Инвентаризация перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Проводим инвентаризацию перед годовой отчетностью

Инвентаризация – процедура, необходимая предприятию для того, чтобы вовремя выявить излишки или недостачу, определить ошибки или неточности в ведении учета с фактическим наличием имущества у организации. В статье расскажем, когда проводится обязательная инвентаризация, дадим примеры проводок.

В каких целях проводится инвентаризация

• Обнаружить недостоверность данных в учете имущества фактически имеющемся и числящемся на балансе
• Определить реально существующее количество материально-производственных ресурсов, использованных в процессе производства;
• После проведения проверки установить результат, проанализировать и приступить к дальнейшим действиям
• Сопоставить, на сколько полная информация учтена в организации, после чего отразить в балансе результат

Виды и периодичность инвентаризации на предприятии

Инвентаризация бывает:

• полная или частичная
• плановая либо внезапная.

При полной проверке инвентаризации подвергается все имущество, проводится она не чаще раза в год перед составлением годовой отчетности. При частичной исследуется определенный участок или какой-то из видов имущества. Плановая проверка проводится по запланированной схеме, заранее установленной в учетной политике, а внезапная как правило собирается по каким-либо причинам, например при обнаружении факта кражи или ущерба.

Как проводится инвентаризация кассы

Проверка кассы происходит в нескольких случаях:

• При смене ответственного лица, например кассира
• При смене директора, когда один передает полномочия другому

Последовательность проведения:

1. Перед началом процедуры кассир пишет расписку, о том, что все документы проведены и приняты к учету. Первым шагом в подготовке издается документ на проведение, который подписывает руководитель предприятия, в нем определяется инвентаризационная комиссия.
2. На основании приказа комиссия получает либо доступ к программе, например 1с, в которой ведется учет, проводятся проводки и идет движение по счету кассы либо к бумажным документам, ордерам и кассовой книге.
3. Члены комиссии в ходе проверки пересчитывают полистно все денежные средства, находящиеся в кассе, ценности и сверяют с журналом кассира, если имеются не проведенные документы, их тоже берут к учету
4. Затем проверяющие расписываются в акте по итогу проведения, все данные о выявленных недостачах и расхождениях фиксируются на обратной стороне.

ВАЖНО! Если в течение долгого времени на предприятии не менялось ответственное лицо по кассовым операциям, то ежегодно издавать приказ на комиссию не нужно.

Если по каким-либо причинам присутствовали не все члены комиссии, инвентаризация считается недействительной и проводится повторно.

Проводки в бухгалтерском учете:

Сроки проведения инвентаризации

Каждое предприятие само устанавливает сроки проведения инвентаризации, за исключением, требования законодательства, не реже раза в год.

Порядок и сроки инвентаризации устанавливаются самой организацией, за исключением обязательной проверки раз в год.

Эта процедура является обязательной в случаях, когда:

• меняется ответственное лицо
• установлен факт хищения или порчи
• чрезвычайных происшествий
• сдача имущества в аренду, продажа
• при ликвидации организации
• в случае коллективной ответственности при смене руководителя

Законодательная база по инвентаризации

Законом установлен следующий перечень нормативных актов для проверки:

• Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»
• ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации”, утв. Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (указывает на необходимость обоснования данных бухгалтерского учета итогами осуществленной инвентаризации);
• Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н “Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации” (предписывает, что сведения в учете проверяются проводимой ревизией, при осуществлении которой подтверждаются факты наличия активов, оценивается

Частые ошибки по проведению

В ходе проведения проверки зачастую могут возникать нарушения, которые могут привести к тому, что данные инвентаризации будут искажены, признаны недействительными либо поставлены под сомнение. Среди ошибок, которые могут поставить под сомнение результат инвентаризации могут быть:

• Отсутствие приказа на проведение, не утвержден состав участников комиссии, не указана дата.
• Не полный состав ответственных лиц.
• Неверное заполнение приказа.
• По какой-либо причине не присутствовало материально-ответственное лицо.
• Материально-ответственное лицо не написало расписку о том, что сдало все приходные и расходные документы в бухгалтерию.
• В помещение, где хранятся описи не был ограничен доступ посторонних лиц.
• Внесение в акты заведомо ложных данных по наличию имущества и денежных средств.
• Не произведен пересчет, а данные вносятся со слов участников.
• Распечатан один экземпляр описи. Данные ошибки могут привести к сомнительным результатам проведения проверки.

Пример 1. Например, у нас увольняется материально-ответственное лицо-кассир. В этом случае инвентаризации не избежать. Создается комиссия, в составе которой должны присутствовать представитель администрации, бухгалтерии и другой специалист. Директором издается приказ с уточнением сроков, порядка проведения, состава комиссии.

По итогу составляются инвентаризационные описи, сличительная ведомость и итоговая. Если в ходе проверки выявлены основные средства, не учтенные на балансе, то в бухгалтерском учете они отражаются по текущей рыночной стоимости по дебету счета основных средств. По налоговому учету они будут входить во внереализационные доходы. К учету их необходимо принять по рыночной стоимости и начислять амортизацию.

Пример 2. В ООО «Меркурий» была произведена проверка, после увольнения заведующей в ходе которой установлена недостача одного монитора стоимостью 50 000 рублей и излишек – ноутбук стоимостью 60 000 рублей. Отразим это в сличительной ведомости. Включим сюда заводской номер, инвентарный номер, количество и сумму по недостаче и излишку.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос №1. Для чего необходимо составлять приказ на проведение инвентаризации?

Вопрос №2. Что делать если выявлена недостача имущества?

Составляют сличительную ведомость, в которой фиксируют факт недостачи, расхождения в бух.учете инвентарных описях (см. → )

Вопрос №3. Как будет происходить выявление виновного лица при факте недостачи?

Сначала необходимо провести внутреннее разбирательство. Если ответственное лицо готово признать свою вину и возместить ущерб, то директор издает приказ о вычете с его заработной платы недостающей суммы, сам работник пишет по факту происходящего объяснительную, с указанием причин и своим согласием либо несогласием. В случае несогласия, администрация предприятия может подать в суд для выяснения обстоятельств дела.

Инвентаризация объектов (ТМЦ, расчетов, денежных средств, основных средств и пр.) проводится с целью выявления расхождений между их фактическим наличием и данными регистров бухгалтерского учета (п. 2 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухучете) ).

Организация самостоятельно определяет сроки проведения инвентаризации перед составлением годовой отчетности.

Организация самостоятельно определяет случаи, сроки, порядок проведения инвентаризации и объекты, подлежащие инвентаризации за исключением обязательного проведения инвентаризации (п. 3 ст. 11 Закона о бухучете ). Проведение инвентаризации обязательно, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась начиная с 1 октября отчетного года (п. 3 ст. 11 Закона № 402-ФЗ, п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н ).

Годовая инвентаризация активов и обязательств проводится в IV квартале текущего года — с 1 октября по 31 декабря.

Как провести инвентаризацию перед годовой отчетностью?

Порядок и этапы проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов подробно описаны в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (далее — Методические указания № 49).

Этапы проведения инвентаризации:

Руководитель организации издает приказ (форма № ИНВ-22 ), в котором указываются (п. п. 2.2, 2.3, 2.8 Методических указаний № 49 ):

Должности и Ф.И.О. председателя и членов инвентаризационной комиссии;

Причина проведения инвентаризации;

Срок проведения инвентаризации;

Виды инвентаризируемых объектов учета.

Как правило, в состав комиссии включаются представители администрации, работники бухгалтерии, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т. д.), кроме материально ответственных лиц. Также можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций. При проведении инвентаризации должны присутствовать все члены инвентаризационной комиссии, иначе ее результаты могут быть оспорены. Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц.

В установленные сроки проверяются:

Наименование и количество имущества, имеющегося в наличии, в том числе арендованного (ОС, МПЗ, деньги в кассе) (п. 2.7 Методических указаний № 49 );

Активы, не имеющие материально-вещественной формы (денежные средства на расчетном счете, НМА, финансовые вложения) (п. п. 3.8, 3.14, 3.43 Методических указаний № 49 );

Размер дебиторской и кредиторской задолженности (п. 3.44 Методических указаний № 49 );

Иные объекты учета (незавершенное производство, расходы будущих периодов и т.д.)

Все показатели заносятся в соответствующие инвентаризационные описи (акты) не менее чем в двух экземплярах (п. п. 2.4, 2.5, 2.9 - 2.11 Методических указаний № 49 ).

Полученные цифры сверяются с данными бухгалтерского учета. Если есть отклонения, результат фиксируется в сличительных ведомостях (актах) (п. 4.1 Методических указаний № 49 ).

По результатам инвентаризации составляется итоговая ведомость (форма № ИНВ-26 ) , в которой отражаются все выявленные излишки и недостачи, а также указывается способ их отражения в учете (п. 5.6 Методических указаний № 49 ). Издается приказ руководителя об утверждении результатов инвентаризации и о привлечении к ответственности виновных должностных лиц. После чего результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете.

