Общая характеристика нормативного учета, общее и различие двух систем, использование данных этих систем для управления организацией. Сравнение системы «стандарт-кост» и нормативного учета

1. Основные понятия в нормативном методе учета затрат и его сущность

1.1 Понятие нормативного метода учета затрат и его сущность

Нормативный метод характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительный норматив калькулирования, то есть калькулирования себестоимости, исчисляется по действующим на начало месяца нормам расхода сырья, материалов и прочих затрат.

Норма - это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства.

Норма реально рассчитывается на основе технически обоснованных норм расхода материалов и прочих ресурсов, которая, в свою очередь, устанавливается в соответствии с технической документацией на производство продукции. Норматив калькулирования используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства

Нормативы должны непрерывно поддерживаться на уровне последних достижений науки и техники, путем их систематического пересмотра, совершенствования методов определения потребности предприятия в средствах производства и разработки технически обоснованных норм расхода сырья, материалов, топлива, электроэнергии, времени.

При сопоставлении фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нормативами осуществляется анализ хозяйственной деятельности, выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаются пути их использования, разрабатываются нормативы затрат на следующий отчетный период. В связи с этим появляется необходимость в учете изменения текущих норм затрат на единицу продукции. Они могут изменяться при внедрении новой технологии, реализации рационализаторских предложений, организационно-технических мероприятиях повышении производительности труда, замене дорогостоящих материалов более дешевыми. Это фиксируется в извещениях об изменении норм с указанием причин и виновников изменений, статей затрат, цехов, номеров технических операций, узлов изделий, процентов или денежного их выражения.

Чаще всего изменение норм производится по состоянию на новый отчетный период. Поэтому обязательному пересчету подлежат остатки незавершенного производства на начало месяца по соответствующей статье затрат. Правильный и своевременный учет изменения норм позволяет руководству предприятия осуществлять контроль за выполнением плана, оперативно решать и устранять недостатки в работе, если изменения произошли в сторону увеличения затрат.

Извещения об изменениях норм оформляются:

¾техническим отделом по расходу материалов;

¾плановым отделом по изменению цен на материалы;

¾отделом труда и зарплаты по изменениям нормы выработки, цен и расценок;

¾службой главного энергетика по изменениям норм расхода топлива и энергии.

Для разработки норм калькуляции на предприятии создается нормативное бюро, в котором составляются нормы калькуляции, отчеты об изменениях норм, расчеты и анализ отклонения от норм.

Бухгалтерия на основании первичных документов осуществляет учет затрат на производство по нормам, отклонения от норм и изменения норм, составляет отчетную калькуляцию по изделиям, анализирует себестоимость. Особенностью нормативного метода считается возможность предварительного контроля за расходами. В случае возникновения отклонений от норм, т.е. их превышения, выписываются первичные документы (требования, наряды) с отметкой отклонений от норм или доплатные листы на зарплату. Эти документы должны быть подписаны лицами, контролирующими процесс производства и его затраты. В них обязательно проставляются коды причин и виновников отклонений от норм.

Наличие документов на отклонения от норм, кодов причин и виновников отклонений позволяют бухгалтерии по утвержденным срокам в течение месяца составлять рапорты об отклонениях от норм, для руководителей предприятия с целью принятия мер по устранению этих причин.

Имея нормативные калькуляции, документы на отклонения от норм и их изменения, бухгалтер рассчитывает фактические затраты отчетного месяца. Фактическая себестоимость (Фс) продукта рассчитывается по следующей формуле (1.1).

где Нс-нормативная себестоимость;

Он-отклонения от норм;

Ин-изменение норм.

Полная себестоимость продукции, планируемой к выпуску в предстоящем периоде, определяется в обобщенном документе - смете затрат на производство и реализацию продукции. Для определения производственной себестоимости из общей суммы затрат на производство прежде всего исключаются затраты, относимые на непроизводственные счета, стоимость работ по капитальному строительству и капитальному ремонту, которые выполнялись для своего предприятия; транспортные услуги, оказываемые сторонним" организациям, непромышленным хозяйствам предприятия; стоимость научно-исследовательских работ, выполняемых для сторонних организаций, и т.п.

Использование системы калькуляции себестоимости по нормативным издержкам делает возможным подробный анализ отклонений по каждому центру ответственности.

Нормативные затраты определяются заранее. Они являются плановыми. Нормативные затраты - это не то же самое, что и сметные затраты. Смета относится ко всей деятельности или операции; норма дает ту же информацию о единице продукции. Норма обеспечивает оценку затрат на единицу производства, а смета - оценку затрат на весь объем деятельности.

Чтобы установить нормативные затраты на продукт, необходимо оценить плановые затраты труда, материалов и накладные расходы. Затем они суммируются, образуя нормативные затраты на производство продукта.

Нормативные затраты на продукт определяются посредством технического анализа следующим образом.

Нормы на материалы. Они основаны на спецификациях изделий, которые определяются после исследования количества вводимых материалов, необходимых для изготовления каждой "единицы продукции. Затем нормативные расходы умножаются на цены.

Нормы трудозатрат. Чтобы установить нормы трудозатрат, необходимо проанализировать все виды деятельности по различным операциям. Каждую операцию анализируют и вычисляют допустимое время, которое требуется среднему рабочему для выполнения работы.

Нормы накладных расходов. Процесс установления нормативных ставок распределения накладных расходов для системы калькуляции себестоимости по нормативным издержкам тот же, что мы рассматривали ранее. Основное отличие заключается в том, что накладные расходы рассчитываются по почасовым ставкам, умноженным на нормо-часы (т.е. время, которое должно быть затрачено), а не на фактически отработанное время.

Калькулирование - это процесс определения себестоимости определенного объекта затрат.

Под объектами затрат понимают сегменты деятельности предприятия, которые требуют измерения связанных с ними затрат (таблица 1.1).

Таблица 1.1 - Примеры объектов затрат (объектов калькулирования)

Объект затратПримерИзделиеСтиральный порошок «Радуга»УслугаРейс авиакомпании «Чита-Москва»ПроектСтроительство нефтяного терминалаЗаказчикОбщий объём реализации обуви магазину «Дом обуви»ДеятельностьКонтроль уровня качества телевизоровПодразделениеОтдел маркетингаПрограммаПрограмма подготовки магистров деловой администрации

Следует отметить, что на промышленных предприятиях затраты обычно сначала относятся к соответствующим подразделениям, а затем - к видам продукции (услугам), которые вырабатываются соответствующими подразделениями.

1.2 Принципы нормативного метода учёта затрат, его типы и значение в деятельности предприятия (планирование, контроль, анализ)

Нормативный метод учета затрат на производство представляет собой совокупность процедур по планированию, нормированию, отпуску материалов в производство, составлению внутренней отчетности, калькулирования себестоимости продукции, осуществлению экономического анализа и контроля на основе норм затрат.

