Размер амортизационной премии по группам. Амортизационная премия основных средств

Амортизационная премия в налоговом учетеИтак, на сегодняшний день при расчете налога на прибыль в расходах текущего отчетного (налогового) периода предприятие единовременно вправе учесть:
- до 10 процентов первоначальной стоимости основных средств, относящихся к первой, второй, восьмой-десятой амортизационным группам;
- до 30 процентов первоначальной стоимости основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам.

В аналогичном порядке можно учесть расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Обратите внимание: право на амортизационную премию не распространяется на основные средства, полученные безвозмездно.

Такие правила установлены в пункте 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

КАК УЧЕСТЬ АМОРТИЗАЦИОННУЮ ПРЕМИЮ?Ответ на этот вопрос зависит от выбранного способа признания доходов и расходов.

Так, если предприятие использует метод начисления, то амортизационная премия признается в составе косвенных расходов в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации актива (п. 3 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, в этом случае учесть амортизационную премию можно в месяце, следующем за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 Налогового кодекса РФ).

А вот налогоплательщики, применяющие кассовый метод, смогут учесть амортизационную премию в расходах только после полной оплаты стоимости основного средства. Такой вывод можно сделать на основании положений подпункта 2 пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

АМОРТИЗАЦИЯ ОБЪЕКТОВ ПРИ ИСПОЛЬЗОВАНИИ АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИОтметим, что налогоплательщики вправе применять амортизационную премию независимо от того, каким способом они начисляют амортизацию - линейным или нелинейным.

В первом случае первоначальная стоимость основного средства уменьшается на амортизационную премию. Исходя из этой стоимости и рассчитывается величина ежемесячной амортизации в налоговом учете.

Во втором случае объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в соответствующие амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии.

ПРИМЕР 1
ЗАО «Альтаир» в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения начисляет амортизацию нелинейным методом, а в отношении основных средств третьей-седьмой групп применяет амортизационную премию в размере 30 процентов.

В августе 2009 года ЗАО «Альтаир» приобрело и ввело в эксплуатацию электролизер, относящийся к седьмой амортизационной группе.

Первоначальная стоимость актива - 1 000 000 руб.

В данном случае по итогам девяти месяцев 2009 года бухгалтер ЗАО «Альтаир» учтет в составе расходов амортизационную премию в размере:
1 000 000 руб. х 30% = 300 000 руб.

А оставшаяся стоимость электролизера - 700 000 руб. (1 000 000 - - 300 000) включается в суммарный баланс седьмой амортизационной группы с 1 сентября 2009 года.

РЕШЕНИЕ ЛУЧШЕ ОТРАЗИТЬ В УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ

Финансисты и налоговики считают, что если налогоплательщик применяет амортизационную премию, то этот факт он должен отразить в своей учетной политике для целей налогообложения. Такой вывод содержат письма Минфина России от 6 мая 2009 г. № 03-03-06/2/94, УФНС России по г. Москве от 10 августа 2006 г. № 20-12/72388.

А вот у арбитров на этот счет свое мнение.

Их позиция такова: предприятие вправе применять амортизационную премию и без указания на это в своей учетной политике (см. постановление ФАС Уральского округа от 17 июня 2008 г. № Ф09-4302/08-С3).

Таким образом, чтобы избежать возникновения конфликтных ситуаций с проверяющими, рекомендуем отразить решение о применении амортизационной премии в учетной политике для целей налогообложения.

ПОСЛЕДСТВИЯ ПРИМЕНЕНИЯ ПРЕМИИ В БУХУЧЕТЕВ бухгалтерском учете применение амортизационной премии невозможно. Это не предусмотрено законодательством. А значит, в месяце начала амортизации основного средства расход в налоговом учете будет больше, чем в бухгалтерском. В этом месяце между учетами появляется разница, которая является налогооблагаемой временной разницей (п. 12 ПБУ 18/02). Эта разница приводит к возникновению в учете отложенного налогового обязательства (п. 15 ПБУ 18/02).

А вот начиная со второго месяца начисления амортизации расход в налоговом учете будет меньше, чем в бухгалтерском. Это происходит из-за того, что величина ежемесячной амортизации в бухучете больше, поскольку она здесь рассчитана из первоначальной стоимости актива без учета амортизационной премии. Поэтому начиная со второго месяца в учете будет происходить уменьшение налогооблагаемой временной разницы и, соответственно, погашение отложенного налогового обязательства (п. 18 ПБУ 18/02).

ПРИМЕР 2
В марте 2009 года ООО «Барс» приобрело и ввело в эксплуатацию основное средство, относящееся к третьей амортизационной группе, стоимостью 1 200 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования установлен в 5 лет (60 месяцев).

ООО «Барс» доходы и расходы определяет методом начисления. Согласно учетной политике:
- в налоговом учете в отношении основных средств третьей-седьмой амортизационных групп применяется амортизационная премия в размере 30 процентов;
- амортизация начисляется линейным способом и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Тогда в бухучете ООО «Барс» в марте 2009 года будут сделаны следующие записи:
ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств»
КРЕДИТ 60
- 1 200 000 руб. - отражено приобретение основного средства;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Собственные основные средства»
КРЕДИТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств»
- 1 200 000 руб. - введено в эксплуатацию приобретенное основное средство.

В свою очередь в апреле 2009 года в налоговом учете предприятие учтет амортизационную премию, равную 360 000 руб. (1 200 000 руб. х 30%). Соответственно, ежемесячная величина амортизации составит:
(1 200 000 руб. - 360 000 руб.) : 60 мес. = 14 000 руб/мес.

Всего в апреле (в месяце начала начисления амортизации) расход в налоговом учете будет равен 374 000 руб. (360 000 + 14 000).

А в бухгалтерском учете величина ежемесячной амортизации равна 20 000 руб/мес. (1 200 000 руб. : 60 мес.).

Таким образом, между учетами возникает налогооблагаемая временная разница в размере:
374 000 руб. - 20 000 руб. = 354 000 руб.

А она в свою очередь приводит к образованию отложенного налогового обязательства на сумму 70 800 руб. (354 000 руб.х 20%).

В этом месяце бухгалтер предприятия сделает проводки:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 77
- 70 800 руб. - отражено отложенное налоговое обязательство.

В мае и далее ежемесячно (в течение срока полезного использования основного средства) расход в бухгалтерском учете будет больше, чем в налоговом (20 000 руб. > 14 000 руб.). То есть ежемесячно происходит погашение налогооблагаемой временной разницы на 6000 руб. (20 000 - 14 000). А значит, уменьшается отложенное налоговое обязательство на 1200 руб. (6000 руб. х 20%).

Проводки бухгалтер сделает следующие:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02
- 20 000 руб. - начислена амортизация по основному средству;

ДЕБЕТ 77

- 1200 руб. - отражено частичное погашение отложенного налогового обязательства.

Восстановление премии в налоговом учетеС 1 января 2009 года действует следующее правило. Амортизационную премию нужно восстановить и включить в налоговую базу по налогу на прибыль. Сделать это придется, если основное средство будет реализовано ранее, чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию. Правда, такое правило применяется только в отношении активов, введенных в эксплуатацию начиная с 1 января 2008 года.

Согласно разъяснениям Минфина России амортизационную премию необходимо включить в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором осуществлена реализация. При этом пересчет сумм начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится. Об этом финансисты сообщили в письмах от 17 марта 2009 г. № 03-03-06/1/152, от 16 марта 2009 г. № 03-03-05/37.

Применение ПБУ 18/02 при восстановлении амортизационной премииПри восстановлении амортизационной премии и признании в налоговом учете соответствующего внереализационного дохода следует учитывать, что в бухгалтерском учете такого дохода нет. Поэтому в учете организации возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02).

При реализации основного средства, по которому была применена амортизационная премия, бухгалтеру организации следует не забыть, что:
- прибыль в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском, поскольку остаточная стоимость в бухучете больше. В силу этого обстоятельства у предприятия возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство;
- при выбытии основного средства оставшуюся сумму отложенного налогового обязательства необходимо списать в кредит счета 99 «Прибыли и убытки» (п. 18 ПБУ 18/02).

Проиллюстрируем сказанное на примере.

ПРИМЕР 3
Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что приобретенное основное средство ООО «Барс» продало в апреле 2010 года за 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).