С 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Первичные учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта, при этом каждый первичный учетный документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные частью 2 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ.

Наталья Сапко
Аудитор-методолог

Обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы).

Первичные документы по отражению результатов инвентаризации организация вправе разработать самостоятельно и утвердить в учетной политике (п. 4 ст. 9 Закона о бухучете № 402-ФЗ ). Но могут использоваться разработанные и утвержденные Госкомстатом РФ унифицированные формы (постановления Госкомстата России от 18.08.1998 № 88, от 27.03.2000 № 26 ).

Инвентаризация товаров (материалов)

Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (ИНВ-3 );
- Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (ИНВ-4) ;
- Сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ (ИНВ-19 );

В соответствии с п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета № 34н выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

Излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату оформления результатов инвентаризации, увеличивая финансовые результаты организации.

Дебет 41 (10) Кредит 91 - оприходованы выявленные излишки товаров (материалов). Стоимость выявленных излишков включается в состав налоговых доходов по рыночной стоимости (п. 20 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина РФ от 12.08.2011 № 03-03-06/1/478 ).

Недостача в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства, сверх норм - на счет виновных лиц (если виновные лица не установлены, то списывается за счет прибыли). Для целей налога на прибыль, если виновное лицо установлено, то недостача учитывается в расходах на одну из следующих дат (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина от 27.08.2014 N 03-03-06/1/42717 (п. 1) ):
- признание виновным суммы ущерба (на дату заключения с работником соглашения о добровольном возмещении ущерба);
- вступление в силу решения суда о взыскании с виновного суммы ущерба.

Одновременно в доходах учитывается сумма ущерба, признанная виновным или присужденная судом (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ ).

Необходимо учитывать позицию Пленума ВАС РФ, изложенную в Постановлении от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС».

Наталья Сапко
Аудитор-методолог

В п. 10 данного Постановления Пленум ВАС РФ указал, что выбытие (списание) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, хищения и тому подобных событий), только тогда не будет иметь налоговых последствий по НДС, когда налогоплательщиком будет подтвержден факт выбытия имущества в результате наступления событий, не зависящих от его воли (то есть организация должна представить доказательства того, что ею предпринимались меры по сохранению имущества, и выбытие имущества соответствует обычному уровню выбытия для данного вида деятельности).

По мнению Пленума ВАС РФ, налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и обстоятельство, по которому имущество выбыло. В противном случае выбытие будет квалифицировано как безвозмездная передача имущества, а такая операция является объектом обложения НДС.

Убытки от хищений, виновники которых не установлены, признаются во внереализационных расходах согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ . Но факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти. Действующие нормы НК РФ не содержат упоминания о документах, которыми можно подтвердить указанные убытки. По мнению Конституционного Суда РФ, пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не содержит указания на то, какие именно документы подтверждают отсутствие виновных лиц при недостаче материальных ценностей.

Налоговое законодательство РФ не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов (Определение Конституционного суда РФ от 24.09.2012 № 1543-О ). В данном случае подойдет любой документ, выданный органами внутренних дел (письмо Минфина России от 21.05.2015 № 03-03-06/1/29177 ). Это может быть, например, постановление об отказе в возбуждении уголовного дела, постановление о приостановлении предварительного следствия в связи с неустановлением лица, которое подлежит привлечению в качестве обвиняемого. Если такого документа нет, то недостачу нельзя учесть в расходах в целях налогообложения прибыли.

Что касается НДС, то вопрос о восстановлении «входного» налога по материальным ценностям, списанным в результате обнаружения недостачи, является спорным. Налоговый кодекс РФ не содержит прямого требования о восстановлении НДС в случае выявленной недостачи (Решение ВАС РФ от 19.05.2011 № ВАС-3943/11, Решение ВАС РФ от 23.10.2006 № 10652/06 ).

Однако, несмотря на судебную практику, Минфин продолжает настаивать на восстановлении налога при прекращении использования ТМЦ в деятельности, облагаемой НДС (письмо Минфина РФ от 21.01.2016 № 03-03-06/1/1997 ). Учитывая позицию ВАС, есть хорошие шансы на выигрыш в суде, если налогоплательщик не захочет следовать разъяснениям финансового ведомства.

Входной НДС по выявленным потерям в пределах норм естественной убыли восстанавливать к уплате в бюджет не нужно (письмо Минфина России от 24.04.2008 № 03-07-11/161 ).

В бухгалтерском учете операции по списанию недостачи могут быть отражены следующим образом:

Дебет 20 (44) Кредит 41 (10) - списание недостачи товаров (материалов) в пределах норм естественной убыли;

Дебет 94 Кредит 41 (10) - списание недостачи товаров (материалов) сверх норм естественной убыли;

Дебет 19 Кредит 68 - восстановление НДС с сумм недостачи сверх норм естественной убыли;

Дебет 91 Кредит 19 - восстановленный НДС списан в состав прочих расходов;

Дебет 91 (73) Кредит 94 - недостача списана в состав прочих расходов (на виновное лицо).

При зачете пересортицы стоимость зачитываемых недостач не отражается в расходах, а стоимость зачитываемых излишков — в доходах.

Однако это правило применимо только в бухгалтерском учете. Согласно п. п. 5.3, 5.4 Методических указаний № 49 , если пересортица выявлена за один и тот же период у одного и того же материально ответственного лица, по товарам одного наименования и в тождественных количествах, то по решению руководителя организации недостачи и излишки можно зачесть в той части, в которой излишки покрывают недостачи.

Проводки делаются только в аналитическом учете:

Дебет 41 (10) Кредит 41 (10) - выявленные недостачи товаров (материалов) зачтены в счет выявленных излишков товаров (материалов). Стоимость излишков и недостач в части, не покрытой зачетом, учитывается в обычном порядке (п. п. 5.1, 5.2 Методических указаний № 49).

В налоговом учете ситуация неоднозначная. Согласно официальной позиции зачет излишков и недостач проводить неправомерно (письмо Минфина от 23.05.2016 № 03-03-06/1/29309 ). Организация в целях налогообложения должна отразить в учете внереализационный доход и одновременно внереализационный расход (но только в случае, если факт недостачи и отсутствие виновных лиц подтвержден документом, выданным уполномоченным органом государственной власти).

Судебная практика противоречива. Есть судебные акты в пользу позиции Минфина (Постановление ФАС Уральского округа от 02.04.2014 № Ф09-822/14) и против. Так в Постановлении АС Московского округа от 08.08.2016 по делу № Ф05-10845/2016 в аналогичной ситуации арбитры пришли к противоположному выводу. Указав, что организация правомерно учла во внереализационных доходах по налогу на прибыль окончательную величину стоимости излишков, определенную после зачетов по пересортице.

Инвентаризация основных средств

Обращаем внимание, что инвентаризацию ОС можно проводить раз в три года.

Документы:

Инвентаризационная опись ОС (ИНВ-1);

Сличительная ведомость инвентаризации ОС (ИНВ-18).

Отдельные инвентаризационные описи составляются на ОС непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

Выявлены неучтенные объекты ОС

При выявлении не принятых на учет ОС комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели (п. 3.3 Методических указаний № 49 ). Выявленные при инвентаризации активы, отвечающие признакам ОС, указанным в п. 4 ПБУ 6/01 , принимаются к бухучету по текущей рыночной стоимости и отражаются по дебету счета 08 (01) в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы». Срок полезного использования выявленного ОС определяется при его принятии к бухгалтерскому учету. С месяца, следующего за месяцем оприходования ОС, начисляется амортизация.

В целях налогообложения стоимость обнаруженного имущества признается внереализационным доходом. Первоначальной стоимостью ОС признается его рыночная стоимость (п. 20 ст. 250 НК РФ, абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ ). Эту величину нужно подтвердить документально. Для этого могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в СМИ и специальной литературе; экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств. Начисление амортизации по ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором оно было введено в эксплуатацию.

Выявлена недостача ОС

При обнаружении недостачи отражается выбытие объекта ОС (п. 76 Методических указаний по бухучету основных средств, утв. приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н) . Списание объекта оформляется актом (форма № ОС-4), утверждаемым руководителем организации. На основании этого акта, переданного бухгалтерской службе, в инвентарной карточке (форма № ОС-6) делается отметка о выбытии.

В бухгалтерском учете отражается:

1. Дебет 01.«Выбытие основных средств» Кредит 01. «Первоначальная стоимость» – списана первоначальная стоимость ОС;
2. Дебет 02 Кредит 01.«Выбытие основных средств» – списана накопленная амортизация;
3. Дебет 94 Кредит 01.«Выбытие основных средств» – списана остаточная стоимость объекта.

В зависимости от наличия виновного лица недостача списывается:

1. Дебет 73 Кредит 94 – установлено виновное в недостаче лицо;
2. Дебет 73 Кредит 98 – отражена разница между рыночной и остаточной стоимостью имущества;
3. Дебет 51 Кредит 73 – взыскан ущерб в размере рыночной стоимости имущества с виновного лица;
4. Дебет 98 Кредит 91.«Прочие доходы» – признан прочий доход;
5. Дебет 91.«Прочие расходы» Кредит 94 – конкретный виновник отсутствует.