Действенность нормативного метода проявляется в том, что он предполагает своевременное вмешательство в формирование производственных затрат, строгое соблюдение технико-технологической и производственной дисциплины. Данный метод выступает активным средством ресурсосбережения и дает возможность выявить как внешние, так и внутрипроизводственные резервы снижения затрат. Это метод повседневного текущего контроля и выявления новых резервов экономии, выполняющий роль метода снижения себестоимости продукции и повышения рентабельности производства.

Нормативный метод учета затрат (Standard Costing) применяется в мировой практике производственного учета с конца прошлого века. Суть его состоит в предварительном определении норм (нормативных) затрат на изделие и выявлении отклонений от норм в ходе производственного процесса, но при обязательном условии своевременного внесения изменений в действующие нормы под влиянием разных факторов. В мировой практике к числу нормируемых относятся прежде всего трудовые и материальные затраты.

Главная проблема, связанная с разработкой нормативов для составления нормативной калькуляции, состоит в определении типа разрабатываемых нормативов. В международной практике используются четыре основных типа нормативов:

Базовые;

Идеальные;

Достижимые;

Текущие.

Базовые нормативы, как говорит само название, относятся к долговременным и служат индикаторами долговременных тенденций состава затрат соответствующей им технологии производства. В силу этого при изменении технологии производства, уровня цен и т.п. данные нормативы не могут служить для контроля за текущими затратами и ситуацией в области издержек производства, так как они не отражают реальной стоимости в конкретный момент времени. На практике базовые нормативы используются достаточно редко.

Таблица 1.2 - Условия для идеальных нормативов

Идеальные нормативы могут использоваться при наличии таких условий, как:отсутствие перерасхода материалов и других запасов;отсутствие непроизводительного труда;отсутствие аварий, порчи и других причин простоев оборудованияотсутствие простоев в производственном процессе

Все перечисленные условия (таблица 1.2) относятся к категории нереальных (идеальных), а потому идеальные нормативы практически мало используются в производстве.

Достижимые нормативы, как говорит их название, представляют собой нормативы, отражающие затраты, которые должны быть сформированы при эффективной организации производства, но при использовании факторов, оказывающих влияние на выпуск продукции (выполнение работ, оказание услуг). Эти нормативы достаточно широко распространены на практике, так как в самих нормативах заложены корректировки на допустимый перерасход материалов, на допустимые потери времени на обработку продукции, на допустимый выход из строя оборудования и т.п. Практическое использование подобных нормативов создает базу для измерения отклонений, возникающих в ходе производства. Иными словами, достижимые нормативы представляют собой тот уровень нормативных затрат, который должен быть достигнут.

Достижимые нормативы - это тот уровень нормативов, который в наибольшей степени соответствует практической реализации. Обычно эти нормативы разрабатываются в два этапа, которые представлены в таблице 1.3.

Таблица 1.3 - Этапы разработки нормативов

На первом этапеустанавливается уровень переменных затрат, т.е. уровень затрат труда производственных рабочих, основных материалов и переменных производственных накладных расходовНа втором этапеустанавливается уровень непроизводственных издержек на единицу продукции, например, при составлении сметы определяются показатели затрат на отчетный период: затраты на аренду, на оплату труда управленческого персонала, объем производства и т.д.

Текущие нормативы представляют собой временно действующие нормативы, которые действуют в ситуациях, когда обычные достижимые нормативы не могут быть реализованы в силу отклонений в ходе производственного процесса. Например, в силу неисправности оборудование временно, до устранения неисправности, работает ниже уровня обычной производительности.

В практике работы предприятий процесс разработки нормативов осуществляют управляющие, которые в рамках своих структурных подразделений должны разрабатывать уровень ожидаемой эффективности, определяемый уровнем нормативных издержек.

Нормативные издержки сравниваются с реальными затратами. При этом управляющий анализирует расхождение с точки зрения их причин и ответственных лиц. При положительных расхождениях выявляется экономия, при отрицательных - перерасход. Другими словами, осуществляется управление методом исключения, т.е. наиболее существенные отклонения в интересах управления анализируются на предмет их минимизации.

Исходя из вышесказанного, нормативы время от времени требуют пересмотра и обновления. С точки зрения управления нормативами их желательно обновлять в следующих случаях:

¾при изменениях в спецификации продукции или при изменении технологии производства;

¾при величине отклонений от нормативов, достигающей значений, сопоставимых с нормативами.

Многие зарубежные предприятия пересматривают нормативы при составлении ежегодных смет

Нормативный метод учета затрат и формирования себестоимости предполагает соблюдение следующих принципов:

¾предварительное составление калькуляции и нормативной себестоимости по каждому изделию;

¾ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;

¾учет фактических затрат в течение месяца подразделяет их на расходы по нормам и отклонения от норм;

¾установление причин отклонений от норм по местам их возникновения;

¾определение фактической себестоимости продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Применение нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости на промышленном предприятии подразумевает соблюдение определенной последовательности бухгалтерских действий:

¾на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция по изделиям;

¾в течение определенного периода (месяца) нормативная себестоимость корректируется с учетом изменений;

¾возникшие в течение месяца изменения и отклонения от нормативной себестоимости учитываются отдельно;

¾определяются причины возникших отклонений;

¾на основании фактических расходов определяется фактическая себестоимость продукции.

При необходимости нормативы корректируются. Существует два способа корректировки:

¾прямой подетальный пересчет, т.е. данные об остатках незавершенного производства, полученного в результате инвентаризации или оперативного учета по деталям и узлам, умножается на величину норм. Этот способ наиболее достоверный, но трудоемкий, так как возникает необходимость пересчета остатков всех деталей независимо от места их нахождения;

¾укрупненный счет по калькуляционной стоимости. Этот способ менее трудоемкий, но допускает определенную условность. Он может применяться, когда удельный вес влияния изменений норм в себестоимости продукции незначителен.

Анализ занимает важное место в системе управленческого учета. Проведение анализа позволяет выявлять отклонения показателей в работе предприятия и причины, вызвавшие эти изменения. На основании результатов анализа (в частности показателей затрат на производство) принимаются различные управленческие решения, поэтому немаловажно провести точный, достоверный анализ, позволяющий понять реальную ситуацию на предприятии.

Таблица 1.4 - Задачи анализа себестоимости продукции

Задачи анализа себестоимости продукцииоценка обоснованности и напряженности плана по себестоимости продукции, издержкам производства и обращения на основе анализа поведения затратустановление динамики и степени выполнения плана по себестоимости;определение факторов, повлиявших на динамику показателей себестоимости и выполнения плана по ним, величины и причины отклонений фактических затрат от плановых;анализ себестоимости отдельных видов продукциивыявление резервов дальнейшего снижения себестоимости продукции.

Анализ себестоимости продукции направлен на выявление возможностей повышения эффективности использования материальных, трудовых и денежных ресурсов в процессе производства, снабжения и сбыта продукции.

Анализ фактической себестоимости продукции предприятия заключается в установлении степени ее соответствия нормативным и плановым величинам, изучении причин изменения уровня себестоимости, в выявлении резервов дальнейшего ее снижения.

Анализ себестоимости единицы важнейших видов продукций позволяет определить, за счет чего именно произошло повышение или понижение плановых затрат. Для глубокого анализа себестоимости продукции следует проанализировать себестоимость товарной продукции по калькуляционным статьям расходов.