В апреле 2010 года в учете ООО «Барс» будут сделаны записи:
ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
КРЕДИТ 01 субсчет «Собственные основные средства»
- 1 200 000 руб. - списана первоначальная стоимость объекта;

ДЕБЕТ 02

- 240 000 руб. (20 000 руб/мес. х 12 мес.) - списана амортизация по реализованному основному средству;

ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
- 1 180 000 руб. - отражен доход от реализации основного средства;

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 180 000 руб. - начислен НДС с реализации;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
- 960 000 руб. (1 200 000 - 240 000) - списана остаточная стоимость основного средства.
Остаточная стоимость основного средства в бухучете - 960 000 руб. В свою очередь, этот показатель в налоговом учете равен:
1 200 000 руб. - 360 000 руб. - 14 000 руб/мес. х 12 мес. = 672 000 руб.

Письмо ФНС России от 10.06.09 № ШС-22-3/461@Различие в стоимости приводит к тому, что прибыль от реализации основного средства в налоговом учете больше на 288 000 руб. (960 000 - 672 000). А значит, возникает постоянное налоговое обязательство на сумму 57 600 руб. (288 000 руб. x 20%):
ДЕБЕТ 99
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 57 600 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство.

На момент реализации актива несписанным является отложенное налоговое обязательство на сумму 56 400 руб. (70 800 руб. - 1200 руб/мес. х 12 мес.). Его следует списать в соответствии с пунктом 18 ПБУ 18/02:
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 99
- 56 400 руб. - списано отложенное налоговое обязательство.

При восстановлении амортизационной премии внереализационный доход в налоговом учете составляет 360 000 руб. В бухучете такого дохода нет. Следовательно, между учетами возникает еще одна постоянная разница, а также постоянное налоговое обязательство на сумму 72 000 руб. (360 000 руб. х 20%):
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 72 000 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство.

Практически у каждого предприятия есть основные средства. Они изнашиваются, на них необходимо начислять амортизацию, а также правильно вести их учёт.

Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

Но существует понятие «амортизационной премии». Её имеет право применять любая организация ко всем своим основным средствам, кроме тех, которые получены на безвозмездной основе.

Что это такое

Термина «амортизационная премия» в налоговом законодательстве не существует. Но бухгалтеры и экономисты активно используют это понятие.

В НК РФ сказано, что учёт имущества и объектов, находящихся в собственности фирмы, ведётся по их первоначальной стоимости.

Всё имущество предприятия, которое подлежит естественному износу, делится на 10 групп, в каждой из которых зависит от срока полезного использования данного имущества.

Налогоплательщик имеет право включить в свои расходы, которые у него учтены в течение отчётного или налогового периода (в зависимости от выбранной системы налогообложения), расходы на капитальные вложения такого имущества.

Но законодательством установлен лимит:

Такая «льгота» и называется «амортизационной премией». Применить её можно и к расходам на достройку, переоборудование, реконструкцию и модернизацию основного средства.

Но, если данное имущество будет впоследствии продано, сумму от продажи необходимо будет уменьшить на сумму премии.

Если контрагент, которому было продано данное имущество, не является взаимозависим, то амортизационная премия не уменьшает прибыль от продажи и не учитывается в расходах в части налогообложения прибыли.

Как составить приказ, его образец

Если руководство предприятия приняло решение о применении такой премии к основным средствам, то это должно быть отражено в приказе об учетной политике.

Приказ отражает внутренние правила ведения и бухгалтерского, и налогового учёта. Обязанность по исполнению учётной политики возлагается на главного бухгалтера. Само положение об учётной политике является приложением к приказу о её применении.

Приказ составляется в печатной форме, и должен содержать следующую информацию:

• порядковый номер. Он не должен «пересекаться» с кадровыми приказами. У них своя нумерация;
• название предприятия с указанием организационно-правовой формы;
• дата и место составления приказа;
• год, на который данная учётная политика утверждается. Как правило, такой приказ составляется последним рабочим днём года на следующий календарный год;
• «тело» приказа:
• утверждение учётной политики на следующий год;
• обязанность по исполнению возложена на всех работников предприятия, которые несут ответственность за исполнение бухгалтерского и налогового учёта;
• ФИО и должность лица, ответственного за исполнение данного приказа.
• должность и ФИО лица, который уполномочен подписывать приказ. Здесь также должна стоять его подпись.

Само положение о применении учетной политики является приложением к приказу. Именно в этом документе оговариваются положения и нормы об учёте амортизируемого имущества и о применении амортизационной премии для некоторых групп основных средств.

Применение в налоговом учёте

Когда бухгалтер рассчитывает налог на прибыль за налоговый период, он может учесть в расходах предприятия:

Амортизационная премия применяется только к тем основным средствам, которые получены по возмездным договорам и обязательствам.

Точно также можно учитывать и расходы, которые понёс налогоплательщик на достройку, модернизацию или реконструкцию оборудования. Даже расходы на частичную ликвидацию можно учитывать таким же способом.

Любое предприятие имеет право использовать линейный и нелинейный метод начисления амортизации. От этого зависит метод учёта амортизационной премии.

Амортизационная премия – это косвенный расход, поэтому и учитывать её нужно в том отчётном периоде, в котором начался естественный износ имущества и оборудования.

Амортизация начисляется с 01 числа того месяца, который идёт следующим месяцем, после введения учитываемого объекта или имущества в эксплуатацию. Дата государственной регистрации прав на данное имущество не имеет значения для налогового учёта.

Например, в январе 2019 года предприятия приобрело фрезерный станок стоимостью 1 185 314 рублей (в том числе НДС 180 811 рублей).

Данное оборудование было отнесено к 3-ей амортизационной группе. Следовательно, бухгалтер может учесть в составе расходов 30% от первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость фрезерного станка равна: Амортизационная премия будет равна: Она включается в расходы в следующем месяце после ввода фрезерного станка в эксплуатацию, то есть 01. 02. 2019 года.

Амортизация будет начисляться с: Если предприятие вложила средства в капитальный ремонт своего имущества, амортизационная премия будет учитываться в расходах фирмы в том месяце, когда завершились вложения, и объект был вновь введён в эксплуатацию.

Например, организация завершила ремонт оборудования в феврале 2019 года. Акт выполненных работ подписан 29. 02. 2019 года. Сумма ремонта составила 204 320 рублей (в том числе и НДС 31 167 рублей).

Стоимость работ без учёта НДС равна: Месяц изменения первоначальной стоимости является февраль 2019 года. Именно в этом месяце будет отражена амортизационная премия в размере (так как данное оборудование отнесено к 4-ой амортизационной группе):

Как применяется в бухгалтерском учёте

Понятие «амортизационной премии в бухучёте не существует. Возникшую разницу между суммами налоговой и бухгалтерской амортизации необходимо правильно учитывать и отражать.

Согласно и ПБУ 6/01, все объекты предприятия, а также его имущество, которое принадлежит фирме на основании вещного права, всегда ставятся на учёт по первоначальной их стоимости.

Амортизация на это имущество и другие объекты начисляется со следующего месяца, после того как объект был документально принят в эксплуатацию, то есть поставлен на учёт.

Норма амортизационных отчислений зависит от того, какой срок полезного использования будет установлен на данное имущество.

Сумма амортизации учитывается в составе расходов от обычной деятельности предприятия. Такой порядок установлен другими ПБУ, которые каждый бухгалтер обязан применять при ведении учёта.

Следовательно, сумма амортизационных отчислений в первом месяце в бухгалтерском учёте будет несколько меньше, чем в налоговом учёте.

Расходы на амортизацию в налоговом учёте состоят из амортизационных отчислений и применяемой амортизационной премии. Разницу необходимо правильно учесть.

Возникшая разница делится на:

По мере того, как отчисляется амортизация по основному средству, сумма НВР и ОНО уменьшается, так как сумма ежемесячной амортизации по бухучёту будет больше амортизации для налогообложения прибыли.

При принятии к учёту основного средства, а затем применения к нему «амортизационной» льготы и последующее начисление на него амортизации, будет формировать следующие бухгалтерские проводки:

Затем ежемесячно, пока не кончится срок полезного использования данного объекта, будут формироваться следующие проводки:

Когда нужно восстанавливать амортизационную премию

Амортизационная премия может быть восстановлена только тогда, когда прошло не более 5 лет между датами приятия объекта к учёту и его реализацией. Ранее списанная сумма будет учитываться в доходах фирмы при налогообложении прибыли.

Когда ранее учтённая в расходах премия восстанавливается, это приводит к увеличению налоговой базы по налогу на прибыль в том месяце, когда учтена реализации этого имущества. Данная величина включается во внереализационные доходы.