Сумма возмещенного виновным лицом ущерба в целях налога на прибыль признается внереализационным доходом. При этом стоимость недостающего имущества можно включить во внереализационные расходы. Если работодатель решил не взыскивать ущерб с работника, он не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму недостачи. Расход можно признать, если виновные лица отсутствуют или не установлены, и только при наличии документального подтверждения отсутствия виновных лиц, выданного уполномоченным органом государственной власти (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ ). В части восстановления НДС вопрос решается по аналогии с недостающими ТМЦ.

Наталья Сапко
Аудитор-методолог

Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности

Формы документов для оформления проведения и результатов инвентаризации:

1. Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ИНВ-17 ).
2. По расчетам с контрагентами (счета 60, 62, 76) составляются акты сверки расчетов. Акт составляется с каждым контрагентом в 2-х экземплярах: один для организации, другой для контрагента. Акт подписывается руководителями организаций и задолженность считается согласованной.
3. По полученным займам и кредитам (счета 66, 67) задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.
4. По каждому подотчетному лицу (счет 71) необходимо сверить данные о полученных, израсходованных и возвращенных деньгах и об отраженных в бухучете первичных документах.
5. По расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами (счет 68, 69) обязательно получить от ИФНС, ПФР и ФСС документы, подтверждающие суммы задолженности (п. 74 Положения по ведению бухучета № 34н ). Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается.
6. По задолженности работникам (счет 70) выявляются невыплаченные суммы заработной платы, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам.

Одна из основных задач инвентаризации — выявить просроченную задолженность, подлежащую списанию.

Выявлена безнадежная дебиторская задолженность

Безнадежная дебиторская задолженность — сумма, которую организация не может взыскать со своих контрагентов в силу определенных причин, в том числе в связи с истечением срока исковой давности. Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ ).

В бухгалтерском учете безнадежная (нереальная к взысканию) задолженность списывается по каждому обязательству на основании инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на счет средств резерва сомнительных долгов. А если в период, предшествующий отчетному, суммы таких долгов не резервировались, они относятся на финансовые результаты у коммерческой организации (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н ).

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Указанная задолженность должна учитываться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н ).

В целях налогообложения согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта госоргана или ликвидации организации.

Безнадежными долгами также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, в случае возврата взыскателю исполнительного документа по основаниям, перечисленным в п. 2 ст. 266 НК РФ.

В целях исчисления налога на прибыль суммы безнадежных долгов приравниваются к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, и включаются в состав внереализационных расходов организации, если в отношении конкретной задолженности ранее не создавался резерв по сомнительным долгам, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то в состав внереализационных расходов включаются суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (пп. 2 п. 2 с. 265 НК РФ ).

Факт истечения срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной и от организации не требуется проведения других мероприятий, например, направления письма контрагенту.

Важно заметить, что расход признается в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности (письмо Минфина России от 25.08.2017 № 03-03-06/1/54556, постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10 ). Безнадежная задолженность списывается в полной сумме с учетом НДС (письма Минфина России от 24.07.2013 № 03-03-06/1/29315, от 11.06.2013 № 03-03-06/1/21726 ).

На счетах бухгалтерского учета списание безнадежной «дебиторки» отражается следующим образом:

1. Дебет 91 (63) Кредит 62 (76) - списана безнадежная дебиторская задолженность;
2. Дебет 007 - списанный безнадежный долг учтен за балансом.

Если списывается безнадежный долг по выданным авансам, то ранее принятый к вычету НДС безопаснее восстановить и включить в расходы вместе со всей суммой долга (письма Минфина России от 23.06.2016 № 03-07-11/36478, от 17.08.2015 № 03-07-11/47347, от 23.01.2015 № 03-07-11/69652, от 11.04.2014 № 03-07-11/16527). Хотя, из буквального толкования норм НК РФ данный вывод не следует. Полный перечень случаев, когда налогоплательщику следует восстановить принятый к вычету НДС, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ и является закрытым. Основания для восстановления НДС в случае списания покупателем дебиторской задолженности по предоплате в приведенной норме не содержатся.

На счетах бухгалтерского учета:

1. Дебет 60 Кредит 51 — перечислен аванс поставщику;
2. Дебет 68 Кредит 76.ВА — НДС заявлен к вычету;
3. Дебет 91 Кредит 60 — списана задолженность по истечении срока исковой давности;
4. Дебет 76.ВА Кредит 68 — восстановлен ранее заявленный к вычету НДС.

Выявлена безнадежная кредиторская задолженность

Суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, включаются в доходы по результатам проведенной инвентаризации при наличии письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации (п. 78 Положения по ведению бухучета № 34н, п. 7, 10.4, абз. 4 п. 16 ПБУ 9/99 ).

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности включаются в состав внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (Письмо ФНС России от 08.12.2014 № ГД-4-3/25307@ ).

Задолженность может быть признана нереальной ко взысканию и по другим основаниям (например, при исключении организации-контрагента из ЕГРЮЛ). Восстанавливать НДС, принятый к вычету при приобретении товаров (работ, услуг), в связи со списанием просроченной кредиторской задолженности не нужно (письмо Минфина России от 21.06.2013 № 03-07-11/23503 ).

На счетах бухгалтерского учета операции по списанию кредиторской задолженности отражаются так:

1. Дебет 41 (10, 08) Кредит 60 – приняты к учету материальные ценности;
2. Дебет 19 Кредит 60 – выделен НДС;
3. Дебет 68 Кредит 19 – НДС принят к вычету;
4. Дебет 60 Кредит 91 - сумма долга включена в состав доходов.

НДС, начисленный при получении аванса, следует признать прочим расходом с отнесением в дебет счета 91.«Прочие расходы».

По мнению Минфина России, сумму НДС с полученного аванса налогоплательщик не может принять к вычету и включить в налоговые расходы (письма Минфина России от 10.02.2010 № 03-03-06/1/58, от 07.12.2012 № 03-03-06/1/635, постановление АС Московского округа от 05.03.2015 N Ф05-15737/2014 ). Вопрос о включении суммы НДС в доходы в составе задолженности законодательством не решен. Полагаем, если НДС не признается в составе расходов, то в соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ НДС , предъявленный покупателю в доходы включаться не должен, т. е. сумма долга должна включаться в доходы за минусом НДС. Включение в доход полной суммы авансовых платежей означало бы уплату налога на прибыль с суммы уже уплаченного в бюджет НДС, что противоречит налоговому законодательству.

1. Дебет 51 Кредит 62 – получен аванс от покупателя;
2. Дебет 76.АВ Кредит 68 – начислен НДС с аванса;
3. Дебет 62 Кредит 91 – сумма долга включена в состав доходов;
4. Дебет 91 Кредит 76.АВ – НДС списан в расход без учета в целях налогообложения.

Вступившие в силу судебные решения, признанные претензии

Особое внимание при инвентаризации расчетов необходимо уделить судебным делам, в которых организация участвует в качестве истца или ответчика. А также признанным претензиям как контрагентами, так и самой организацией. Признанные контрагентами претензии включаются в состав доходов в бухгалтерском и налоговом учете на дату признания должником. Соответственно, признанные организацией претензии включаются в состав расходов также на дату признания.

Доходы по причитающимся штрафам, пени, неустойкам, ущербу, по которым организация выступала истцом, признаются на дату вступления в законную силу решения суда (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, п. 10.2 ПБУ 9/99 ). Аналогично признаются расходы по штрафам, пени, неустойкам, ущербу, присужденные к выплате организацией (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ, п. 14.2 ПБУ 10/99 ).

Напомним, что Решение арбитражного суда первой инстанции вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции (ст. 180 АПК РФ ).

Инвентаризация денежных средств

Формы документов для оформления проведения и результатов инвентаризации:

• Акт инвентаризации наличных денежный средств (ИНВ-15 ).

Инвентаризация кассы проводится с полным полистным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей (ценных бумаг, денежных документов).

Выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере, признается недостачей и взыскивается с кассира. Наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, являются излишком кассы и зачисляются в доход организации.

На основании акта инвентаризации в бухучете отражается:

1. Дебет 50 Кредит 91 - отражен излишек кассы;
2. Дебет 94 Кредит 50 - выявлена недостача денежной наличности.

В зависимости от наличия виновных лиц:

1. Дебет 73 Кредит 94 - сумма недостачи отнесена на виновное лицо;
2. Дебет 91 Кредит 94 - при отсутствии виновного лица сумма недостачи отнесена на финансовые результаты.

Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках (сальдо счетов 51, 52, 55), проводится путем сверки остатков сумм, отраженных на соответствующих счетах бухучета, с выписками банка.

В целях налогообложения величина излишков включается в состав внереализационного дохода (п. 20 ст. 250 НК РФ).