Нормативный метод калькулирования себестоимости предполагает, что в учете обычно используется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету этого счета отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»).

По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи» и др.).

2. Учет производственных затрат по нормативному методу

2.1 Учет использования сырья и материалов

Для повышения эффективности использования производственных ресурсов в условиях применения нормативного метода, прежде всего, необходимо наладить тщательным учет затрат по нормам. Для этого требуется изучить действующую организацию учета материальных ресурсов, труда и заработной платы, применяемые первичные документы, выявить отклонения от требований нормативных документов.

Основной задачей организации учета является усиление контроля за экономным и рациональным использованием сырьевых, топливно-энергетических и других материальных ресурсов, а также за соблюдением лимита материальных затрат. Важной предпосылкой учета и контроля сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, топлива и энергии для технологических целей, других материальных ценностей является установление строгою порядка лимитирования отпуска и учета их выдачи в цехи, на производственные участки и рабочие места.

Основным первичным документом, которым оформляется отпуск материалов в производство в пределах норм, является лимитно-заборная карта. Лимитирование отпуска материалов в производство осуществляют плановые отделы предприятия по своим производствам. Лимитно-заборная карта выписывается плановым отделом в двух экземплярах. Один экземпляр передастся кладовщику, другой мастеру участка потребителя материала. При получении материала мастера цехов расписываются в экземпляре склада, а кладовщик в экземпляре участков. После каждой операции в карте указывают остаток лимита.

При получении материалов с центрального склада предприятия кладовщики расписываются взаимно в экземплярах центрального склада. После оформления реквизитов верхней части лимитно-заборной карты ее отправляют на утверждение, В ней указывают: наименование, количество и стоимость материалов, отпущенных со склада, номер склада, номер цеха-получателя, номер заказа или вид продукции, на производство которой отпущены материалы, или статья общепроизводственных (общехозяйственных) расходов. Нижняя часть лимитно-заборной карты предназначена для отражения фактического отпуска материалов и контроля за использованием лимита.

До внедрения нормативного учета материальная ответственность за полученные и израсходованные материальные ценности возлагалась только на производителя работ, а с внедрением нормативною учета бригадир стал ответственным перед прорабом, поскольку он фактически получает материалы, расходует их, а следовательно, и должен нести ответственность за правильность их расходования. Бригада получает материалы непосредственно от кладовщиков, которые в свою очередь получают со складов предприятия. Полученные материалы они полностью раздают бригадирам немедленно по получении их и фиксируют этот отпуск в книге, где на каждою бригадира открыт лицевой счет. Бригадир ежедневно в этой книге расписывается за полученное количество материалов. Данные книги заносятся в соответствующую графу нормативного наряда и сопоставляются с нормативным количеством материалов, потребных для выполнения объема работ по наряду. Материальная ответственность за сохранность материалов, возложенная на бригадиров, помогает бороться с бесхозяйственностью и с отклонениями, так как за экономию материалов каждая бригада получает премию, а за перерасход лишается ее. Сигнальная документация позволяет навести порядок в расходовании материалов и повысить ответственность бригадиров и звеньевых за их расходованием. С каждым месяцем количество отклонений становится все меньше и меньше, а удельный вес компенсируемых затрат все больше и больше.

Отпуск материалов на рабочие места по лимитно-заборным картам производится до 25-26-го числа каждого месяца, именно в эти сроки происходит «закрытие» карт на текущий месяц. В конце месяца заведующий складом комплектует лимитно-заборные карты по цехам-получателям и сдает их бухгалтеру материальной группы предприятия сборного железобетона для обработки. А экземпляры лимитно-заборных карт, находящиеся у получателя, служат основанием для заполнения материальных отчетов об использовании материалов за месяц.

Материальный отчет - это документ оперативного контроля за использованием материалов в производстве. В нем находит отражение нормативный и фактический расход каждого вида материалов за месяц в объеме выпускаемых изделий. Материальные отчеты составляются мастерами, проверяются и подписываются начальником цеха сдаются в бухгалтерию.

Однократный, редко повторяющийся отпуск материалов оформляется требованиями - разовыми документами, основным реквизитом которых является количество затребованных и отпущенных со складов материалов. Требования выписываются, так же как лимитно-заборные карты, в двух или трех экземплярах.

Сверхлимитный отпуск материалов и их замена оформляются сигнальными требованиями, а возврат неиспользованных материалов накладными или теми же лимитно-заборными картами. Чтобы лишить возможности незаконно маневрировать материалами путем получения их для одних изделий и фактического расходования для других, ежемесячно незавершенное производство подлежит инвентаризации и обсчету по установленным нормативам расхода материалов. Таким путем выявляется потребное количество материалов для незавершенного производства на каждое изделие, сопоставляемое с количеством отпущенных на это изделие материалов, учтенных в лимитной карте.

Расходом материалов на производство считается количество материалов, отпущенных со склада за вычетом возврата материалов, не начатых обработкой на конец месяца в цехах. На материалы, оставшиеся в цехах на конец месяца не запущенными в производство, составляется накладная на внутреннее перемещение (на возврат) последним днем месяца. По этой накладной такие материалы списываются с кредита счета 20 на дебет счета 10. Одновременно составляется требование на отпуск материалов со склада первым днем нового месяца, по которому материалы списываются с кредита счета 10 на дебет счета 20. На основании первичных документов о расходе материалов составляется ведомость распределения материалов по направлениям расхода. При журнально-ордерной форме учета составляется разработочная таблица ф. №1.

2.2 Учет выработки и заработной платы производственных рабочих

Для расчета заработка, прежде всего, надо знать количество времени, отработанное каждым работником. Учет рабочего времени ведется в табеле типовой формы. По каждому цеху, отделу предприятия составляется отдельный табель. В табеле записываются все работники по категориям и табельным номерам. Ежедневно по каждому работнику делаются записи проработанного и не проработанного времени, особо выделяются сверхурочные часы, часы ночной смены, льготные часы подростков и т.д. Невыходы на работу отмечаются установленными к табелю буквенными обозначениями. Кроме табеля для учета отработанного времени составляются списки работавших сверхурочно, в ночную смену, листки о простое. Время выполнения государственных и общественных обязанностей подтверждается справками. Табель подсчитывается два раза в месяц и со всеми относящимися к нему документами передается в бухгалтерию.

Для начисления заработка сдельщикам необходимо знать, кроме отработанного времени, и выработку. В зависимости от учета индивидуальной выработки каждого рабочего или учета выполненной коллективом или бригадой работы применяют индивидуальную и коллективную формы оплаты труда.

Учет выработки продукции и выполненных работ, необходимый для исчисления заработной платы при сдельной оплате труда, должен обеспечить получение точной информации о количестве и качестве выработанной продукции и выполненных работ, правильное определение уровня выполнения норм выработки и нормированных заданий рабочими в строгом соответствии с фактически отработанным временем и размера их заработной платы, контроль за соответствием объема выработанной продукции и выполненных работ количеству материалов и полуфабрикатов, выданных в производство и израсходованных в нем. Такой контроль осуществляют мастера, начальники участков, работники технического контроля и другие работники, на которых возложены эти обязанности в зависимости от специфики организации производства и уровня механизации учетных работ.