Учёту подлежит любой вид премии – и та, которая была учтена при принятии объекта к учёту, и та, которая возникла при проведении модернизации объект или его необходимой реконструкции.

Сроки полезного использования объектов и имущества предприятия для целей восстановления премии, не ограничиваются налоговым законодательством.

Если на объект уже полностью изношен и вся амортизация уже начислена, а затем только он реализуется, то вся сумма амортизационной премии, которая ранее была применена и учтена в расходах, теперь восстанавливается и учитывается во внереализационных доходах.

Но стоит помнить – должно пройти не более 5 лет между датой приёма в эксплуатацию реализуемого ОС и его продажей.

В каких случаях не применяется

Но есть исключения, когда восстанавливать эту премию не нужно. Это:

• Когда основное средство было принято в эксплуатацию, а также продано (или реализовано другим способом), в течение 2008 года;
• Реализация основного средства после 01. 01. 2009 года, но в том случае, если оно было принято в эксплуатацию до 01. 01. 2008 года;
• Если ОС средство выбыло, но это не признаётся реализацией. Например, сгорело при пожаре.

Как рассчитывается

Рассмотрим на примерах, как рассчитывается амортизационная премия, а также НВР и ОНО. Пример: Предприятие приобрело в марте 2019 года оборудование, стоимостью 2 314 570 рублей, включая НДС 353 070 рублей.

Оборудование было введено в эксплуатацию в этом же месяце, поэтому амортизация будет начисляться с апреля 2019 года. Срок полезного использования установлен в пределах 5 лет, следовательно, норма отчисления амортизации 1, 5385%.

Согласно учётной политике, для ОС, принадлежащих к 3-ёй – 7-ой амортизационной группе, установлен размер амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость ОС равна: Амортизационная премия 30 процентов равна: Она будет включена в расходы в апреле 2019 года.Сумма, с которой будет начисляться амортизация с апреля 2019 года для целей налогового учёта: Ежемесячная сумма амортизации для налогового учёта: Ежемесячная сумма амортизации для бухгалтерского учёта:

Амортизационная премия представляет собой особый порядок учета сумм амортизации, в соответствии с которым налогоплательщик имеет право единовременно включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в установленном размере.

Амортизационная премия - это косвенный расход, который можно списать в налоговом учете на затраты сразу, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором началась амортизация основного средства.

Положение о том, что амортизационная премия - косвенный расход, включено в п. 3 ст. 272 НК РФ Федеральным законом от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ.

Согласно ст. 257 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств, а по основным средствам, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам, - не более 30%. Также включить в состав расходов можно включить расходы, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. Исключением являются основные средства, полученные безвозмездно.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со ст. 259 настоящего Кодекса) за вычетом не более 10 процентов (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.

Спорным вопросом является возможность применения амортизационной премии в отношении имущества, переданного в лизинг. Предмет лизинга учитывается на предприятии на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" как имущество, предназначенное для передачи во временное пользование. Данной позиции придерживается Минфин России, что следует из Письма Минфина России от 24 сентября 2008 г. N 03-03-06/1/543, от 17 марта 2008 г. N 03-03-06/1/192. Поскольку данное имущество не используется в процессе производственной деятельности, то и не может относиться к основным средствам.

Порядок признания расходов в виде амортизационной премии установлен абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ. Согласно данному порядку по капитальным вложениям в основные средства (при реконструкции, модернизации, достройке и т.д.) датой признания амортизационной премии будет момент изменения первоначальной стоимости основного средства, а по приобретенным, созданным основным средствам - следующий месяц после ввода в эксплуатацию основного средства. Поэтому амортизационная премия в размере 30% может применяться только в том случае, если первоначальная стоимость изменялась после 1 января 2009 г.

Налогоплательщик, реализующий основное средство до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию, обязан восстановить амортизационную премию.

Восстановлению подлежит как 10%-ная, так и 30%-ная амортизационная премия, как по самому основному средству, так и по затратам на реконструкцию, модернизацию и иные улучшения реализуемого основного средства.

Поэтому, делаем вывод, что амортизационную премию рассматривать как вариант оптимизации расходов возможно только в том случае, если налогоплательщик не намерен в дальнейшем продавать имущество, в отношении которого применил амортизационную премию.

Пример. Основное средство имеет первоначальную стоимость 100 000 руб. Срок эксплуатации определен в 60 месяцев. Организация воспользовалась своим правом применения амортизационной премии в размере 30 процентов. Для налогового учета ежемесячно будет учитываться амортизация в размере 1166,67 руб. ((100 000 руб. - (100 000 х 30%)) / 60 мес.).

Но это в простом виде. А теперь рассмотрим пример более подробно.

Пример. В феврале 2010 г. организация приобрела кассовый терминал, зарегистрировала его в инспекции и ввела в эксплуатацию. Стоимость кассы без учета

НДС - 41 000 руб.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 01394 кассовые аппараты (код 14 3010020) - это средства механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда. А такие средства попадают в четвертую амортизационную группу. То есть срок полезного использования кассовой машины составляет от пяти лет и одного месяца до семи лет включительно. В фирме установили, что в бухгалтерском учете и для целей налогообложения срок полезного использования -64 месяца. Амортизация рассчитывается линейным методом.

Так как ККТ был введен в эксплуатацию в феврале, то амортизация должна начисляться с 1 марта 2010 г. В этом месяце было списано 30 процентов стоимости ККТ -12 300 руб. (41 000 руб. х 30%).

В бухучете сразу списать столько в первый месяц не удастся. Поэтому нужно будет отразить отложенное налоговое обязательство - 2460 руб. (12 300 руб. х 20%).

После списания 30%-ной части стоимости ККТ амортизироваться будет 38 540 руб. (41 000 - 2460). Норма амортизации составляет 1,5625 процентов (1 мес. / 64 мес. х 100%).

То есть размер ежемесячной амортизации для целей налогообложения равен 602,19 руб. (38 540 руб. х 1,5625%). В бухучете эта величина составит 640,63 руб. (41 000 руб. х 1,5625%). То есть отложенное налоговое обязательство будет каждый месяц уменьшаться на 7,69 руб. ((640,63 руб. - 602,19 руб.) х 20%). И так все 64 месяца эксплуатации основного средства. В учете сделаны следующие записи:

В феврале 2010 г.:

Дебет 08 Кредит 60 -

41 000 руб. - приобретен кассовый аппарат; Дебет 01 Кредит 08 -

41 000 руб. - введен кассовый аппарат в эксплуатацию.

В марте 2010 г.:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

2460 руб. - отражено отложенное налоговое обязательство;

Дебет 44 Кредит 02 -

640,63 руб. - начислена амортизация за февраль 2010 г.; Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" -

7,69 руб. - уменьшено отложенное налоговое обязательство.

Добавим, что организация может начислить амортизационную премию по расходам на достройку, модернизацию, дооборудование, техническое перевооружение или частичную ликвидацию основных средств и с затрат на реконструкцию на основании п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ.

Они имеют свойство изнашиваться. По правилам ПБУ, ведется учет ОС, и на них начисляется амортизация.

Амортизационные отчисления

Это суммы, направленные на возмещение износа ОС. Они включаются в затраты обращения или производства.

Амортизационные отчисления - это суммы, рассчитываемые на основе балансовой стоимости соответствующих объектов и норм. Нормой называют годовой процент компенсации стоимости изношенной части ОС.

Группы имущества

Они формируются в зависимости от продолжительности полезной эксплуатации объектов:

• I группа - 1-2 года;
• II - 2-3;
• III - 3-5 лет;
• IV - 5-7;
• V - 7-10;
• VI - 10-15;
• VII - 15-20;
• VIII - 20-25;
• IX - 25-30;
• X - более 30 лет.

Что такое амортизационная премия основных средств?

В законодательстве данный термин не раскрывается. Однако бухгалтеры и экономисты достаточно активно применяют понятие в своей деятельности.

Налогоплательщик может включить в затраты, учтенные в отчетном периоде (в зависимости от режима обложения), расходы на капвложения в ОС, то есть, издержки, которые предприятие может признать единовременно. Такая "льгота" и есть амортизационная премия. Начисление может производиться, в том числе, на достройку, реконструкцию, модернизацию объекта.

Ограничения

Их несколько.

Во-первых, невозможно в отношении объектов, полученных на безвозмездной основе. Соответствующее правило закрепляет 9 пункт 258 статьи НК.

Во-вторых, установлен максимальный размер амортизационной премии . Для ОС, входящих в I-II и VIII-X группы, он составляет 10 %, а для остальных объектов (III-VII гр.) - 30 % (ранее была 10 %).