Консультацию
эксперта

Задайте вопрос по Вашей ситуации и получите консультацию эксперта.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности необходимо провести инвентаризацию. Такое требование установлено статьей 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». О том, как она проводится, какими документами оформляются ее результаты и что делать, если выявлены излишки или недостачи имущества, мы расскажем в нашей статье.

Инвентаризации подлежит все имущество и все виды финансовых обязательств организации. Помимо этого нужно проводить инвентаризацию не принадлежащего организации имущества, которое числится в бухучете (например, арендованных основных средств, ТМЦ, находящихся на ответственном хранении, полученных для переработки).

Заметим, что инвентаризацию основных средств можно проводить один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет. Кроме того, если инвентаризация имущества проводилась не ранее 1 октября отчетного года, перед составлением годового баланса, эту процедуру можно уже не проводить.

Как проводится инвентаризация?

Как проводить инвентаризацию, объяснено в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. Так, для проведения инвентаризации в организации обычно создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Ее состав утверждает руководитель организации. В комиссию, как правило, входят представители администрации, работники бухгалтерии и другие специалисты (например, инженеры, экономисты, техники). Кроме того, в инвентаризации могут участвовать и аудиторы.

При этом учтите: если хотя бы один из членов комиссии отсутствует, проводить инвентаризацию не имеет смысла. Ведь ее результаты все равно будут считаться недействительными.

Перед проведением инвентаризации руководитель издает приказ, где указываются сроки инвентаризации, проверяемое имущество и обязательства, а также персональный состав инвентаризационной комиссии. Унифицированный бланк приказа – форма № ИНВ-22, а также все остальные документы, составляемые при инвентаризации, утверждены постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88.

Если вся комиссия в сборе, можно приступать к инвентаризации. Но перед этим комиссия должна получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы, а также отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. При этом материально-ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все документы на имущество сданы в бухгалтерию и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие – списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем подсчета, взвешивания или обмера. Полученные таким образом данные вносят в описи, которые подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально-ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую, что комиссия проводила проверку в их присутствии, и что претензий к проверяющим лицам у них нет.

Если комиссия обнаружила расхождения между фактическими остатками материальных ценностей, выявленными при проверке, и остатками, учтенными на счетах бухгалтерского учета, должна быть составлена сличительная ведомость.

Особенности инвентаризации

Теперь рассмотрим особенности инвентаризации различного имущества и обязательств.

Инвентаризация основных средств

Инвентаризация основных средств начинается с проверки документов.

По собственному имуществу проверяется наличие и состояние первичных учетных документов (в частности, инвентарных карточек), технических паспортов и прочей документации. Проверяя здания, сооружения и другую недвижимость комиссия должна убедиться в наличии документов, подтверждающих право собственности организации на эти объекты. По арендованным и принятым на хранение основным средствам также должны быть все необходимые документы (договор аренды, инвентарные карточки, акты приемки-передачи, накладные).

Если в ходе инвентаризации выявлены основные средства, не принятые к учету, или объекты, по которым в учете отсутствуют или указаны неверные данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

На основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени их ввода в эксплуатацию и причин, приведших объекты к непригодности (порча, полный износ и т. п.).

Итак, инвентаризационная комиссия составляет отдельные описи:

– по имуществу, находящемуся в собственности организации, в том числе неучтенному;

– по основным средствам, находящимся в ремонте;

– по арендованному, находящемуся на ответственном хранении имуществу и т. д.;

– по основным средствам, непригодным к эксплуатации и не подлежащим восстановлению.

Инвентаризационная опись основных средств составляется по форме № ИНВ-1, а в отношении ремонтируемых объектов – по форме № ИНВ-10. Если комиссия выявит какие-либо расхождения между фактическими данными и учетными показателями, оформляют сличительную ведомость по форме № ИНВ-18.

Инвентаризация нематериальных активов

При инвентаризации нематериальных активов необходимо проверить:

– наличие документов, подтверждающих права организации на их использование;

– правильность и своевременность отражения нематериальных активов в учете.

В ходе инвентаризации нематериальных активов оформляют инвентаризационную опись по форме № ИНВ-1а.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей

Товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.). Для этих целей используются унифицированные документы по формам № ИНВ-3, № ИНВ-4, № ИНВ-5, № ИНВ-6.

Комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально-ответственных лиц должна пересчитать, перевесить или перемерить имеющиеся на предприятии материальные ценности. Выявленные расхождения отражают в сличительной ведомости по форме № ИНВ-19.

Объекты, поступающие во время инвентаризации, принимаются материально-ответственными лицами в присутствии комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации. Эти ценности заносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации».

Инвентаризация расчетов

Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями, с бюджетом, подотчетными лицами, работниками, другими дебиторами и кредиторами, инвентаризация кассы заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся в учете. Инвентаризация расчетов с поставщиками (подрядчиками) и покупателями (заказчиками) представляет собой проверку обоснованности сумм, отраженных на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Для этого составляются акты сверки расчетов с контрагентами, в которых указываются дата и номер документов на отгрузку, стоимость товаров (работ, услуг), сумма НДС, а также суммы оплаты и реквизиты платежных документов. Акты сверки оформляются по состоянию на отчетную дату.

По задолженности работникам организации выявляются невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие депонированию, а также суммы и причины возникновения переплат работникам. При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (дата выдачи, целевое назначение).

Для оформления результатов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами применяется акт по форме № ИНВ-17. Его формируют на основании справки, составляемой по видам задолженности в разрезе синтетических счетов (приложение к форме № ИНВ-17).

Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на счетах бухучета, с выписками банков. При инвентаризации кассы проверяются наличие денежных средств, ценностей и документов, находящихся в кассе, и данные кассовой книги. Результаты инвентаризации кассы оформляют актом по форме № ИНВ-15.

Как отразить результаты инвентаризации?

Отражать результаты инвентаризации придется только в том случае, если выявлены излишки или недостачи имущества. По такому имуществу составляются сличительные ведомости.

Окончательное решение по вопросу урегулирования выявленных излишков и недостач принимает руководитель. Он издает приказ об утверждении результатов инвентаризации. Материалы работы инвентаризационной комиссии передаются в бухгалтерию, где они должны храниться не менее пяти лет. При этом результаты инвентаризации, проводимой перед составлением годовой отчетности, отражаются в бухучете записями декабря.

Если выявлены излишки

В бухучете излишек имущества, выявленный в ходе инвентаризации, приходуется по рыночной стоимости, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации (п. 3 ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ)). Рыночная стоимость должна быть подтверждена документально или путем проведения экспертизы (п. 10.3 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н). Итак, в учете делается проводка:

ДЕБЕТ 01 (10, 41, 43...) КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

– оприходовано имущество, выявленное в ходе инвентаризации.

В налоговом учете излишек имущества включается во внереализационные доходы (п. 20 ст. 250 НК РФ). И опять же по рыночной стоимости (п. 5, 6 ст. 274 НК РФ). А сделать это нужно на дату завершения инвентаризации. Причем, независимо от того, какой метод по налогу на прибыль применяет организация – метод начисления или кассовый (п. 1 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ).

Если выявлены недостачи

Недостача имущества может возникнуть из-за естественной убыли, по вине материально-ответственного лица или в результате чрезвычайных ситуаций. При этом в бухучете действует такое правило: недостачу имущества в пределах норм естественной убыли относят на издержки производства или обращения, сверх норм – на виновных лиц (п. 3 ст. 12 Закона № 129-ФЗ).

В бухучете недостача имущества в пределах норм естественной убыли отражается следующими проводками:

ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10 (41)

– отражена недостача имущества;

ДЕБЕТ 20 (44) КРЕДИТ 94

– списана недостача имущества в пределах норм естественной убыли.

В налоговом учете такие недостачи списываются на материальные расходы (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Если недостачи и потери имущества превышают нормы естественной убыли или по данному виду ценностей нормы вообще не установлены, сумму недостачи рассматривают как сверхнормативную и относят на счет виновных лиц.

Если недостача возникла по вине работника, он обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. Размер ущерба определяется по фактическим потерям. Для этого используют рыночные цены, действующие в данной местности на день причинения ущерба. При этом размер ущерба не может быть ниже стоимости имущества, которая определяется по данным первичных учетных документов. Недостача основных средств рассчитывается по их остаточной стоимости.

В бухучете будет отражено:

ДЕБЕТ 73 субсчет «Расчеты по возмещению ущерба» КРЕДИТ 94

– отнесена недостача имущества на виновника.

Надо сказать, что с виновника может быть взыскана рыночная стоимость недостающего имущества. Тогда разницу между рыночной и учетной стоимостью недостающего имущества относят на доходы будущих периодов:

ДЕБЕТ 73 субсчет «Расчеты по возмещению ущерба» КРЕДИТ 98

– отражена разница между рыночной и остаточной стоимостью недостающего имущества.

А по мере взыскания суммы недостачи с виновника указанная разница списывается на доходы текущего периода:

ДЕБЕТ 50 (70) КРЕДИТ 73 субсчет «Расчеты по возмещению ущерба»

– отражено погашение виновником суммы недостачи;

ДЕБЕТ 98 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»

– списана часть доходов будущих периодов.