Методы учета выработки и контроля качества продукции на предприятии, в цехах и на участках обусловлены технологией и организацией производственных процессов, характером вырабатываемой продукции и формами оплаты труда. В зависимости от перечисленных условий на предприятиях сложились различные системы учета выработки. Они учитывают способ получения первичной информации о выработке и применяемые при этом формы первичных документов, способы распределения общего заработка между членами бригады и др. При каждой из систем выработка фиксируется документами, состав показателей которых определяют требованиями оперативного, бухгалтерского и статистического учета труда и заработной платы (наряд на сдельную работу, ведомость учета выработки, маршрутные листы). Обязательной информацией в документах является табельный номер исполнителя, характеристика выполненной работы, число принятых годных и забракованных изделий, нормы времени, расценки и вид оплаты. Документацию по учету выработки заполняют на основе технологических карт, действующих норм и расценок и выдают бригадиру или рабочему до начала работы. В первичные документы заранее проставляют данные об установленных нормах времени, нормах выработки и т.п.

2.3 Учет потери брака и простоев

Производственные потери представляют собой непроизводительные затраты материальных и трудовых ресурсов. К ним относятся потери от брака и простоев. Задачи снижения и повышения качества продукции требуют решительной борьбы с бесхозяйственностью и потерями, полного и своевременного их учета с установлением причин и виновников потерь. В связи с этим потери or брака выделяют в калькуляции себестоимости отдельной статьей.

Брак представляет собой детали и готовые изделия, выполненные с нарушением требований чертежей, технических условий и стандартов, в силу чего они не могут быть использованы по прямому назначению. Брак, обнаруженный на предприятии рабочими, является внутренним. Недоброкачественная продукция, обнаруженная у потребителя, представляет собой внешний брак. В зависимости от технической возможности и экономической целесообразности исправления брака подразделяют на исправимый и неисправимый. Неисправимый брак по техническим и экономическим соображениям исправлению не подлежит. Стоимость исправления таких изделий выше стоимости изготовления новой.

Борьба с потерями от брака предполагает хорошо налаженный, своевременный учет потерь от брака, выявление причин и виновников его, разработку организационно-технических мероприятий по его устранению и недопущению, материальную ответственность виновных лиц.

Оперативный учет потерь от брака по причинам и виновникам осуществляется отделом технического контроля. Определение себестоимости забракованных изделий, сумм удержаний с виновников брака, дополнительных затрат по его исправлению и потерь от брака является функцией бухгалтерии.

Себестоимость исправимого брака складывается из расходов на сырье, материалы и заработную плату, пошедших на исправление и доведение изделия до степени годности, и соответствующей доли общепроизводственных расходов. Общехозяйственные расходы в затраты по исправлению бракованной продукции не включаются. Внешний брак, обнаруженный у потребителя, оценивается по производственной себестоимости изготовителя продукции, расходам по его транспортировке и замене. В учете допускается в целях упрощения и удешевления расчетов оценивать брак по плановой или нормативной его себестоимости.

Первичным документом, фиксирующим брак, является извещение (акт) о браке. В нем указываются наименование изделия, на котором обнаружен брак, стоимость материалов и сумму заработной платы, число забракованных изделий, виновников и причины выработки бракованной продукции. Себестоимость забракованных изделий определяют так: затраты на материалы и заработную плату включают но нормам, а расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и общепроизводственные расходы в соответствующей доле - по их фактическому уровню.

Затраты по браку учитываются на активном счете 28 «Брака в производстве». По дебету этого счета отражают: по неисправимому браку - себестоимость забракованных изделий, а по исправимому все расходы, связанные с его исправление. По кредиту счета производят записи, частично уменьшающие потери от брака: удержания с виновников брака и стоимость отходов, сдаваемых на склад. Разница между суммами дебета и кредита счета 28 «Брака в производстве» показывает окончательную сумму потерь от брака. Потери от брака ежемесячно относят на счета 20 «Основного производства» и 23 «Вспомогательных производств» и включают в себестоимость тех изделий, по которым обнаружен брак. Аналитический учет к счету 28 «Брака в производстве» ведут по цехам, видам изделий и статьям затрат. Учет ведется в ведомостях или на карточках. Затраты но браку по одному - двум изделиям можно учитывать в ведомости №12 «Затраты по цеху». При журнально-ордерной форме для учета брака предусмотрена ведомость №14 «Потери в производстве».

Учет потерь от простоев - важный участок учета. Простои приводят к непроизводительным затратам рабочего времени, к неполному использованию оборудования и выпуску продукции. Поэтому учет простоев, анализ их по причинам и виновникам образования имеет большое значение для выявления резервов роста производительности труда и увеличения выпуска продукции.

2.4 Сводный учет затрат на производство

Под сводным учетом затрат на производство понимают комплекс работ, связанных с группировкой затрат по статьям калькуляций, элементам, местам возникновения, видам или укрупненным группам продукции (объектам учета затрат), разграничением затрат между товарным выпуском и незавершенным производством с последующим использованием этих данных для составления отчетности и калькуляций фактической себестоимости изделий.

Методика и техника сводного учета при нормативном методе учета зависят от особенностей производства, варианта сводного учета, характера продукции, структуры управления, полноты внедрения нормативного учета. При нормативном учете предусматривается обязательное отражение фактических затрат в пределах норм, отклонений от норм и изменения норм.

Сводный бухгалтерский учет затрат на производство имеет два варианта: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный.

Полуфабрикатный вариант предусматривает обособленное выявление себестоимости полуфабрикатов, стоимостный учет их движения по цехам и переделам. При этом варианте учета в затраты каждого цеха входят собственные издержки и себестоимость полуфабрикатов, полученных из предыдущих цехов. В сводных по предприятию данных затраты дублируются на сумму внутризаводских оборотов. При полуфабрикатном варианте сводного бухгалтерского учета затрат на производство, помимо количественного учета движения полуфабрикатов между цехами и промежуточными складами, осуществляется также и стоимостный учет.

Бесполуфабрикатный вариант сводного бухгалтерского учета затрат на производство не предусматривает определения себестоимости полуфабрикатов по цехам. Их производство и движение учитываются лишь в натуральном выражении в системе внутризаводского оперативного учета. В расходы цехов включаются лишь собственные затраты, а все издержки производства отражаются в бухгалтерском учете без внутризаводского оборота. На предприятиях сборного железобетона применяется менее трудоемкий - бесполуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство, при котором не ведется стоимостный бухгалтерский учет их производства и движения.

Оба варианта требуют хорошо организованного количественного учета движения полуфабрикатов. Без достоверного количественного учета полуфабрикатов не может быть обеспечен и стоимостный учет. Для сводного бухгалтерского учета затрат на производство в разрезе цехов необходима информация о фактических и планово-нормативных расходах по производству изделий каждым цехом. Кроме того, надо располагать данными об объеме выпущенной цехами продукции, остатках незавершенного производства на начало и конец отчетного месяца в натуральном выражении.