Указанные показатели используются при создании, частичной ликвидации, приобретении, дооборудовании, техническом перевооружении и пр.

Восстановление

Оно производится при реализации до истечения 5 лет с момента ввода ОС в эксплуатацию. Восстановление амортизационной премии - это, простыми словами, включение ее суммы в доходы. Соответствующее требование изложено в абз. 4 9 пункта 258 статьи НК.

Восстановлению подлежит и 10-ти и 30-процентная сумма по любым расходам. Для других способов выбытия данная процедура не предусмотрена.

Переходные положения

Новая редакция 258 статьи НК вступила в действие в 2009 г.

В соответствии с абз. 2 3 пункта 272 статьи Кодекса, амортизационная премия - это сумма, которая признается в затратах того периода, в котором было начато начисление по износу объектов, в которые были произведены капвложения.

Из этого следует, что при приобретении/создании объекта, премия 30 % применяется к средствам, введенным в эксплуатацию с декабря 2008 г. А в случае реконструкции и в прочих случаях, закрепленных 9 пунктом 258 статьи НК, эту "льготу" можно использовать, если первоначальная цена улучшаемых объектов изменяется после 1 янв. 2009 г.

Вместе с тем, на основании положений 10 пункта 9 статьи ФЗ № 224, положения новой редакции ст. 258 должны применяться к ОС, введенным в эксплуатацию с января 2008 г. Соответственно, у бухгалтеров возникал вопрос: следует ли включать в доходы амортизационную премию, если объект, приобретенный и введенный в эксплуатацию в 2008 г., был в этом же году и реализован?

Сначала Минфин разъяснил, что восстанавливать премию нужно. Однако впоследствии было высказано иное мнение. В итоге, была принята следующая позиция.

При реализации до вступления в действие нового положения об обязательном восстановлении премии (то есть, до 1 янв. 2009 г.) ОС, приобретенного в 2008 г., плательщик не должен включать ее сумму в доходы. Этот вывод сформулирован на основании пункта 2 5 статьи НК, согласно которому, законодательные акты о налогах и сборах, закрепляющие новые обязанности либо ухудшающие положение субъекта хозяйственной деятельности иным образом, не имеют обратной силы.

Стоит сказать, что в случае реализации после 01.01.2009 г. имущества, введенного в эксплуатацию с 1 января 2008 г., амортизационную премию необходимо восстановить.

Практическое применение

Плательщики могут применять премию, вне зависимости от способа начисления амортизации.

Если используется линейный метод, первоначальная стоимость объекта уменьшается на амортизационную премию. Эта стоимость берется за основу для исчисления ежемесячного износа в налоговом учете.

Если предприятие применяет нелинейный способ, ОС после ввода в эксплуатацию включаются (по своей первоначальной стоимости, уменьшенной на премию), в соответствующую группу (подгруппу).

Пример

Для наглядности возьмем условную компанию - ЗАО "Иван". Исходные данные следующие:

• Начисление амортизации осуществляется нелинейным методом.
• В отношении ОС III-VII гр. применяется 30-процентная премия.
• В августе 2016 г. предприятие купило и ввело в эксплуатацию оборудование, включенное в седьмую группу. Первоначальная стоимость ОС - 1 млн р.

Теперь проведем . По итогам 9 мес. 2016 г. бухгалтер предприятия учтет в составе затрат следующую сумму:

1 млн р. х 30 % = 300 тыс. р.

Оставшаяся часть стоимости оборудования (1 млн р. - 300 тыс. р. = 700 тыс. р.) должна быть включена в совокупный баланс VII группы с 1 сентября 2016 г.

Нужно ли отражать факт использования премии в финансовой политике?

Налоговики и финансисты полагают, что если предприятие применяет "льготу", то ее нужно закрепить в учетной политике. Соответствующий вывод присутствует в Письмах Минфина и УФМС.

Арбитражные суды придерживаются другой позиции. В частности, они полагают, что компания может использовать амортизационную премию и этот факт в учетной политике не закреплять.

Последствия применения

В бухучете нельзя использовать амортизационную премию. В налоговом учете , соответственно, в месяце начала исчисления сумм на износ объекта, образуется больший расход. Между учетами возникает временная облагаемая разница. Она приводит к появлению ОНО (отложенного налогового обязательства).

Со второго месяца исчисления амортизационных сумм расход по налоговому учету станет меньше, чем по бухгалтерскому. Связано это с тем, что размер ежемесячной амортизации будет больше, так как расчет осуществляется по первоначальной стоимости без учета премии.

Соответственно, со второго месяца временная разница будет уменьшаться, а ОНО - погашаться.

Особенности отражения

Рассмотрим проводки с амортизационной премией . Возьмем условное предприятие ООО "Антей". Исходные данные следующие:

• В марте 2016 г. предприятием было приобретено и введено в эксплуатацию ОС, включенное в III группу.
• Стоимость объекта - 1 млн 200 тыс. р. (без НДС).
• Продолжительность полезной эксплуатации - 60 мес. (5 лет).
• Расходы и доходы на предприятии определяются методом начисления.
• В налоговом учете к ОС III-VII групп применяется 30-процентная премия.
• Начисление амортизации производится линейным методом и в налоговом, и в бухгалтерском учете.

В марте 2016 г. бухгалтер делает записи:

• Дб сч. 08 субсч. "Приобретение ОС" Кд сч. 60 - 1 200 000 - учтена покупка основного средства;
• Дб сч. 01 субсч. "Собственные ОС" Кд сч. 08 субсч. "Приобретение ОС" - 1 200 000 - отражен ввод в эксплуатацию ОС.

Учет амортизационной премии будет произведен в апреле. В налоговом учете будет отражена сумма в 360 тыс. р. (1 млн 200 тыс. р. х 30 %). Ежемесячный размер амортизации будет составлять:

(1 млн 200 тыс. руб. - 360 тыс. руб.) / 60 мес. = 14 тыс. руб./мес.

Итоговый расход в апреле в налоговом учете составит:

360 тыс. р. + 14 тыс. р. = 374 тыс. р.

Между учетами появляется временная разница. Она составляет:

374 тыс. руб. - 20 тыс. руб. = 354 тыс. руб.

Она, в свою очередь, приводит к возникновению ОНО:

354 тыс. руб. х 20 % = 70 800.

Проводки в апреле должны быть такими:

• Дб сч. 20 Кд сч. 02 - 20 тыс. р. - отражено начисление амортизации по ОС;
• Дб сч. 68 субсч. "Расчеты по налогу с прибыли" Кд сч. 77 - 70 800 р. - учтено ОНО.

В мае и последующих месяцах на протяжении всего периода полезной эксплуатации объекта расход в бухучете будет больше (20 тыс. р. > 14 тыс. р.). Другими словами, будет происходить погашение временной разницы на 6 тыс. р. Соответственно, ОНО уменьшается на 1200 р. (6 тыс. р. х 20 %).

Проводки должны быть такими:

• Дб сч. 20 Кд сч. 02 - 20 тыс. р. - начислена амортизация по ОС;
• Дб сч. 77 Кд сч. 68 субстч. "Расчеты по налогу с прибыли" - 1200 р. - учтено частичное погашение ОНО.

Сложности с восстановлением премии

Вопросы у бухгалтеров возникают в связи с тем, что ни в абз. 4 9 пункта 258 статьи НК, ни в других нормах 25 главы Кодекса не сказано о том, когда необходимо восстанавливать премию: в периоде ее использования или реализации ОС.

Согласно положениям подп. 5 п. 4 271 статьи, поступления в виде сумм восстановленного резерва и прочие подобные доходы необходимо отражать в последний день налогового (отчетного) периода, в котором они, собственно, восстанавливаются. Минфин пояснил, что амортизационная премия, учтенная в расходах на основании абз. 2 9 пункта ст. 258 НК, включаются в базу в том периоде, в котором ОС было реализовано.

Также бухгалтеров интересует следующие вопросы: свидетельствует ли включение премии в доходы о том, что предприятие фактически теряет эту сумму и не может учесть в затратах 10 % или 30 % от первоначальной цены объекта? Может ли плательщик, восстановив премию, уменьшить доходы от реализации средства на эту же сумму?

Минфин пояснил, что хозяйствующий субъект не имеет право пересчитывать сумму амортизации по продаваемому объекту за прошлые периоды и его остаточную ст-сть. В этой связи, на основании подп. 1 1 пункта 268 статьи НК, доход от реализации этого имущества может уменьшаться только на остаточную стоимость.