В налоговом учете сумма возмещения ущерба, взыскиваемая с виновника, включается во внереализационные доходы (п. 3 ст. 250 НК РФ).

Если недостача материальных ценностей возникла из-за чрезвычайных обстоятельств (пожара, наводнения, стихии) или виновника не удалось установить, потери списываются на прочие расходы организации, что отражается в учете проводкой:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 94

– списаны потери от недостачи имущества.

При расчете налога на прибыль такие недостачи включаются во внереализационные расходы (подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ). Но при этом необходимо документально подтвердить факт пожара или другого чрезвычайного обстоятельства, которое привело к недостаче имущества. А если причина в том, что нет виновника, нужно представить справку о закрытии уголовного дела (письмо УФНС России по г. Москве от 15 января 2007 г. № 19-11/2462).

Если выявлены недостача и излишек

Недостача товарно-материальных ценностей может возникнуть из-за пересортицы. Тогда такую недостачу покрывают излишками.

Пример

В ходе инвентаризации товаров в магазине обнаружены:

– недостача сока «Мандарин» по цене 35 руб. за 1 упаковку в количестве 15 упаковок. Сумма недостачи – 525 руб. (35 руб. Х 15 уп.);

– излишек сока «Персик» по цене 32 руб. за 1 упаковку в количестве 15 упаковок. Сумма излишка – 480 руб. (32 руб. Х 15 уп.).

В данном случае возникла пересортица, поэтому недостачу в размере 480 руб. можно покрыть излишками на эту сумму. А вот недостачу в размере 45 руб. (525 – 480) нужно отнести на виновных лиц.

© "Бухгалтерия и кадры", №12, 2008

Достоверность бухгалтерского учета обеспечивает инвентаризация имущественных ценностей и финансовых обязательств. В процессе проверки ревизуется действительное наличие имущества. Как часто следует инвентаризовать активы?

В Законе «О бухучете», в ст.12, сказано о необходимости проведения инвентаризации с целью подтверждения достоверности бухгалтерского учета организации и составляемой отчетности.

При этом упомянуто только несколько обязательных случаев выполнения инвентаризационной поверки.

Относительно иных ситуаций определено, что порядок и сроки инвентаризации устанавливаются руководителем. В какие сроки требуется проводить инвентаризацию?

Важные аспекты

Численность инвентаризационных проверок в отчетном периоде, даты их осуществления, перечень инвентаризуемых объектов определяется самой организацией, кроме случаев обязательной инвентаризации.

В обязательном порядке инвентаризуются имущественные объекты при:

Что касается прочих случаев проведения инвентаризации, то закон никак не ограничивает количество оных. Организация вправе назначить инвентаризационную проверку в любое время, руководствуясь собственной учетной политикой.

Периодичность инвентаризаций утверждается руководителем в учетных положениях ежегодно. Кроме того, возможно проведение внеплановых инвентаризаций, на основании приказа руководящего лица.

Что это такое

Инвентаризация представляет собой способ проверки фактического наличия имущества на соответствие количества учетным показателям.

Основная схема инвентаризации всегда одинакова – объекты проверки пересчитываются, и полученные показатели сравниваются с данными бухучета.

Но при этом различают разные виды инвентаризационных проверок, что оказывает влияние на сроки проведения. Инвентаризация полная предполагает проверку всех имеющихся у организации активов, имущества, обязательств.

Проводят такую проверку в преддверии создания годового отчета. Иногда полная проверка осуществляется при документальной ревизии, осуществляемой по требованию следственных или финансовых органов.

Инвентаризация периодического типа проводится в конкретные сроки, обусловленные положениями . При этом по отдельным группам имущества могут устанавливаться различные сроки инвентаризации.

Частичную инвентаризацию проводят раз в год для всякого объекта. Такой метод контроля не требует особых затрат и не мешает производственным процессам.

Допускается частично инвентаризовать различные группы объектов одного предприятия, а затем проанализировать совокупный итог всех частичных инвентаризаций для получения информации о предприятии в целом.

Выборочная инвентаризация применяется на отдельных производственных участках либо при проверке работы .

При этом процедура может проводиться с самой разной периодичностью. Если итог выборочной проверки выявляет расхождение, проводится инвентаризация полного характера.

С какой целью проводится

В определении «инвентаризации» говорится о цели ее проведения как о возможности выявления фактических остатков. Но на самом деле задачи инвентаризации гораздо обширнее.

Среди них особо выделить можно следующие:

Действующие нормативы

Сроки проведения инвентаризации кассы

Инвентаризация кассы может быть плановой и внеплановой (внезапной). Сроки определяются законодательством и учетной политикой.

То есть инвентаризация проводится во всех обязательных случаях и по заранее утвержденному графику. Внезапная проверка может проводиться в любое время.

Ее целью становится установление компетентности и ответственности сотрудника. Также внезапной инвентаризацией может выявляться обнаруженная в учете ошибка или усиливаться система внутреннего контроля.

Сроки внезапных проверок не требуют утверждения в составе учетной политике. Они проводятся в силу текущих обстоятельств на основании приказа руководителя о проведении внеплановой инвентаризации с указанием причины проверки.

В бюджетном учреждении

В п.9 Инструкции об отчетности, принятой сказано, что показатели бухгалтерской годовой отчетности бюджетных учреждений должны подтверждаться данными инвентаризации.

Сроки и случаи инвентаризации оговариваются в локальном нормативном акте в рамках формирования учетной политики учреждения.

То есть обязательной считается только годовая инвентаризация. Все прочие случаи могут перечисляться в локальном акте.

При этом закон допускает дублирование перечня случаев, приведенных в и учет требований вышестоящих структур.

Подводя итог можно отметить, что законодательно сроки инвентаризации определены лишь в отношении проверки в преддверии подготовки годового бухгалтерского отчета.

Все прочие случаи и сроки проведения проверки определяет исключительно руководство организации, основываясь на потребностях производства и наличествующих обстоятельствах.

Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и об её имущественном положении является одной из основных задач бухгалтерского учета (ст. 1 закона о бухучете). Такая информация необходима как внутренним пользователям – учредителям, участникам, собственникам имущества, руководителям, - так и внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности. Проведение инвентаризации имущества и обязательств и способствует формированию достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации.

Владимир МАЛЫШКО
Эксперт «ПБУ»

В ходе инвентаризации проверяется и документально подтверждается наличие имущества и обязательств, их состояние и оценка. Поэтому все организации независимо от форм собственности и отраслевой принадлежности перед составлением годового отчета должны проводить инвентаризацию имущества и обязательств (ст. 12 закона о бухучете). Не обошли этот вопрос и нормативные акты бухгалтерского учета. Необходимость проведения инвентаризации перед годовым отчетом закреплена пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н). Пункт 38 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» (утв. приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н) указывает на обязательность подтверждения статей бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, результатами инвентаризации активов и обязательств.

Методическими указаниями по проведению инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина России от 13.06.95 № 49) определен порядок её осуществления и оформления результатов. При этом методические указания относят:

• к имуществу - основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы;
• к финансовым обязательствам - кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы.

Основными целями инвентаризации являются:

• выявление фактического наличия имущества;
• сопоставление фактически полученных данных о наличии имущества с данными аналитического и синтетического учета;
• проверка полноты и правильности отражения в учете оценки имущества и обязательств.

Годовая инвентаризация обычно проводится не ранее 1 октября (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Поэтому имущество, инвентаризация которого по иным причинам осуществлена в IV квартале отчетного года до момента начала годовой инвентаризации, повторно не инвентаризируется. Инвентаризация основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и т. п. должна завершиться до окончания года. Инвентаризация расчетов для подтверждения соответствующих статьей баланса на 1 января может осуществляться в начале следующего года.

Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.

Последовательность действий, связанных с проведением инвентаризации, условно можно подразделить на подготовительные работы, проведение проверки, анализ полученных данных и оформление результатов

Подготовительные мероприятия

• издание приказа;
• разработку внутренних инструкций;
• получение расписок от материально ответственных лиц;
• определение остатков имущества и обязательств по учетным данным

При наличии в организации постоянно действующей инвентаризационной комиссии проведение годовой инвентаризации возлагается на неё. Если объем работ по инвентаризации велик, то для одновременного её проведения создаются рабочие инвентаризационные комиссии. В этом случае постоянно действующая инвентаризационная комиссия проводит инструктаж рабочих комиссий, осуществляет контрольные проверки, рассматривает объяснения материально-ответственных лиц, допустивших недостачу. Рабочие же комиссии непосредственно осуществляют инвентаризацию материально-производственных запасов, основных средств, денежных средств и т. п. в местах хранения и производства.

В организациях могут разрабатываться внутренние нормативные документы, регламентирующие деятельность комиссии на каждом этапе проведения инвентаризации.