Информация обобщается в «Ведомости учета затрат на основное производство (счет 20) за отчетный месяц», где в разрезе калькуляционных статей группируются затраты, оставшиеся в составе незавершенною производства на начало месяца, произведенные за отчетный период и относящиеся к незавершенному производству на конец месяца. Все эти показатели отражаются по дебету счета «Основное производство». По кредиту данного счета выделяются списания окончательного брака, используемых отходов, возврата неиспользованных материалов и прочие списания, а также фактические затраты на выпуск готовой продукции. Себестоимость незавершенного производства на начало и на конец отчетного периода не что иное как сальдо счета «Основное производство». На конец периода оно определяется суммированием остатка на начало месяца и оборота по дебету счета и вычитанием из полученного результата оборота по кредиту.

2.5 Выявление отклонений от норм и их учёт

Все отступления фактических издержек производства от действующих норм по любой калькуляционной статье затрат рассматриваются как отклонения от норм расходов. Такой подход позволяет не только организовать достоверный учет издержек производства и точное калькулирования себестоимости продукции, но и систематически анализировать отклонения от норм расходов для принятия управленческих решений по оперативному воздействию на процесс формирования себестоимости. Именно эти обстоятельства, обеспечивающие повышение оперативности и аналитичности управленческого учета, непосредственное участие работников производственной бухгалтерии в управлении производством, выгодно отличают нормативный метод от других методов

1.Отрицательные.

2.Положительные.

Условные.

Отрицательные отклонения представляют собой перерасход фактических издержек производства единицы продукции в сравнении с их нормативным уровнем. Такие отклонения возникают при нарушении технологического процесса производства продукции, недостатков в организации и управлении производством.

Положительные отклонения, как правило, являются следствием мер, направленных на повышение эффективности производства (при рациональном использовании отходов, устранении брака, совершенствовании технологии производства и т.п.). положительные отклонения могут возникать при использовании заниженных норм, поэтому нормы периодически пересматриваются и при необходимости их повышают.

Условные отклонения могут быть отрицательными и положительными и появляются в результате различий в методиках составления сметной и нормативной калькуляций. По методическим соображениям ряд расходов по смете не включается в калькуляцию нормативной себестоимости, а именно: потери от брака, частично выполненные операции и др. Все эти отклонения учитываются полностью и по окончании отчетного периода анализируются для выявления действительной величины отрицательных или положительных отклонений.

По характеру оформления отклонения от норм подразделяются на три группы: документированные, расчетные и неучтенные. Документированные отклонения выявляются с помощью первичных документов для учета прямых издержек производства - сырья, материалов и оплаты труда производственных рабочих. Расчетные отклонения по косвенным расходам, как правило, выявляются с помощью специальных расчетов. Неучтенные отклонения, возникшие из-за недостатков в организации управленческого учета и документирования операций по расходу, выявляются после проведения инвентаризации незавершенного производства.

Отклонения можно вычислять для целых категорий, таких, как общие затраты основных материалов, для любых групп внутри категорий, каждой статьи затрат.

Отклонения по материалам. Затраты на материалы, используемые в производстве продукта, зависят от цены материалов и от количества материалов. Так как фактическое количество использованных материалов, скорее всего, отличается от нормативного, а фактические цены - от нормативных цен, то фактические затраты будут отличаться от нормативных.

Причинами возникновения отклонения по использованию материала могут быть небрежное отношение сотрудников с материалом, закупка материала низкого качества, хищения материала, изменение требований по контролю за качеством или методов производства.

Заключение

Определение себестоимости продукции является одним из главных вопросов организации учета. Целью учета себестоимости продукции является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат, связанных с выпуском и реализацией продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных ее видов и всей продукции в целом. Исчисление этого показателя необходимо для оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики; определения рентабельности производства и отдельных видов продукции; осуществления внутрипроизводственного хозрасчета; выявления резервов снижения себестоимости продукции; определения цен на продукцию; исчисления национального дохода в масштабах страны; расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии, организационно-технических мероприятий; обоснования решений о производстве новых видов продукции и снятия с производства устаревших.

Анализ себестоимости продукции в разрезе статей калькуляции дает возможность не только получить наиболее полную картину изменения затрат, но и разобраться, где произошли отклонения и кто их виновник. Анализ себестоимости в калькуляционном разрезе базируется на классификации затрат по месту их возникновения независимо от экономического содержания. Именно поэтому можно установить место возникновения отклонения: основное производство, общепроизводственные, общехозяйственные, расходы.

Список источников

затрата нормативный сырье заработный

1.Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) №14-ФЗ от 26.01.1996 // Собрание законодательства РФ.

.Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) №117-ФЗ от 05.08.2000 // Собрание законодательства РФ.

.Положение о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утвержденное приказом Минфина РФ от 07.05.2003 г. №94н) - М.: «Информационное агентство ИПБ - БИНФА», 2005 г.

.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России №94н от 31.10.2000 // «Экономика и жизнь». - 2000.

.Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета- / Бабаев Ю.А. - М.: ЮНИТИ, 2005 г.

6.Баканов М.И. Теория экономического анализа / Баканов М.И., Шеремет А.Д. - М.: Финансы и статистика, 2006 г.

.Глушков И.Е. «Бухгалтерский учет современного предприятия» / Глушков И.Е. - М.: Новосибирск КРОИУС, ЭКОР, 2006 г.

.Кондаков Н.П. Бухгалтерский управленческий учет / Кондаков Н.П. - М.: ИНФА - М., 2007 г.

.Сухов М.В. Налоговый учет расходов на сырье и материалы/ Сухов М.В. - // Главбух, №6, 2002

.Волкова О.Н. Управленческий учет. Учебник. / Волкова О.Н. - М., ТК ВЕЛБИ, изд. - во Проспект, 2005.

.Апчерч А. Управленческий учет. / Апчерч А - М., Финансы и статистика, 2002.

.Друри К. Учет затрат методом «стандарт-кост». / Друри К. - М.: Юнити, 1998.

.Керимов В. Э Управленческий учет коммерческо-сбытовой деятельности. / Керимов В.Э., Епифанов А.А., Селиванов П.В., Крятов М.С. - М.: Экзамен, 2003.

14.Друри К. Управленческий учет для бизнес-решений. / Друри К. - М.: ЮНИТИ, 2003.

15.Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов / Ивашкевич В.Б. - М.: Юристъ, 2003.

.Нидлз Б. Принципы бухгалтерского учета. / Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д.М.: Финансы и статистика, 1993.

.Николаева О.А Управленческий учет: Учебное пособие. / Николаева О., Шишкова Т. - М.: УРСС, 2003.

.Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «директ-костинг»./ Николаева С.А. - М.: Аналитика-пресс, 1997.

.Новиченко П.П. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в промышленности: Учебник. / Новиченко П.П., Рендухов И.М - М.: Финансы и статистика, 1992.

.Палий В.Ф. Организация управленческого учета. / Палий В.Ф. - М.: Бератор-Пресс, 2003.