Соответственно, амортизационная премия, сумма которой восстановлена, не отражается в составе затрат ни в периоде ее восстановления, ни позднее.

Между тем, по мнению ряда экспертов, такую позицию Министерства можно считать спорной. Обусловлено это следующим.

В законодательстве отсутствует прямой запрет на повторное включение суммы премии в расходы. Как указывается в подп. 1 первого пункта 268 статьи НК, при продаже амортизируемого объекта доход уменьшается на остаточную стоимость. Она представляет собой разницу между первоначальной ценой и суммой износа, которая начисляется во время эксплуатации.

В состав первоначальной стоимости входят затраты на приобретение, сооружение, доставку, изготовление, доведение до пригодного к использованию состояния.

Далее следует обратиться к абз. 3 9 пункта 258 статьи НК. В нем отмечается, что ОС, в отношении которых применялась премия, включаются в группы по первоначальной стоимости, за минусом не больше 10 % или 30 % (для соответствующей группы). Сумма этих процентов включаются в затраты налогового периода.

Нюансы

Необходимо сказать, что приведенная выше формулировка прямо не предусматривает уменьшения величины первоначальной цены объекта ОС. В ней только оговорено ограничение по части включения расходов для последующей амортизации имущества.

Кроме этого, речь ведется о процентах первоначальной цены, отнесенных на затраты. На момент реализации объекта эти суммы подлежат восстановлению. Соответственно, предприятие, продавая ОС и включая сумму премии в доход, может уменьшить прибыль от продажи на остаточную цену объекта, рассчитанную таким образом, как будто премия и не применялась.

Проблемы со сроками

Как указано в абз. 4 9 пункта 258 стати НК, необходимо восстановить премию при реализации ОС до истечения 5 лет с момента ввода в эксплуатацию. Бухгалтеры интересуются, нужно ли соблюдать это требование по имуществу, включенному в I-III группы, если к дате продажи износ возмещен полностью?

Формально предприятию придется выполнить предписания Кодекса, поскольку никаких ограничений по этому поводу не предусмотрено.

Минфин пояснил, что с 01.01.2009 г. премия должна быть восстановлена вне зависимости от того, компенсирован износ или нет на момент реализации объекта.

Между тем, включив сумму в доход, можно повысить остаточную стоимость такого имущества на величину этой премии. По правилам подп. 1 первого пункта 268 статьи НК, можно уменьшить прибыль от продажи. Однако налоговые органы могут предъявить организации претензии в связи с совершением таких операций.

Определение остаточной цены до истечения 5 лет: пример

Возьмем следующие исходные данные:

• первоначальная стоимость объекта - 30 тыс. р.;
• затраты на капвложения отражены в период ввода ОС в эксплуатацию (10 %) - 3 тыс. р.;
• сумма амортизации до даты реализации - 7 тыс. р.

Расчет будет таким:

• Первоначальная стоимость = 30 тыс. р. - 3 тыс. р. = 27 тыс. р.
• Остаточная цена = 27 тыс. р. - 7 тыс. р. = 20 тыс. р.

Однако, учитывая вышесказанное, на основании положений НК, остаточная стоимость получится больше:

30 тыс. р. - 7 тыс. р. = 23 тыс. р.

• 25 тыс. р. - 20 тыс. р. = 5 тыс. р. (руководствуясь позицией Минфина).
• 25 тыс. р. - 23 тыс. р. = 2 тыс. р. (принимая во внимание нормы законодательства).

Выводы

Остаточная стоимость реализуемого объекта, таким образом, может быть рассчитана как разница между его первоначальной ценой (расходы без вычета премии) и остаточной стоимостью (суммами амортизации без учета премии).

Амортизационная премия применяется только в налоговом учете и позволяет единовременно включить в косвенные расходы часть (п. 9 ст. 258, п. 3 ст. 272 НК РФ):

• первоначальной стоимости ОС — в месяце, когда вы начали начислять амортизацию объекта;
• суммы расходов на достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию (далее — расходы на модернизацию) — в месяце, когда первоначальная стоимость ОС была увеличена на эти расходы (т.е. в день подписания акта по форме ОС-3).

Если вы решили применять амортизационную премию, напишите об этом в своей учетной политике (п. 7.1 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль).

Размер амортизационной премии организация определяет сама. Но он не может быть больше максимального, который зависит от амортизационной группы, к которой относится ОС (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Сумма премии рассчитывается так.

Вы вправе установить в налоговой учетной политике, что амортизационная премия применяется выборочно и ее процент зависит от первоначальной стоимости ОС (Письмо Минфина от 17.11.2006 N 03-03-04/1/779).

Если вы применили премию, амортизация ОС в налоговом учете начисляется на первоначальную стоимость ОС за вычетом амортизационной премии (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Пример. Учет амортизационной премии
В июне организация приобрела для руководителя легковой автомобиль Skoda Octavia за 1 089 376 руб.

Амортизационная премия: ПБУ 18/02 в примерах

(НДС — 166 176 руб.), который относится к 3-й амортизационной группе. В июле автомобиль зарегистрирован в ГИБДД (сумма госпошлины — 1800 руб.) и введен в эксплуатацию.
Максимальная амортизационная премия — 30%. Первоначальная стоимость автомобиля за минусом НДС и с учетом госпошлины — 925 000 руб. (1 089 376 руб. — 166 176 руб. + 1800 руб.). Амортизационная премия — 277 500 руб. (925 000 руб. х 30%), она учитывается полностью в августе, поскольку с этого месяца начинается амортизация автомобиля. Ежемесячная налоговая амортизация начисляется исходя из суммы 647 500 руб. (925 000 руб. — 277 500 руб.).

Нельзя применять премию по ОС:

• не подлежащему амортизации;
• полученному безвозмездно;
• полученному в качестве вклада в уставный капитал (п. 2 Письма Минфина от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295);
• являющемуся предметом лизинга, учитываемым на балансе лизингополучателя (Письмо Минфина от 15.02.2012 N 03-03-06/1/85).

(Комментарий к Письму Минфина России от 15.08.2016N 03-03-06/1/47688 "Об учете в целях налога на прибыль амортизационной премии по основным средствам, в отношении которых правом на аналогичные расходы пользовался предыдущий собственник")

Складывающаяся в стране экономическая ситуация зачастую подталкивает налогоплательщиков к приобретению бывшего в употреблении имущества. Организациям, приобретающим ранее эксплуатируемое основное средство и использующим в налоговом учете линейный метод начисления амортизации, п. 7 ст. 258 НК РФ предоставляется возможность определения нормы амортизации по этому объекту с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) его эксплуатации предыдущими собственниками.
Для реализации указанного права на уменьшение срока полезного использования такого имущества налогоплательщику необходимо получить у предыдущего собственника данные о применявшихся в его налоговом учете сроке полезного использования и сроке фактической эксплуатации данного объекта основных средств.
Получив такие документы от бывшего собственника основного средства, организация обнаружила, что он при вводе объекта в эксплуатацию воспользовался правом на использование амортизационной премии. Налогоплательщику также захотелось часть понесенных затрат на капитальные вложения включить в состав расходов отчетного периода. Ведь воспользоваться нормой п. 9 ст. 258 НК РФ, предоставляющей право на амортизационную премию, может каждый плательщик налога на прибыль, при условии что его учетной политикой для целей налогообложения предусмотрено использование линейного метода начисления амортизации. А такой метод как раз и был закреплен у налогоплательщика.
В то же время несколько нелогично выглядит использование дважды амортизационной премии по одному и тому же основному средству. Хотя и такое может происходить с объектами его собственника в случае проведения на них модернизации, реконструкции, технического перевооружения.
Оценив возникающий налоговый риск, налогоплательщик все же решил уточнить у финансистов возможность применения им амортизационной премии, направив соответствующий запрос.

Позиция финансистов

Минфин России в комментируемом Письме от 15.08.2016 N 03-03-06/1/47688 был, как довольно часто случается в последнее время, лаконичен. Ответ вылился в два тезиса и заключение.
Амортизируемое имущество в целях гл. 25 НК РФ принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ, если иное не предусмотрено все той же гл. 25 Кодекса.
Остается напомнить, что под амортизируемым имуществом в налоговом учете понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (п.