В проведении инвентаризации обязательно участвует материально ответственные лица. Комиссия получает от них отчеты со всеми документами, подтверждающими движение материально-производственных запасов и денежных средств. Материально ответственными лицами также представляется расписка о том, что к началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на МПЗ переданы в бухгалтерию, поступившие на их ответственность МПЗ оприходованы, а выбывшие - списаны в расход. Аналогичные расписки дают лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Бухгалтерия, подготовив инвентаризационные описи по объектам и структурным подразделениям, подлежащим инвентаризации, передает их материально ответственным лицам в количестве не менее двух экземпляров для заполнения графы «Фактическое наличие».

Для полной и точной проверки фактического наличия имущества у членов комиссии должны быть мерная тара, инвентарь для перемеривания, взвешивания, измерительные и другие контрольные приборы. Администрация организации должна обеспечить упомянутыми тарой, инвентарем, приборами инвентаризационные комиссии на подготовительном этапе.

Проведение проверки

В большинстве случаев для оформления результатов вещественной проверки используется формы инвентаризационных описей, для оформления же результатов документальной проверки - формы актов инвентаризации. Вышеупомянутым постановлением Госкомстата России № 88 утверждены шесть типовых форм инвентаризационных описей и восемь типовых форм актов инвентаризации.

При значительном объеме и номенклатуре материально-производственных запасов не всегда удается приостановить их поступления и выдачу во время проведения инвентаризации. В этом случае МПЗ принимаются материально ответственным лицом в присутствии членов комиссии, приходуются по реестру или товарному отчету и заносятся в отдельную опись «Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации».

Отпуск запасов производится в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера. Причем отпускать их материально ответственное лицо должно в присутствии членов комиссии. Заносятся же отпущенные запасы также в отдельную опись «Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации».

Акты обмеров, технические расчеты и другие документы, послужившие основанием для установления фактического наличия имущества навалочных товаров (наливной продукции), прикладываются к соответствующим инвентаризационным описям (форма № ИНВ-3).

Если инвентаризационная комиссия не имеет возможности в течение одного дня произвести подсчет материальных ценностей и записать их в инвентаризационную опись, то для учета фактического наличия МПЗ на складах в период проведения инвентаризации используется инвентаризационный ярлык (форма № ИНВ-2)

Данные по инвентаризации материально-производственных запасов отгруженных, но не оплаченных, находящихся в пути, принятых на ответственное хранение заносятся в отдельные акты (форма № ИНВ-4 и № ИНВ-6) и описи (форма № ИНВ-5).

При проведении инвентаризации МПЗ комиссия по ее проведению может:

• осуществить проверку соблюдения правил и условий хранения материально-производственных запасов;
• выявить материально-производственные запасы, частично потерявшие свое первоначальное качество и устаревшие морально;
• выявить сверхнормативные и не используемые материальные ценности.

Пример 1 В апреле 2004 года организация ввела в эксплуатацию объект основных средств. «Показатели» объекта в бухгалтерском и налоговом учетах совпадают: первоначальная стоимость – 3 891 720 руб., срок полезного использования 20,5 лет, установлен линейный способ начисления амортизации.

При вводе объекта в эксплуатацию проводились пусконаладочные работы. Часть их отнесли к режиму «под нагрузкой». Стоимость работ 61 500 руб. без учета НДС была учтена в расходах по обычным видам деятельности. Сумма НДС за май была перечислена 21 июня.

При инвентаризации, проводимой в декабре, установлено, что пусконаладочные работы, отнесенных к режиму «под нагрузкой», должна учитываться в режиме «вхолостую».

Так как стоимость пусконаладочных работ упомянутых режимов как в бухгалтерском, так и в налоговом учетах учитывается по-разному, то неправильное их отнесение привело к ошибкам.

В соответствии с Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (утв. постановлением Госстроя России от 05.03.04 № 15/1) пусконаладочные работы «вхолостую» включаются в главу 9 «Прочие работы и затраты» сводного сметного строительства объекта. Они являются капитальными затратами.

Пусконаладочные работы «под нагрузкой» относятся к работам некапитального характера. Такие расходы в сметной документации на строительство, как правило, не предусматриваются (п. 4.102 методики). Их можно относить на сметную стоимость, которая будет производиться (оказываться) при эксплуатации построенных объектов.

Исходя из вышеизложенного, списанная на расходы по обычным видам деятельности сумма 61 500 руб. должна учитываться в первоначальной стоимости объекта. Это увеличивает её до 3 953 220 руб. (3 891 720 + 61 500). Одновременно на эту сумму необходимо уменьшить величину расходов по обычным видам деятельности.

Так как объект основных средств был введен в апреле, то начиная с мая ежемесячно производилось начисление амортизации в сумме 15 820 руб. (3 891 720 руб. : 20,5: 12 мес. х 1 мес.). С учетом же увеличения первоначальной стоимости объекта ежемесячная сумма амортизации составит 16 070 руб./мес. (3953 220 руб. : 20,5: 12 мес.). Разница между этими величинами – 250 руб./мес. (16 070 – 15 820). За период с мая по ноябрь необходимо доначислить амортизацию в сумме – 1750 руб. (250 руб./мес. х 7 мес.).

С учетом вышеприведенного, в бухгалтерском учете в декабре производятся следующие записи:

Дебет 20 Кредит 60

- 61 500 руб. - сторнирована стоимость пусконаладочных работ, ошибочно учтенная в расходах по обычным видам деятельности;

Дебет 08 Кредит 60

- 61 500 руб. - стоимость пусконаладочных работ учтена в составе внеоборотных активов;

Дебет 01 Кредит 08

- 61 500 руб. – на стоимость пусконаладочных работ увеличена первоначальная стоимость объекта;

Дебет 20 Кредит 02

- 1750 руб. - доначислена амортизация по объекту за июнь-ноябрь.

В декабре же величина начисленной амортизации составит 16 070 руб. Её начисление отразится проводкой:

Дебет 20 Кредит 02

- 16 070 руб. – начислена амортизация по объекту за декабрь.

Вносимые исправления затронут и вопросы налогообложения.

Входной НДС , приходящейся на строительные и пусконаладочные работы в режиме «вхолостую», был принят к вычету в мае, в месяце, когда началось начисление амортизации по объекту (п. 5 ст. 172 НК РФ). По упомянутым же пусконаладочным работам НДС был принят к вычету в апреле, когда был закрыт акт с подрядчиком, осуществлявшим работы. В связи с неверным определением режима пусконаладочных работ сумма 11 070 руб. (61 500 руб. х 18%), принятая к вычету по налоговой декларации за апрель 2004 года, должна быть учтена в общей сумме входного НДС по строительным работам, то есть в мае. Поэтому организация должна представить уточненные декларации за апрель и май 2004 года.

Напомним, что организация освобождается от налоговой ответственности, если до подачи уточняющей декларации уплатит недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (п. 4 ст. 81 НК РФ).

На момент представления уточняющих деклараций недоимки по НДС у налогоплательщика не будет, так как сумма, которую необходимо было доплатить по уточненной декларации за апрель, равна величине, причитающейся к возврату из бюджета по данным уточненной декларации за май с учетом суммы НДС, уплаченной ранее по представленной декларации за этот месяц. Однако налогоплательщику необходимо будет уплатить пени в размере 158,30 руб. (11 070 руб. : 300 1/дн. х (14% (11 дн. + 15 дн). + 13% х 5 дн.)), где 14% и 13% ставки рефинансирования Банка России в период до 15 июня и после 15 июня 2004 года; 11 дн., 15 дн. и 5 дн. – количество дней в период с 21 мая по 31 мая, с 1 по 15 июня, с 16 по 20 июня.

налог на прибыль . По итогам I полугодия сумма 61 500 руб., уплаченная подрядной организации, была учтена в прочих расходах, как расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов, агрегатов (подп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ). Её же следует учитывать в первоначальной стоимости объекта основных средств.

Увеличение первоначальной стоимости объекта на 61 500 руб. повлечет за собой и увеличение ежемесячной суммы амортизации на 250 руб./мес. (61 500 руб. : 20,5: 12 мес.). За май и июнь величина доначисления составит 500 руб. (250 руб./мес. х 2 мес.).

Исходя из этого, учтенные расходы за I полугодия 2004 года должны быть уменьшены на 61 000 руб. (61 500 – 500).

По итогам 9 месяцев общая сумма расходов должна быть увеличена на разность сумм амортизации причитающейся и исчисленной - 750 руб. (250 руб./мес. х 3 мес.).

Таким образом, налогоплательщик должен представить в налоговую инспекцию уточненные декларации. Полагающуюся к уплате за I полугодие величину налога на прибыль - 14 640 руб. (61 000 руб. х 24%) можно уменьшить на сумму налога 180 руб. (750 руб. х 24%), причитающуюся из бюджета по итогам 9 месяцев 2004 года.

В связи с недоплатой налога за полугодие у налогоплательщика возникает также обязанность по уплате пени.

Налог на имущество . Увеличение первоначальной стоимости объекта на 61 500 руб. приведет к необходимости пересчета исчисленных сумм налога на имущество за I полугодие и 9 месяцев 2004 года.