.Рей В.В. Управленческий учет. / Рей В.В., Палий В. - М.: Инфра-М, 1997.

.Ткач В.И. Управленческий учет: международный опыт. / Ткач В.И., Ткач М.В. - М.: Финансы и статистика, 1994.

.Хорнгрен Ч.Т. Бухгалтерский учет: управленческий аспект./ Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж - М.: Финансы и статистика, 2001.

Репетиторство

Нужна помощь по изучению какой-либы темы?

Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.

Для организации учета затрат на производство весьма важно, как определяется их абсолютная величина, как формируется фактиче­ская себестоимость продукции. Изначально затраты подсчитывали путем накопления расходов в течение заранее определенного пе­риода. Абсолютная величина затрат одного дня (по видам), одного первичного документа, одной хозяйственной операции прибавля­лась к аналогичным расходам предыдущих дней, и так до оконча­ния отчетного периода (месяца, квартала, года). По ряду затрат бы­ло неважно, какого числа данного месяца они имели место, иногда это не имело смысла (например, при начислении амортизации ос­новных средств и других списаниях), но всегда было важно, чтобы те или иные расходы были отнесены к определенному периоду.

Различные материальные и денежные затраты затем группирова­лись и суммировались. Такой метод валового подсчета (валового оборота) расходов применяется на большинстве предприятий и поныне.

Со временем наука и практика выработали и другие, более ра­циональные методы формирования учетной информации о затра­тах. Суть их заключается в том, что преобладающую часть факти­ческих затрат на изготовление продукции можно рассчитать пред­варительно, еще не приступая к ее производству. Для этого нужно иметь детально разработанную конструкцию изделия, состав про­дукции и технологию ее производства по операциям, установить соответствующие нормы (стандарты) издержек и рассчитать нор­мативную калькуляцию. Данные нормативной калькуляции по ви­дам затрат умножают на фактическое число изготовленных дета­лей, полуфабрикатов и изделий и определяют нормативную себе­стоимость фактического выпуска изделий. Прибавив к этой себестоимости отдельно учитываемые отклонения от норм по ви­дам затрат, получим фактическую себестоимость (фактические расходы на производство) продукции:

где Яф - расходы фактические; Ян - расходы нормативные; Он - отклонения от норм.

Принцип определения фактических расходов как суммы зара­нее заданных нормативов (стандартов) и отклонений от них (стан- дарт-кост) был впервые предложен и реализован в начале XX в. в США, а затем и в других, главным образом европейских, странах. В 30-е годы прошлого столетия он начал внедряться и в нашей стране под названием «Нормативный метод учета затрат на произ­водство и калькулирования себестоимости продукции».

Нормативный метод учета фактических затрат основан на предварительном расчете норм расхода на изделие, вид работ (ус­луг) или место издержек по всем или важнейшим слагаемым себе­стоимости. Нормы прямых затрат разрабатываются на детали, уз­лы, полуфабрикаты, изделия, технологические операции обработ­ки или переработки. По расходам на обслуживание производства, управление и сбыт составляют бюджетные нормативные сметы. Общая сумма фактических затрат на выпуск продукции и на еди­ницу каждого ее вида определяется как алгебраическая сумма за­трат по нормам и отклонений от норм.

Нормативный метод учета фактических затрат позволяет опе­рт и вно контролировать их величину, не дожидаясь окончания месяца, квартала, года, выявлять отклонения от норм и нормати­вом, своевременно принимать меры по предотвращению удорожа­ний, перерасходов, ликвидации причин, их вызвавших.

Общая гумма затрат на производство и себестоимость единицы измере­ния объема продукции, работ, услуг определяются точнее, по­скольку подавляющая часть издержек рассчитывается на базе диф­ференцированных, индивидуальных для каждого изделия и вида работ норм, а отклонения обычно составляют незначительную (хо- I я и важную для управления) величину.

В составе нормативных расходов могут быть обособлены нор­мы на начало учетного периода и изменения норм. Они имеют ме- е го при изменении конструкции изделия, технологии производст­ва, состава материальных и трудовых затрат в результате внедрения новой техники и других оргтехмероприятий. Как правило, нормы расхода уменьшаются, становятся жестче. Но для повышения ка­чества продукции, при улучшении ее дизайна и упаковки, норма­тивы издержек могут возрасти. Изменение норм затрат оформляют соответствующими документами (извещениями об изменении норм, приказами на замену и т.п.). В них указываются инициатор изменения нормы (цех, отдел, служба), ее характер и величина, ме­сто осуществления, дата введения нового норматива.

Извещения и другие документы об изменениях норм выписы­вают технические службы предприятия. Изменение норм обычно приурочивается к началу следующего отчетного периода.

В тех случаях, когда изменения норм производятся на протяже- пии отчетного месяца, разница между нормами, приведенными в нормативных калькуляциях, и новыми нормами до конца отчетно­го месяца выявляется и учитывается особо.

В управленческом учете необходимо организовать тщательный контроль за своевременным внесением изменений норм в норма­тивные калькуляции. Учет изменений норм обеспечивает:

Тождественность действующих норм затрат в технологиче­ской документации и нормативных калькуляциях;

Единство норм, используемых в учете в течение года, на нача­ло и конец месяца, квартала;

Исчисление влияния изменения норм на себестоимость про­дукции в целом по организации и по отдельным изделиям;

Контроль за своевременным изменением норм и участием в этом технико-экономических служб;

Исчисление фактической эффективности оргтехмероприя- тий, контроль за их внедрением.

Для расчета и анализа фактической эффективности оргтехме- роприятий необходимо вести оперативный учет изменений норм в разрезе мероприятий, причин, инициаторов и исполнителей. Для этого применяют специальные карты учета изменений норм на от­дельные виды продукции и ведомости учета выполнения плана оргтехмероприятий.

В условиях механизации и автоматизации обработки экономи­ческой информации оперативная корректировка норм осуществ­ляется с помощью специальной программы на основе извещений об изменении норм или технической документации. При этом в памяти системы должны отражаться все имевшие место измене­ния норм от начала изготовления данной продукции до снятия ее с производства.

Нормативный учет в той или иной форме удобен любым предприятиям и организациям, имеющим в процессе работы циклические, повторяющиеся элементы, будь то изделия или их части, трудовые операции или технологические процессы. При этом не обязательно, чтобы производство было массовым или хотя бы серийным.

Есть целый ряд предприятий, применяющих учет по нормативам, имеющих позаказный тип производства. Например, предприятие, занимающееся установкой стенных шкафов, успешно решило проблему перерасхода материалов и низкой производительности труда за счет введения нормативов трудоемкости работ и норм расхода материалов. Несмотря на то, что каждый заказ индивидуален, шкаф собирается из стандартных элементов, а монтаж любой модели можно описать в виде перечня стандартных операций. Таким образом, при наличии нормативов, как только согласованы параметры заказа (размеры, модель), можно легко просчитать требуемое количество материалов и время на монтаж шкафа. Материалы отпускаются со склада согласно нормам, работы оплачиваются по нормативному рабочему времени. Попутно ускоряется процесс калькулирования по заказу и повышается обоснованность назначения цены.