Амортизационная премия для оборудования

1 ст. 256 НК РФ):
— находящиеся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);
— используемые им для извлечения дохода;
— стоимость которых погашается путем начисления амортизации;
— срок полезного использования которых более 12 месяцев, а первоначальная стоимость — более 100 000 руб. с начала текущего года.
Первоначальная же стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов.
Обратившись же к п. 9 ст. 258 НК РФ, чиновники констатировали возможность налогоплательщика включать в состав расходов отчетного (налогового) периода часть затрат на капитальные вложения в размере:
— не более 10% (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) от первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также
— не более 10% (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.
После чего финансисты заключили, что гл. 25 НК РФ не содержит положений, устанавливающих запрет на применение нормы, установленной п. 9 ст. 258 НК РФ, в отношении приобретенных основных средств, применительно к которым предыдущий собственник (налогоплательщик) воспользовался правом применения амортизационной премии, предусмотренным все тем же п. 9 ст. 258 НК РФ.

Налоговый учет

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Пунктом 3 ст. 258 НК РФ предусмотрено десять амортизационных групп.
Стоимость объектов основных средств в налоговом учете учитывается в затратах путем начисления амортизации. При установлении налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения линейного метода начисления амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма же амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле, приведенной в п. 2 ст. 259.1 НК РФ:

где n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Срок полезного использования (СПИ), под которым понимается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика, определяется им самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1).
Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником. С учетом этого норма амортизации по основному средству, бывшему в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации определяется из выражения:

KБУ = (1/(n — t) x 100,

где KБУ — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества, бывшего в употреблении; n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества в месяцах; t — количество месяцев эксплуатации данного объекта бывшим собственником.
Как было сказано выше, амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости. Если налогоплательщик использует право на амортизационную премию, то соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом отнесенной в состав расходов отчетного (налогового) периода амортизационной премии.

Пример. Организация в октябре 2016 г. приобрела бетоносмесительную установку у бывшего ее владельца за 230 000 руб., в том числе НДС 35 084,75 руб. За ее доставку транспортной организации уплачено 17 800 руб., в том числе НДС 2715,25 руб. В этом же месяце объект введен в эксплуатацию. Учетной политикой организации в целях налогообложения установлены линейный метод начисления амортизации по всем объектам основных средств и возможность учета времени использования объектов у прежних собственников при установлении срока полезного использования. Налогоплательщик использовал право по учету амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости в расходах отчетного периода. Организацией получены документы от продавца, подтверждающие установление срока полезного использования бетоносмесительной установки 61 мес. и срока эксплуатации объекта 26 мес.
По Классификации основных средств бетоносмесительная установка включена в 4-ю амортизационную группу (свыше 5 лет до 7 лет включительно). Поскольку у организации имеются документы, подтверждающие эксплуатацию установки у прежнего ее владельца 26 мес., то для определения величины ежемесячной амортизации в налоговом учете используется значение срока полезного использования 35 мес. (61 — 26). Исходя из этого норма амортизации в налоговом учете составляет 2,857% (1: 35 x 100%).
Первоначальная стоимость бетоносмесительной установки представляет собой совокупность ее стоимости и стоимости транспортных услуг без предъявленных сумм НДС бывшим владельцем и транспортной организацией. Искомая величина — 210 000 руб. ((230 000 — 35 084,75) + (17 800 — 2715,25)).
Поскольку налогоплательщик воспользовался правом на учет в расходах отчетного периода амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости объекта, то есть 63 000 руб. (210 000 руб. x 30%), то бетоносмесительная установка включается в 4-ю амортизационную группу по стоимости 147 000 руб. (210 000 — 63 000).
При начислении амортизации по объекту используется данная первоначальная стоимость и норма амортизации 2,857%. Исходя из этого сумма ежемесячной амортизации в налоговом учете — 4200 руб. (147 000 руб. x 2,857%). И эта сумма учитывается в расходах, уменьшающих полученные доходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль, начиная с ноября 2016 г., так как начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные упомянутым п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (п. 3 ст. 272 НК РФ). Следовательно, в ноябре налогоплательщик включит в косвенные расходы 63 000 руб. как амортизационную премию по введенной в эксплуатацию бетоносмесительной установке.
По итогам же четвертого квартала в расходах, учитываемых при определении налога на прибыль, из первоначальной стоимости установки (210 000 руб.) будет учтено 71 400 руб. (63 000 + 4200 + 4200).

Бухгалтерский учет

Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости. Ею же при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) уточнено, что аналогичное правило действует и в случае приобретения основных средств, бывших в эксплуатации. При этом фактическими затратами на приобретение основных средств, в частности, являются (п. 8 ПБУ 6/01):
— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
— суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования.
Таким образом, затраты на покупку объекта основных средств, бывшего в эксплуатации, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем списываются на счет 01 "Основные средства" в момент принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Срок полезного использования объекта основных средств устанавливается организацией самостоятельно при принятии его к учету (п. 20 ПБУ 6/01). И определяется он по всем объектам, в том числе и по основным средствам, ранее используемым, исходя из:
— ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
— ожидаемого физического износа;
— нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (п. 59 Методических указаний).
Организация в бухгалтерском учете по основному средству, бывшему в эксплуатации у прежнего его владельца, может установить срок полезного использования также с учетом предыдущего периода эксплуатации объекта.

Продолжение примера. При введении в эксплуатацию бетоносмесительной установки организация установила в бухгалтерском учете срок полезного использования 35 месяцев и линейный способ начисления амортизации.
В бухгалтерском учете факты хозяйственной жизни по покупке, вводу в эксплуатацию бетоносмесительной установки в октябре и начисление амортизации в ноябре сопровождаются следующими записями:
Дебет 51 Кредит 60
— 230 000 руб. — перечислены денежные средства за бетоносмесительную установку;
Дебет 51 Кредит 60
— 17 800 руб. — перечислены денежные средства транспортной организации;
Дебет 08 Кредит 60
— 194 915,25 руб. (230 000 — 35 084,75) — отражена стоимость бетоносмесительной установки;
Дебет 19 Кредит 60
— 35 084,75 руб. — выделена сумма НДС, выставленная продавцом установки;
Дебет 08 Кредит 60
— 15 084,75 руб. (17 800 — 2715,25) — учтены расходы по транспортировке установки;
Дебет 19 Кредит 60
— 2715,25 руб. — отражена сумма НДС по транспортным расходам;
Дебет 01 Кредит 08
— 210 000 руб. (194 915,25 + 15 084,75) — введена в эксплуатацию бетоносмесительная установка;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19
— 37 800 руб. (35 084,75 + 2715,25) — принята к вычету сумма НДС;
Дебет 20 Кредит 02
— 6000 руб. (210 000 руб. : 35 мес. x 1 мес.) — начислена амортизация по бетоносмесительной установке.
По итогам четвертого квартала в расходы по обычным видам деятельности в виде амортизационных отчислений по бетоносмесительной установке будет включено 12 000 руб. (6000 + 6000).

Учет возникающей разницы

Использование амортизационной премии в налоговом учете приводит к возникновению разницы в суммах расходов, учитываемых при определении бухгалтерской прибыли и облагаемой базы по налогу на прибыль. Данная разница в бухгалтерском учете признается налогооблагаемой временной, поскольку приводит к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. А это обязывает организацию начислить отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Окончание примера. По итогам IV квартала 2016 г. в бухгалтерском учете в расходы по обычным видам деятельности в виде амортизационных отчислений по бетоносмесительной установке будет включено 12 000 руб., в налоговом же учете из первоначальной стоимости объекта за этот период в расходах учтено 71 400 руб., возникающая разница 59 400 руб. (71 400 — 12 000) признается вычитаемой временной. В связи с этим в последний день 2016 г. в бухгалтерском учете начисляется отложенное налоговое обязательство в сумме 11 880 руб. (59 400 руб. x 20%):
Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77
— 11 880 руб. — начислено отложенное налоговое обязательство.
За счет превышения суммы начисляемой амортизации в бухгалтерском учете над идентичной величиной амортизации в налоговом учете на 1800 руб. (6000 — 4200) ежемесячно будет уменьшаться вычитаемая временная разница, что соответственно будет приводить к уменьшению начисленной величины отложенного налогового обязательства на 360 руб. (1800 руб. x 20%). По итогам же I квартала 2017 г. сумма уменьшения составит 1080 руб. (360 руб/мес. x 3 мес.).
Такой показатель в последний день квартала должен быть отражен в учете следующей проводкой:
Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",
— 1080 руб. — частично погашено отложенное налоговое обязательство.
Начисление амортизации по бетоносмесительной установке в обоих учетах завершится в сентябре 2019 г. (35 мес. (2 + 12 + 12 + 9), где 2, 12, 12 и 9 — количество месяцев начисления амортизации в 2016, 2017, 2018 и 2019 гг.). В этот момент произойдет и полное погашение отложенного налогового обязательства. Исходя из этого приведенная проводка будет повторена еще десять раз.

