. В приведенной норме законодательно установлен юридический факт, наличие которого влечет возникновение охранительного налогового правоотношения - непредставление документов. Вместе с тем закон определяет, что сроки для их представления должны быть определены органом налогового контроля.
5. Фиксация в установленной законодательством процедурно-процессуальной форме. Налоговое право достаточно формализировано, поэтому подавляющее большинство юридических фактов имеют правовое значение лишь в том случае, если надлежащим образом оформлены и зафиксированы. Так, один из основных объектов налоговых правоотношений - налог считается законно установленным только при соблюдении всех требований, предъявляемых к подобному процессу ст. 17 НК РФ.
6. Правовые последствия. Юридические факты влекут предусмотренные налоговым законодательством правовые последствия - возникновение, изменение или прекращение налоговых правоотношений.
В налоговом праве юридические факты довольно разнообразны и классифицируются по различным основаниям.
По волевому признаку юридические факты во всех отраслях права, в том числе и в налоговом, делятся на события и действия.
События - это такие обстоятельства, которые объективно не зависят от воли и сознания людей. События относятся к природным явлениям и юридических критериев в себе не содержат, поэтому автоматически никаких обстоятельств не порождают, но служат причинами, предпосылками для возникновения налоговых правоотношений.
Действия - это факты, зависящие от воли людей, совершаемые людьми и направленные на появление юридических последствий. В налоговом праве действия проявляются в двух аспектах - правомерном (установление налога, подача налоговой декларации, постановка на учет и т.д.) и неправомерном (налоговые правонарушения). Правомерные действия соответствуют предписаниям налогово-правовых норм, в них выражается правомерное поведение субъектов налогового права. Правомерные действия - это волеизъявление субъекта налогового права, выражающееся в таких формах, как жалоба, заявление, договор и т.д.
Неправомерные действия противоречат налогово-правовым предписаниям, причиняют вред фискальным правам государства. Подобными юридическими фактами выступают все виды налоговых правонарушений и иное поведение правообязанного субъекта, противоречащее нормативным предписаниям.
Следует также иметь в виду, что к разновидности действия как юридического факта относится и бездействие. Таких юридических фактов в налоговом праве достаточно много. Например, субъект налогового права вместо действий бездействует, не выполняет своих обязанности, причиняет бездействием вред и т.д. так, в форме бездействия совершаются такие правонарушения, как неуплата налогов, непредоставление налоговым органам документов, невыполнение банком поручения налогового органа о списании налоговой недоимки, отсутствие ведения бухгалтерского учета, не явка свидетеля в налоговые органы и т.д.
В налоговом праве к юридическим фактам также относятся правовые состояния - состояние гражданства, нахождение в должности, которая несет ответственность за состояние бухгалтерского учета на предприятии, состояние в браке или родстве, нахождение во взаимосвязи от иного лица (организации) и т.д.
По характеру последствий в налоговом праве следует различать правообразующие, правопрекращающие и правоизменяющие факты. Например, регистрация юридического лица порождает обязанность встать на налоговый учет, ликвидация этого лица прекращает налоговые обязанности, а реорганизация видоизменяет ранее возникшие налоговые правоотношения с его участием.
С точки зрения связи с соответствующими правовыми отношениями, юридические факты подразделяются на материальные и процессуальные. К числу первых принадлежат фактические обстоятельства, являющиеся основаниями наступления материальных налоговых правоотношений. Вторая категория связана с налоговым процессом, его движением и развитием.
По признаку их документального закрепления юридические факты могут быть подразделены на оформленные и неоформленные. Как уже отмечалось, в налоговом праве подавляющее большинство юридических фактов существует в оформленном, документально зафиксированном виде.
Юридические факты в налоговом праве играют важную роль, отражающую взаимосвязь налогово-правовой нормы с событиями и фактами реальной жизни. Налоговое право не может, да и не должно регулировать все стороны финансовой деятельности налогоплательщиков. Правовое регулирование должно быть направлено на упорядочение только тех фискальных процессов, которые объективно необходимы для формирования доходной части бюджетов.