К сведению. В России и за рубежом накоплен большой опыт по определению нормативов и работе с ними. В рамках плановой социалистической экономики широко применялись различные методы нормирования труда и материальных затрат, а также учета затрат по нормативам, которые позднее были незаслуженно забыты российскими менеджерами. И часто, к сожалению, только для создания адекватной нормативной базы руководителям предприятий приходится пройти очень длинный путь, исходным пунктом которого становится попытка самостоятельного формулирования основных положений системы Тейлора, разработанной в конце позапрошлого века.

В литературе, посвященной вопросам управленческого учета и контроллинга, широко освещается метод стандарт-кост (standard costing ) , определяемый как система нормативного учета затрат, применяемая компаниями США и Западной Европы; большое внимание уделяется также управлению по отклонениям. Как показывает практика, анализ отклонений - эффективный инструмент контроля затрат и всей системы управления предприятием. Нормативный учет может быть использован предприятием как целостная концепция, позволяющая проводить анализ общей ситуации и принимать решения. Но в случае если для предприятия это не актуально, оно может применять систему частично (например, блок трудовых затрат или материальных).

Нормативный учет затрат помогает решить предприятию целый ряд вопросов. Основное назначение нормативного учета затрат состоит в том, чтобы:

1) упрощать процессы планирования и бюджетирования;

2) выявлять отклонения, их значимость и природу, способствовать выработке регулирующих воздействий;

3) давать прогноз величины ожидаемых издержек и устанавливать цены на основе заранее исчисленной себестоимости продукции;

4) упрощать учет затрат на конечный продукт производства;

5) контролировать текущую деятельность, способствовать оценке эффективности управления;

6) устанавливать (корректировать) цели, которых необходимо достичь, намечать пути совершенствования объектов и процессов.

Организация и порядок расчета нормативных затрат

Нормативные затраты представляют собой тщательно рассчитанные предопределенные (стандартные) затраты, которые выражаются обычно в расчете на единицу готовой продукции.

В общем случае нормативные затраты включают три элемента производственных затрат, каждый из которых в свою очередь можно представить в виде двух составляющих - натуральной и стоимостной для прямых и переменной и постоянной для косвенных:

1. Прямые материальные затраты:

1.1. Нормативная цена основных материалов.

1.2. Нормативное количество основных материалов.

2. Прямые затраты труда:

2.1. Нормативное рабочее время (по прямым трудозатратам).

2.2. Нормативная ставка прямой оплаты труда.

3. Общепроизводственные расходы:

3.1. Нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов.

3.2. Нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов.

Если речь идет не только о производственных, но и об общехозяйственных затратах, то должен появиться еще один (четвертый) элемент - общехозяйственные расходы.

Многие нормативы применяются предприятием длительное время без изменений. Только изменение конструкции или технологии производства изделия, модификация или освоение нового продукта вызывают необходимость пересмотра натуральной части нормативов. Ценовые составляющие нормативных затрат обновляются чаще, чтобы можно было отразить влияние инфляции и других факторов на цены приобретаемых материалов и стоимость рабочей силы.

Ниже показано, как проводится расчет нормативной себестоимости на единицу продукции по составляющим.

Пример

Расчет нормативных производственных затрат на один автоматический карандаш.

Составляющие д.е.

Основные материалы:

пластмасса (10 д.е./м 2 × 0,025 м 2) 0,25

подвижной механизм (2,75 д.е./шт. × 1 шт.) 2,75

Прямые затраты труда:

штамповочный цех (0,01 ч/карандаш × 8 д.е./ч) 0,08

сборочный цех (0,05 ч/карандаш × 10 д.е./ч) 0,50

Общепроизводственные расходы:

переменные (0,06 ч/карандаш × 12,00 д.е./ч) 0,72

постоянные (0,06 ч/карандаш × 9,00 д.е./ч) 0,54

Итого нормативных затрат на один карандаш: 4,84

Для того чтобы иметь возможность использовать нормативный метод с реальной отдачей, предприятию требуется не только создать отчетную базу для нормирования и планирования затрат. Кроме этого, необходимо обеспечить сбор данных о фактических и нормативных производственных затратах; регистрацию и учет в оперативном порядке изменений норм и нормативов, отклонений от норм по местам и причинам их возникновения (рабочим местам, бригадам, участкам, стадиям, переделам, цехам и пр.); контроль и обобщение данных о фактических потерях и непроизводительных расходах, а также неиспользованных резервах повышения эффективности деятельности; определение рационального нормативного уровня затрат (себестоимости) на производство продукции; исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно рассчитанных нормативных затрат. При этом должна быть высока достоверность, точность и оперативность учета. Систему мотивации персонала желательно разрабатывать таким образом, чтобы она учитывала оценку результатов работы подразделений и предприятия в целом, проводимую в рамках нормативного учета затрат.

Для постановки на предприятии системы нормативного учета затрат надо решить ряд задач:

1. Провести нормирование с целью создания нормативной базы.

2. Организовать соответствующим образом учет, чтобы обеспечить идентификацию и контроль отклонений.

3. Определить процедуру работы с отклонениями, обеспечения регулирующих воздействий.

Нормирование

Учет нормативных прямых затрат и учет косвенных расходов по нормативам различны. Нормативные затраты основаны на инженерных оценках и расчетах, прогнозных данных о потреблении, изучении трудовых операций, зависят от типа и качества используемых материалов. Нормативы косвенных расходов основаны на более простых предположениях - на базе данных о прошлых затратах.

Нормативная цена основных материалов - тщательная оценка цены определенного вида основных материалов на следующий учетный период. Определение этого норматива - классическая задача маркетинга, решаемая на основе методов прогнозирования.

Нормативное количество основных материалов - оценка ожидаемого количества, которое будет использовано с учетом брака и прочих потерь.

Нормативное количество основных материалов определяется на основе норм расхода основных материалов. Под нормой расхода материала понимается то его количество, которое необходимо затратить на производство одного изделия при определенных организационно-технических условиях его изготовления.

Основными методами установления технически обоснованных норм расхода материалов являются расчетно-аналитический и опытный.

Расчетно-аналитический метод заключается в подетальном расчете норм расхода материалов по чертежам деталей, чертежам заготовок, технологическим и раскройным картам. Причем не только учитывается полезный расход материала, равный чистой массе изделия после обработки, но анализируются и учитываются неизбежные потери, обусловленные технологическими и организационными причинами (например, угар, технически неизбежный брак, производственные и складские неутилизируемые потери, потери, зависящие от условий поставки).

Опытный метод позволяет установить норму расхода материала по протоколам, фиксирующим количество израсходованного материала при опытах в лабораторных или цеховых условиях.

Нормативное рабочее время (по прямым трудозатратам) отражает время, необходимое для каждого подразделения, станка или процесса, чтобы произвести одну единицу или одну партию изделий.

Эти расчеты проводятся на основе использования нормативов затрат живого труда, а именно норм времени, нормативов численности или обслуживания.