Вернуться назад на Основные средства 2018

Амортизационная премия в 2018 году поможет единовременно списать больше расходов при покупке основного средства. Но если потом продать объект, то премию придется восстановить. Амортизационной премией называют право компании единовременно учесть в расходах по налогу на прибыль часть стоимости основных средств при покупке. Официально такого понятия в кодексе нет, но его часто используют в практике бухгалтеры.

С 1 января 2018 года компании вправе применить инвестиционный налоговый вычет. То есть можно уменьшить налог или авансовый платеж по нему на сумму расходов на приобретение, создание или модернизацию объектов основных средств (Федеральный закон от 27 ноября 2017 г. № 335-ФЗ). По таким объектам амортизационную премию не применяют (п. 7 ст. 286.1 НК РФ).

Амортизационная премия позволяет единовременно списать часть затрат на приобретение или сооружение основного средства. Это же правило можно применять и для капитальных вложений, которые связаны с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением или частичной ликвидацией активов.

Списать можно не более 10 процентов. Для объектов из 3 – 10 амортизационный группы норматив увеличенный – не более 30 процентов.

Амортизационную премию можно применять ко всем основным средствам. В том числе к объектам, которые были в эксплуатации, даже если предыдущий собственник уже применял амортизационную премию (письмо Минфина России № 03-03-06/1/47688). Исключение – активы, которые компания получила безвозмездно.

Оставшуюся часть первоначальной стоимости имущества бухгалтер списывает через амортизацию (ст. 258 НК РФ).

Стоимость актива, по которому уже применили премию, определяют по формуле:

Стоимость основного средства, включаемого в амортизационную группу = Первоначальная стоимость основного средства — Сумма амортизационной премии

Актив включают в амортизационную группу по полученной сумме (п. 9 ст. 258 НК РФ). От этого размера дальше будут рассчитывать и ежемесячные амортизационные отчисления.

Учет амортизационной премии: проводки, расчет

Амортизационную премию включают в состав косвенных расходов. Делают это в периоде, на который выпадает дата начала начисления амортизации по активу или дата изменения его первоначальной стоимости (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ).

Восстановить премию придется, если продаете имущество взаимозависимым контрагентам и делаете это в течение пяти лет с момента ввода в эксплуатацию объекта. В этом случае сумму премии включают во внереализационные доходы. Отражают их в том периоде, в котором продали актив. Это касается основных средств, которые ввели в эксплуатацию с 1 января 2008 года (п. 10 ст. 9 Федерального закона № 224-ФЗ).

Сумму амортизации по активу, который продали взаимозависимому лицу, пересчитывать не нужно. При определении налоговой базы в доходы включают выручку от реализации объекта, а в расходы – остаточную стоимость. Причем ее надо увеличить на сумму восстановленной амортизационной премии (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

При реализации основных средств остальным покупателям восстанавливать амортизационную премию не надо. Это не делают и при выбытии объекта по причинам, которые не связанны с продажей. Например, при ликвидации, хищении или безвозмездной передаче. Такой обязанности в Налоговом кодексе нет, и Минфин с этим согласился (письмо № 03-03-06/1/510).

В бухгалтерском учете амортизационную премию не начисляют. Из-за разницы в учете возникают налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство. Его отражают в бухучете по правилам из ПБУ 18/02.

ОНО отражают в месяце, который следует за месяцем ввода актива в эксплуатацию. То есть в месяце, когда премию включили в косвенные расходы для налогового учета. Обязательство уменьшают по мере начисления амортизации (п. 18 ПБУ 18/02).

Проводки бухгалтер делает такие:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77

отражено ОНО;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68

уменьшено ОНО.

Амортизационная премия

С 1 января 2006 г. организации получили право в целях налогообложения прибыли единовременно списывать на расходы до 10% от суммы произведенных капитальных вложений (так называемая амортизационная премия). Пользоваться этим правом или нет? Эта статья поможет вам принять взвешенное решение.

С 1 января 2006 г. организации получили право в целях налогообложения прибыли единовременно списывать на расходы до 10% суммы произведенных капитальных вложений (так называемая амортизационная премия). Такой порядок предусмотрен п. 1.1 ст. 259 НК РФ, введенным Законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ.

На какие капитальные вложения распространяется новая норма? Вложения в основные средства

Организация может включить в расходы отчетного (налогового) периода до 10% первоначальной стоимости основных средств.

В отношении каких основных средств амортизационную премию начислять нельзя?

Во-первых, в отношении основных средств, полученных безвозмездно. Этот запрет предусмотрен непосредственно в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Во-вторых, в отношении основных средств, полученных от учредителя в качестве вклада в уставный капитал.

Отметим, что формально в п. 1.1 ст. 259 НК РФ запрета в отношении таких основных средств нет. Однако в этом пункте указано, что сумма расходов на капитальные вложения должна определяться в соответствии со ст. 257 НК РФ. А порядок определения стоимости основных средств, полученных в виде вклада в уставный капитал, определен не в ст. 257, а в ст. 277 НК РФ. Поэтому, на наш взгляд, на такие основные средства п. 1.1 ст. 259 НК РФ не распространяется.

Аналогичной позиции по этому вопросу придерживается и Минфин России. Правда, аргументация чиновников Минфина России отличается от нашей. Они считают, что воспользоваться амортизационной премией можно только в том случае, если налогоплательщик произвел затраты на капитальные вложения.

Поскольку организация, получившая основные средства в качестве вклада в уставный капитал, не произвела расходов на их приобретение, она не вправе воспользоваться льготой, предусмотренной п. 1.1 ст. 259 НК РФ (Письмо Минфина России от 16.05.2006 N 03-03-04/1/452).

Примечание. Начислять амортизационную премию на основные средства, полученные безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал, нельзя.

В-третьих, Минфин России считает, что лизинговые компании (лизингодатели) не имеют права применять новую инвестиционную льготу в отношении имущества, приобретаемого для передачи в лизинг.

Ссылаясь на Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)", согласно которому лизинговая компания по поручению организации приобретает основное средство у того производителя, на которого укажет организация, Минфин делает вывод о том, что для лизингодателя приобретаемое основное средство является товаром, предназначенным для продажи.

Поэтому инвестиционная льгота, установленная п. 1.1 ст. 259 НК РФ, к такому имуществу не применяется (Письмо Минфина России от 27.04.2006 N 03-03-04/2/124).

Ну и, наконец, в-четвертых, амортизационной премией можно пользоваться только в отношении амортизируемых основных средств, которые подлежат амортизации в целях налогообложения.

Так, например, не подлежат амортизации земельные участки (п. 2 ст. 256 НК РФ), поэтому организация, купив земельный участок, не имеет права списать на расходы 10% его стоимости.

Расходы по достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению, частичной ликвидации основных средств

Законодатели почему-то не распространили положения п. 1.1 ст. 259 НК РФ на расходы по реконструкции основных средств, хотя для всех упомянутых затрат, включая реконструкцию, п. 2 ст. 257 НК РФ предусматривает одинаковый порядок налогового учета (они должны увеличивать первоначальную стоимость имущества).

Скорее всего, это техническая ошибка. Однако формально, следуя букве закона, 10% затрат на реконструкцию списывать единовременно нельзя. Именно такие разъяснения дают сегодня по этому вопросу представители ФНС России <*> и Минфина России (Письмо от 30.05.2006 N 03-03-04/2/152).

Порядок признания амортизационной премии в расходах Приобретение основных средств

В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия по основным средствам списывается на расходы того периода, к которому относится дата начала амортизации этих основных средств.

При использовании механизма единовременного списания до 10% суммы капитальных вложений нужно иметь в виду, что в дальнейшем при расчете сумм амортизации по соответствующему объекту основных средств списанные в соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ расходы уже не учитываются. То есть амортизация начисляется на стоимость, уменьшенную на величину списанных единовременно капитальных расходов.

Пример 1 . Учетной политикой организации на 2006 г. предусмотрено единовременное списание 10% суммы произведенных в отчетном (налоговом) периоде капитальных вложений в порядке, предусмотренном п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Амортизационная премия: отражение в бухгалтерском и налоговом учете

В январе 2006 г. организация приобрела оборудование на сумму 500 000 руб. (без НДС). Расходы по монтажу оборудования составили 30 000 руб. (без НДС). Монтаж был произведен в феврале, и в этом же месяце оборудование было включено в состав основных средств.