По итогам I полугодия средняя стоимость имущества увеличится на 26 250 руб. ((61 500 + 61 250 + 61 000) : 7), что повлечет увеличение суммы авансового платежа – 144 руб. (26 250 руб. : 4 х 2,2%).

По итогам 9 месяцев средняя стоимость имущества также увеличится. При этом её величина составит 36 525 руб. ((61 500 + 61 250 + 61 000 + 60 750 + 60 500 + 60 250) : 10). Это повлечет увеличение суммы авансового платежа – 201 руб. (36 525 руб. : 4 х 2,2%).

Исходя из этого, налогоплательщик должен представить в налоговую инспекцию уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущества организаций за I полугодие и 9 месяцев 2004 года. При этом ему необходимо уплатить причитающиеся суммы авансовых платежей и пени.

________________________________

Конец примера

Приказ о проведении инвентаризации желательно выпустить заранее. Так как помимо вышеупомянутых подготовительных мероприятий, предшествующих её проведению, у некоторых организаций может возникнуть необходимость инвентаризировать отдельные объекты основных средств до момента её начала. Касается это таких объектов, которые на период проведения инвентаризации будут находиться вне места расположения организации – автомобили, суда, железнодорожные вагоны и т. д.

Подлежат инвентаризации и объекты основных средств, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По ним составляется отдельная опись (при инвентаризации объектов основных средств используется форма № ИНВ-1), в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.

Отдельная опись также составляется на основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению. В ней указывается время ввода в эксплуатацию и причины, которые привели эти объекты в негодность (порча, полный износ и т. п.).

При инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности должны быть проанализированы расчеты с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками, работниками и другими дебиторами и кредиторами.

При инвентаризации дебиторской задолженности комиссия помимо определения общего её размера должна установить и суммы:

• подтвержденные дебиторами;
• не подтвержденные дебиторами;
• с истекшим сроком исковой давности.

По результатам проверки заполняется акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме № ИНВ-17 последовательно с дебиторами и кредиторами. Но предварительно по указанным видам задолженности заполняется справка (приложение к форме № ИНВ-17). Её составляют в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета. Она же является основанием для составления акта по форме № ИНВ-17.

При инвентаризации имущества в большинстве случаев подсчет ведется в натуральных единицах. Однако помимо этих значений в описи и акты вносятся денежные оценки имущества и обязательств. Берутся они из первичных документов или данных бухгалтерского учета.

Инвентаризационные описи и акты инвентаризации подписываются всеми членами комиссии. Причем инвентаризационные описи и некоторые акты подписывают и материально ответственные лица. При этом производится запись, что проверка произведена в их присутствии, претензий к членам комиссии нет, и они принимают перечисленное в описи (акте) имущество на ответственное хранение.

Напомним, что отсутствие одного из членов комиссии на период инвентаризации дает основания рассматривать её результаты недействительными (п. 2.3 методических указаний).

Анализ и оформление результатов

• сопоставление данных инвентаризационных описей и актов инвентаризации с данными бухгалтерского учета;
• выявление расхождений, составление сличительных ведомостей и определение причин расхождения учетных и текущих оценок;
• подготовку предложений по отражению в бухгалтерском учете результатов инвентаризации.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:

• излишки имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации. Соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации;
• недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации (п. 3 ст. 12 закона о бухучете). Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.

Пример 2 По результатам проведения годовой инвентаризации МПЗ выявлены излишки бумаги 14 пачек (рыночная стоимость одной пачки бумаги – 106 руб.), а также установлена недостача: материалов на сумму 7517 руб., товаров - 8780 руб., готовой продукции – 15 930 руб. От материально ответственных лиц получены соответствующие объяснения. Причинами недостачи материалов и товаров признана халатность работников при исполнении должностных обязанностей. Оба работника признали свою вину и согласился возместить убытки. По недостаче готовой продукции виновные не установлены, поэтому её стоимость списана на финансовые результаты.

Объект основных средств, первоначальная стоимость которого – 39 820 руб., сумма начисленной амортизации 35 387 руб., признан не пригодным к эксплуатации. Проанализировав полученные объяснений работника, комиссия пришла к выводу:

• причины выбытия объекта явилось его техническое состояния;
• восстанавливать объект экономически нецелесообразно.

При выбытии объекта оприходованы материалы на сумму 875 руб.

В бухгалтерском учете для отражения выявленных излишков и недостач по результатам инвентаризации используются следующие записи:

Дебет 10 Кредит 91-1

- 1484 руб. (106 руб./пачк. х 14 пачк.) – оприходованы излишки бумаги;

Дебет 94 Кредит 10

- 7517 руб. – отражена стоимость недостающих материалов;

Дебет 94 Кредит 41

- 8780 руб. – отражена стоимость недостачи товаров;

Дебет 94 Кредит 43

- 15 930 руб. – отражена стоимость недостающей готовой продукции;

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01

- 39 820 руб. – списана первоначальная стоимость пришедшего в негодность объекта основных средств;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

- 35 387 руб. – списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 94 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

- 4433 руб. (39 820 – 35 387) - списана остаточная стоимость пришедшего в негодность объекта.

Налоговики обязывают организации восстанавливать НДС со стоимости недостающих материалов, товаров и остаточной стоимости списываемых объектов основных средств (мотивировкой для этого служит то, что упомянутое имущество не используется для операций, облагаемых НДС). Законодатель же в главе 21 НК РФ таких норм не установил. Следование требованиям налоговиков приводит к дополнительным записям:

- 2933,46 руб. ((7517 руб. + 8780 руб.) х 18%) – восстановлен ранее принятый к вычету НДС по недостающим материалам и товарам;

Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - 886,60 руб. (4433 руб. х 20%) – восстановлен НДС в части остаточной стоимости пришедшего в негодность объекта (при приобретении объекта ставка НДС была 20 процентов, поэтому её использует при исчислении восстанавливаемой сумма налога); Дебет 91-2 Кредит 94

- 15 930 руб. – списана сумма недостачи готовой продукции;

Дебет 91-2 Кредит 94

- 5319,60 руб. (4433 + 886,60) – отражено выбытие объекта основных средств;

Дебет 10 Кредит 91-1

- 875 руб. – оприходованы материалы от выбытия объекта основных средств;

Дебет 73 Кредит 94

- 19 230,46 руб. (7517 руб. + 8780 + 2933,46.) - начислена задолженность работников по недостаче материалов и товаров.

Напомним, что удержание причитающейся сумму с доходов работника производится с учетом ограничения, установленного статьей 138 ТК РФ – общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 процентов.

В налоговом учете при исчислении облагаемой прибыли сумма недостачи готовой продукции – 15 930 руб. не будет учтена в расходах. Законодатель позволил учитывать во внереализационных расходах недостачи материальных ценностей при отсутствие виновных лиц только если факт их отсутствия подтвержден уполномоченными органами государственной власти (подп. 5 п.2 ст. 265 НК РФ). Эта величина признается постоянной разницей, так как она формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключается из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов (п. 4 ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль»; утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). Наличие постоянной разницы обязывает организацию начислить постоянное налоговое обязательство в сумме 3823,20 руб. (15 930 руб. х 24%). Для этого в бухгалтерском учете производится следующая запись:

- 3823,20 руб. – начислено постоянное налоговое обязательство в связи со списанием на финансовые результаты недостачи готовой продукции.

_____________________________

Конец примера 2.

При составлении сличительных ведомостей по МПЗ комиссия вправе учесть пересортицу и потери в пределах естественной убыли.

Напомним, что под пересортицей понимается одновременное наличие, как излишков, так и недостач МПЗ одного и того же наименования. Причинами её могут быть ошибки при составлении товарно-сопроводительных документов: на склад фактически поступают (выбывают со склада) одни ценности, а по документам другие. Возможны и ошибки при учете: по документам и фактически на склад поступают одни ценности, в учете же находят отражение другие.

Методические указания по инвентаризации (п. 5.3) позволяют только в виде исключения произвести взаимный зачет излишков и недостач МПЗ в результате пересортицы. Причем производить взаимный зачет можно по решению руководства организации только за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении материально-производственных запасов одного и того же наименования и в тождественных количествах. Идентичная норма имеется и Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н, п. 32).

О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.

В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости МПЗ, оказавшихся в излишке, то эта разница относится на виновных лиц.

При отсутствии конкретных виновников пересортицы руководствуется нормой, установленной упомянутым выше пунктом 32 Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, а не пунктом 5.3 Методических указаний по инвентаризации. В этом случае согласно пункту 32 разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли и списываются на финансовые результаты у коммерческих организаций или на увеличение расходов - у некоммерческих.

На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.

Убыль материально-производственных запасов в пределах установленных норм определяется после зачета недостач излишками по пересортице.

Пример 3 В организации, занимающейся торговлей продуктами питания, проведена инвентаризация. Данные по продуктам, по которым существует разница между фактическим их наличием и учетным, приведены в таблице.