Оборудование включено в третью амортизационную группу. Срок полезного использования по оборудованию установлен равным четырем годам (48 мес.). Метод начисления амортизации — линейный. Амортизация по оборудованию начисляется с 1 марта 2006 г.

В соответствии со ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость оборудования — 530 000 руб. В марте организация списывает в состав расходов 10% первоначальной стоимости оборудования — 53 000 руб.

Рассчитаем сумму амортизации по оборудованию, которую организация может включать в расходы ежемесячно начиная с марта 2006 г.:

(530 000 руб. — 53 000 руб.) : 48 мес. = 9937,5 руб/мес.

Таким образом, в марте в налоговом учете организация спишет на расходы две суммы:

• амортизационную премию в размере 53 000 руб.;
• сумму амортизации в размере 9937,5 руб.

В дальнейшем организация ежемесячно будет начислять амортизацию по оборудованию в сумме 9937,5 руб.

Модернизация (достройка, дооборудование) основных средств

Если организация осуществляет расходы по модернизации (достройке и т.п.) основных средств, то на расходы единовременно списывается до 10% суммы произведенных расходов (Письмо Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/3/21).

Оставшаяся часть произведенных расходов увеличивает первоначальную стоимость основного средства и списывается через амортизацию в общеустановленном порядке.

Амортизационная премия по расходам на модернизацию (достройку и т.п.) учитывается в расходах в том периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости модернизированного (достроенного и т.п.) основного средства.

Пример 2 . Предположим, что организация (см. пример 1) имеет на балансе компьютер первоначальной стоимостью 35 000 руб. Компьютер был приобретен в декабре 2004 г. Срок полезного использования, установленный при вводе компьютера в эксплуатацию, — 40 мес. Метод начисления амортизации — линейный. Ежемесячно по компьютеру начислялась амортизация в сумме 875 руб. (35 000 руб. : 40 мес.).

В 2006 г. произведена модернизация компьютера. Сумма расходов на модернизацию — 12 000 руб. Работы по модернизации были завершены в марте, следовательно, в марте они должны быть отнесены на увеличение первоначальной стоимости компьютера.

В марте 2006 г. организация списывает на расходы 10% суммы расходов на модернизацию компьютера — 1200 руб. Соответственно на увеличение первоначальной стоимости компьютера в целях налогообложения прибыли будет отнесено 10 800 руб.

Рассчитаем сумму амортизации, которую организация будет начислять по компьютеру в налоговом учете ежемесячно начиная с апреля 2006 г.:

(35 000 руб. + 10 800 руб.) : 40 мес. = 1145 руб/мес.

Таким образом, в марте в налоговом учете организация спишет на расходы сумму амортизационной премии в размере 1200 руб. и амортизацию по компьютеру в размере 875 руб.

Начиная с апреля организация ежемесячно будет начислять амортизацию по компьютеру в сумме 1145 руб. до тех пор, пока остаточная стоимость компьютера не станет равной нулю (либо пока он не будет списан с баланса).

По какой статье отражать?

По какой статье расходов следует отражать сумму единовременно списанных капитальных вложений?

Четкого ответа на этот вопрос в НК РФ нет. Но вариантов ответа на него может быть всего два: либо как амортизацию, либо как прочие расходы.

Вопрос этот отнюдь не праздный.

Ведь если в соответствии с учетной политикой организации амортизация основных средств отнесена к прямым расходам, то от решения вопроса о квалификации амортизационной премии (амортизация или прочие расходы) зависит, попадет она в состав прямых расходов или нет. Если да, то организации придется распределять эти расходы на остатки незавершенного производства.

К сожалению, ясности в этом вопросе пока нет никакой.

С одной стороны, в Письме Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/3/21 указано, что расходы в виде капитальных вложений в размере до 10% первоначальной стоимости основных средств (расходов на модернизацию, дооборудование и т.п.) признаются в составе расходов по статье "амортизационные отчисления".

С другой стороны, в новой форме налоговой декларации по налогу на прибыль (утв. Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н) в Приложении N 2 к листу 02 информация о сумме расходов на капитальные вложения (строка 044) отражается в составе информации о косвенных расходах.

Учитывая тот факт, что форма декларации и порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России, который зарегистрирован в Минюсте России, у организаций, на наш взгляд, есть все основания признавать амортизационную премию косвенным расходом. Во избежание недоразумений с налоговыми органами можно посоветовать организации закрепить это положение в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Примечание. Порядок отражения амортизационной премии (как амортизацию или как прочие расходы) лучше зафиксировать в учетной политике.

Применять или не применять?

Решение о применении (или неприменении) амортизационной премии должно быть отражено в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения прибыли. В случае принятия решения об использовании этого механизма в приказе также необходимо определить процент списания (не выше 10% суммы капитальных вложений).

Нужно иметь в виду, что, включив в учетную политику решение о единовременном списании в расходы суммы капитальных вложений, организации придется в течение года применять эту норму в отношении всех капитальных вложений, перечисленных в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможность применения амортизационной премии в отношении только части основных средств или, например, только в отношении расходов на модернизацию. Порядок учета расходов на капитальные вложения должен быть единым в отношении всех капитальных вложений, производимых организацией в течение соответствующего года <*>.

<*> См. ответы на вопросы налогоплательщиков, данные Новоселовым К.В., советником налоговой службы РФ III ранга (журнал "Новая бухгалтерия" N 3 за 2006 г., с. 103).

* * *

Решая вопрос о применении амортизационной премии в соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ, нужно иметь в виду, что возможность списывать единовременно до 10% суммы произведенных капитальных вложений предусмотрена только в налоговом законодательстве.

ПБУ 6/01 "Учет основных средств" такой возможности не предусматривает. В бухгалтерском учете расходы на приобретение основных средств и (или) расходы на достройку (дооборудование и т.п.) основных средств могут быть списаны на расходы только через амортизацию.

Таким образом, применение амортизационной премии в целях налогообложения прибыли приведет к расхождению между данными бухгалтерского и налогового учета.

Организациям, применяющим ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", придется вести учет возникающих в этой связи временных разниц.

Пример 3 . В условиях примера 1 (см. с. 51) предположим, что в бухгалтерском учете срок полезного использования по оборудованию установлен такой же, как и в налоговом учете, — 4 года, метод начисления амортизации — линейный.

Организация учитывает доходы и расходы при исчислении налога на прибыль по методу начисления. Ставка налога на прибыль — 24%.

В бухгалтерском учете приобретение оборудования отражается следующими проводками.

Январь 2006 г.:

Дебет 08 — Кредит 60

• 500 000 руб. — приобретенное оборудование получено от поставщика.

Дебет 08 — Кредит 60

• 30 000 руб. — произведены работы по монтажу оборудования;

Дебет 01 — Кредит 08

• 530 000 руб. — оборудование принято к учету в составе основных средств организации.

С марта 2006 г. по оборудованию начинает начисляться амортизация в сумме 11 041,67 руб. в месяц (530 000 руб. : 48 мес.):

Дебет 20 — Кредит 02

В налоговом учете в марте на расходы списывается единовременно 10% первоначальной стоимости оборудования — 53 000 руб., а также амортизация за март — 9937,5 руб. Общая сумма расходов, признанная в налоговом учете в марте, — 62 937,5 руб.

В бухгалтерском учете в марте в составе расходов признается только сумма амортизации в размере 11 041,67 руб.

Таким образом, величина расходов, признанная в налоговом учете, превышает величину расходов, признанную в бухгалтерском учете, на 51 895,83 руб. В соответствии с п. 12 ПБУ 18/02 эта разница признается налогооблагаемой временной разницей. Поэтому в марте бухгалтер должен начислить соответствующее этой разнице отложенное налоговое обязательство, что отражается проводкой:

Дебет 68/"Налог на прибыль" — Кредит 77

• 12 455 руб. (51 895,83 руб. х 24%).

В дальнейшем выявленная в марте налогооблагаемая временная разница будет постепенно уменьшаться по мере начисления амортизации по оборудованию. Одновременно будет уменьшаться и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство.

Процесс возникновения и уменьшения налогооблагаемой разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства в течение 2006 г. можно наглядно проиллюстрировать с помощью таблицы.

Очевидно, что списание возникшей в марте 2006 г. разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства будет производиться в течение всего срока нахождения оборудования на балансе организации.

Т.Крутякова

АКДИ "Экономика и жизнь"