Материально ответственные лица представили объяснение причин случившегося, все они согласились возместить убытки. Недостача по нормам естественной убыли колбасы «Дворянской» 0,4 кг.

При внесении данных в сличительную ведомость учитывается пересортица. Касается это муки блинной (за счет муки пшеничной), риса длинного (за счет риса круглого), а также колбасы «Дворянской» (за счет колбасы «Боярской»). Покрыть же недостачу геркулеса за счет излишков крупы гречневой не удастся, так как в рассматриваемом случае продукты разные.

В счет недостачи муки блинной 16 кг (132 – 148) засчитывается 16 кг муки пшеничной из излишков. Величина стоимости покрытия 145,60 руб. (9,10 руб./кг х 16 кг) превосходит сумму недостачи – 134,40 руб. (8,40 руб./кг х 16 кг). Исходя из этого положительная разница в стоимостях - 11,20 руб. (16 кг х (9,10 руб./кг – 8,40 руб./кг) учитывается в прочих доходах. Также в прочие доходы относится и стоимость оставшейся части излишек муки пшеничной - 100,10 руб. (9,10 руб./кг х 11 кг).

Недостача риса длинного в натуральных единицах (7 кг) полностью покрывается за счет такого же количества излишков риса круглого. Однако в стоимостном выражении этого не происходит. Возникает разность в виде отрицательного значения, равного 7 руб. ((13 руб./кг – 14 руб./кг) х 7 кг).

Приняв объяснения материально ответственного лица в части пересортицы по рису, комиссия не нашла его вины. Поэтому полученная разность учитывается в прочих расходах.

Части недостачи колбасы «Дворянской» - 4 кг можно покрыть за счет равных по весу излишков колбасы «Боярской». Разница в стоимостях - 56 руб. ((255 руб./кг – 241 руб./кг) х 4 кг) относится на материально ответственное лицо, так как комиссия признала его вину.

Оставшаяся часть недостачи уменьшается на величину недостачи по нормам естественной убыли – 0,4 кг. Исходя из этого недостача 3,6 кг (4 – 0,4) колбасы считается сверх норм. И её стоимость 918 руб. (255 руб./кг х 3,6 кг) относится на материально ответственное лицо.

Излишек гречневой крупы приходуется по рыночным ценам – 126 руб. (16 руб./кг х 8 кг) и учитывается в прочих доходах. Стоимость же недостачи геркулеса – 88 руб. (8 руб./кг х 11 кг) относится на материально ответственное лицо (его вина в недостаче признана комиссией).

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дебет 94 Кредит 41

- 88 руб. (8 руб./кг х 11 кг) – отражена стоимость недостачи геркулеса;

Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- 8,8 руб. (88 руб. х 10%) – восстановлен НДС по недостаче геркулеса;

Дебет 73 Кредит 94

- 96,80 руб. (88 + 8,80) – стоимость недостачи геркулеса отнесена на виновное лицо;

Дебет 50 Кредит 73

- 96,80 руб. – внесена в кассу сумма недостачи;

Дебет 41 Кредит 91-1

- 128 руб. (16 руб./кг х 8 кг) – отражена стоимость излишек гречневой крупы;

Дебет 41 Кредит 94

11,20 руб. ((9,10 руб./кг – 8,40 руб./кг) х 16 кг) - отражена разница в стоимостях пшеничной и блинной муки, учтенная при пересортице;

Дебет 94 Кредит 91-1

11,20 руб. - разница в стоимостях пшеничной и блинной муки, учтенная при пересортице, отнесена к прочим доходам;

Дебет 41 Кредит 91-1

- 100,10 руб. (9,10 руб./кг х 11 кг) – отражена стоимость оставшихся излишков муки пшеничной;

Дебет 94 Кредит 41

- 7 руб. ((14 руб./кг – 13 руб./кг) х 7 кг) - отражена разница в стоимости риса при пересортице;

Дебет 91-2 Кредит 94

- 7 руб. – списана разница в стоимости риса при пересортице;

Дебет 41 Кредит 91-1

- 26 руб. (13 руб./кг х 2 кг) – отражена стоимость оставшихся излишков риса круглого;

Дебет 94 Кредит 41

- 56 руб. ((255 руб./кг – 241 руб./кг) х 4 кг) - отражена разница в стоимости колбас при пересортице;

Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- 10,08 руб. (56 руб. х 18%) – восстановлен НДС, приходящийся на разницу сумм в стоимостях колбас;

Дебет 73 Кредит 94

- 66,08 руб. (56 + 10,08) – разница по пересортице колбас с учетом восстановленного НДС отнесена на виновное лицо;

Дебет 94 Кредит 41

- 1020 руб. (255 руб./кг х 4 кг) – отражена стоимость недостачи колбасы «Дворянской» ;

Дебет 44 Кредит 94

- 102 руб. (255 руб./кг х 0,4 кг) – отражена недостача колбасы «Дворянской» в пределах норм естественной убыли;

Дебет 94 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- 165,24 руб. ((1020 руб. – 102 руб.) х 18%) – восстановлен НДС по недостаче колбасы «Дворянской» сверх норм естественной убыли;

Дебет 73 Кредит 94

- 1083,24 руб. (1020 – 102 + 165,24) – сумма недостачи колбасы «Дворянской» сверх норм отнесена на виновное лицо;

Дебет 70 Кредит 73

- 1149,32 руб. (66,08 + 1083,24) – сумма недостачи удержана из зарплаты виновного лица.

В налоговом учете пересортица не учитывается. Поэтому во внереализационные доходы должны включаться стоимости всех излишков муки пшеничной, риса круглого, риса круглого и колбасы «Боярской» (п. 20 ст. 250 НК РФ). Их величины соответственно – 245,70 руб. (9,1 руб./кг х 27 кг), 117 руб. (13 руб./кг х 9 кг), 128 руб. (16 руб./кг х 9 кг) и 964 руб. (241 руб./кг х 4 кг). Исходя из этого общая величина внереализиционных доходов при исчислении налога на прибыль – 1454,70 руб. (245,70 + 117 + 128 + 964). В бухгалтерском учете в прочих доходах учтено 265,30 руб.(128 + 11,20 + 100,10 + 26). Разница этих величин - 1189,40 руб. (1454,70 – 265,30) в бухгалтерском учете признается постоянной (п. 4 ПБУ 18/2002).

Не принимают налоговики в качестве расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налога на прибыль и стоимость недостачи продуктов в пределах норм естественной убыли в торговле.

Напомним, что потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, приравниваются к материальным расходам (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Правительства РФ постановление от 12.11.02 № 814 поручило федеральным органам исполнительной власти утвердить в установленном порядке до 1 января 2003 года нормы естественной убыли. Курирующее же торговлю ведомство до настоящего времени не утвердило таковых.

МНС России в Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ указал, что нормы естественной убыли могут быть учтены для целей налогообложения только в том случае, если они утверждены в порядке, установленном Правительством РФ.

Минфин России неоднократно в письмах подчеркивал, что потери в пределах норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей для целей налогообложения прибыли не учитываются, так как до настоящего времени они не разработаны (письмо от 06.11.03 № 04-02-02/140).

Если последовать рекомендациям ведомства, то величину постоянной разницы необходимо увеличить на 102 руб. К этому значению добавляются и 7 руб., учтенных в прочих расходах по пересортице риса. Итого величина постоянной разницы достигнет 1298,40 руб. (1189,40 + 102 + 7). Исходя из этого, в бухгалтерском учете начисляется постоянное налоговое обязательство в сумме 311,62 руб. (1298,40 руб. х 24%). Его начисление сопровождается проводкой:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- 311,62 руб. – начислено постоянное налоговое обязательство.

____________________________

Конец примера 3.

Обнаруженные при инвентаризации расхождения фактических сведений с данными бухгалтерского учета отражаются в проекте акта инвентаризации. К нему должны прилагаться бухгалтерские справки с указанием возможных вариантов списания выявленных недостач: на хищения, порчу при хранении вследствие халатности виновных лиц и т. д.

Обобщение результатов инвентаризации производится на заседании комиссии. Итогом этого заседания являются заключительный акт об инвентаризации, который представляются на рассмотрение руководителю организации. В нем отражаются предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета.

Для оформления итоговых данных инвентаризации используется Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией № ИНВ-26 (утв. постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 № 26).

Результаты инвентаризации утверждаются приказом руководителя организации. Причем в приказе должно быть предписание по устранению выявленных в результате инвентаризации расхождений фактического наличия и учетных данных. На основании приказа вносятся соответствующие записи в регистры бухгалтерского учета. Результаты годовой инвентаризации отражаются в годовой бухгалтерской отчетности.

По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности её проведения. Они осуществляются с участием инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия помещения, где проводилась инвентаризация. Результаты контрольных проверок оформляются актом (форма № ИНВ-24) и регистрируются в журнале учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации (форма № ИНВ-25). Материалы работы инвентаризационной комиссии по завершению инвентаризации передаются в бухгалтерию организации, где они должны храниться не менее пяти лет (п. 1 ст. 17 закона о бухучете).