Под нормой времени понимаются необходимые затраты времени на выполнение единицы работы одним рабочим или группой рабочих соответствующей квалификации при определенных организационно-технических условиях. Нормы времени обслуживания устанавливаются для обслуживания единицы оборудования, производственных площадей и других объектов в течение определенного периода.

При установлении технически обоснованных норм времени решается комплекс вопросов технологии, экономики, организации производства, организации труда. Взаимная увязка этих вопросов осуществляется на основе инженерно-технических и экономических расчетов. Технически обоснованные нормы труда должны отражать:

применение экономически целесообразных для данных производственных условий технологических методов, оборудования, инструмента, режимов работы;

правильную организацию труда;

выполнение работы исполнителем соответствующей квалификации.

Методы установления технически обоснованных норм труда делятся на две большие группы: аналитические и суммарные.

Аналитические методы базируются на изучении и классификации затрат рабочего времени по отдельным категориям в соответствии с характерными признаками. Для всех аналитических методов существует единая классификация затрат рабочего времени, широко описанная в литературе. Аналитические методы нормирования предусматривают: а) деление нормируемой операции на элементы; б) анализ факторов, влияющих на их продолжительность; в) проектирование рациональной структуры операции и организационно-технических условий ее выполнения; г) расчет нормы времени (выработки) по элементам; д) разработку организационно-технических мероприятий, обеспечивающих возможность выполнения рассчитанной нормы. Для разработки таких нормативов широко используют математический аппарат. Нормы, установленные аналитическими методами, называют технически обоснованными.

К аналитическим методам расчета норм труда относят общеизвестные хронометраж и фотографию рабочего времени, а также аналитически-расчетные методы, такие, например, как метод микроэлементного анализа.

Метод микроэлементного анализа базируется на расчленении операции на приемы, а последние - на микроэлементы (ограниченное число элементарных, простейших трудовых движений, затраты времени на которые определяются по соответствующим нормативным таблицам с учетом расстояния, усилия, темпа, степени точности или осторожности выполняемой работы).

Суммарные методы основаны на данных о продолжительности операций и работ, полученных на основе прошлого опыта, или обработке статистических данных без анализа структуры операции и условий ее выполнения.

Нормативы по степени их детализации разделяют на элементные (дифференцированные) и укрупненные. Элементные нормативы предназначаются для установления технически обоснованных норм преимущественно в массовом и крупносерийном производстве. Укрупненные нормативы представляют собой технически обоснованные нормы, полученные упрощенным аналитически-расчетным методом, основанном на типизации технологического и трудового содержания операций, позволяющим сократить затраты на установление этих норм. В зависимости от конкретных условий работы могут применяться нормативы различной степени укрупнения.

Все нормы и нормативы периодически пересматривают и исправляют с учетом изменения организационно-технических условий производства, внедрения новой техники и технологии, роста профессионального уровня исполнителей.

Нормативная ставка прямой оплаты труда выражает почасовые прямые затраты труда, ожидаемые в следующем учетном периоде для каждой функции и каждого вида работ. Как правило, она определяется необходимым разрядом (квалификацией) работника и зафиксирована в трудовом контракте.

Нормативный коэффициент переменных и постоянных общепроизводственных расходов можно рассчитать как частное от деления общих планируемых переменных или, соответственно, постоянных общепроизводственных расходов на величину принятой базы распределения (например, по производственной трудоемкости изделия, основной заработной плате основных производственных рабочих, машино-часам).

Следует заметить, что подобный расчет может быть проведен при необходимости и для общехозяйственных расходов.

Все косвенные расходы (и переменная, и постоянная часть) могут быть определены путем составления соответствующих смет расходов.

К таким сметам относятся:

1. Сметы расходов, связанных с работой оборудования:

а) амортизационные отчисления на восстановление и капитальный ремонт производственного и транспортного оборудования;

б) затраты на текущий ремонт оборудования (производственного и транспортного);

в) затраты на содержание оборудования, в том числе на потребляемую электроэнергию, топливо, смазочные и прочие вспомогательные материалы; заработную плату и ЕСН с заработной платы обслуживающего персонала (вспомогательных рабочих);

г) затраты на возмещение быстроизнашиваемого инструмента и приспособлений.

2. Сметы цеховых расходов:

а) амортизация и затраты на текущий ремонт зданий и сооружений данного цеха;

б) расходы по содержанию зданий и сооружений цеха;

г) возмещение затрат по износу малоценного инвентаря;

д) расходы по охране труда;

е) прочие расходы.

3. Сметы расходов на производство по вспомогательным цехам составляются в разрезе калькуляционных статей и по экономическим элементам. Затем составляется баланс распределения продукции и услуг вспомогательного производства по видам основной продукции и цехам.

4. Сметы расходов на освоение производства новых видов продукциисоставляются на каждый вид вновь осваиваемой продукции и включают:

а) затраты по конструированию изделия;

б) затраты на проектирование технологических процессов;

в) затраты на проектирование специальной технологической оснастки;

г) затраты по перепланировке и переналадке оборудования;

д) платежи научно-исследовательским и проектным организациям.

5. Сметы расходов на изготовление специальной технологической оснастки составляются по каждому виду изделий и переносятся на себестоимость соответствующего изделия в размере, обеспечивающем погашение этих затрат в условиях массового и крупносерийного производства за срок не более 2 лет. При изготовлении по заказам указанные расходы полностью списываются на соответствующий заказ. Смета расходов по специальной оснастке включает: платежи научно-исследовательским и проектным институтам за выполненные работы в освоении данного изделия; затраты по проведению специальных испытаний и др.

6. Смета транспортно-заготовительных расходов.

7. Смета общезаводских расходов:

а) административно-управленческие расходы (АУЗ), включающие заработную плату административно-управленческого персонала и отчисления на социальные нужды, расходы на служебные командировки, прочие административно-управленческие расходы;

б) общепроизводственные расходы (ОПЗ), включающие заработную плату работников конструкторского, технологического отделов, отдела материально-технического снабжения и др., содержание и текущий ремонт зданий и сооружений общезаводского характера, амортизацию основных фондов, содержание сторожевой и пожарной охраны, расходы по подготовке кадров, прочие общехозяйственные расходы.

Статьи затрат в сметах расходов могут рассчитываться на основе норм и нормативов, составляющих нормативно-справочную базу предприятия. Например, это могут быть нормативы: использования отходов; расхода вспомогательных материалов; расхода топлива, электроэнергии, сжатого воздуха и других видов энергии на технологические цели и на коммунально-хозяйственные нужды; расхода материалов на ремонтно-эксплуатационные нужды; расхода режущего инструмента и другой технологической оснастки; часовой производительности оборудования; трудоемкости ремонта оборудования и т. п.

Е.В. Алексеева,
доц. кафедры «Экономика и организация производства» МГТУ имени Н.Э. Баумана
Н.Ю. Иванова,
сотрудник Института контроллинга при НП «Объединение Контроллеров», канд. экон. наук

Система нормативного метода учета затрат и нормативной калькуляции - это совокупность процедур, объединяющих процессы планирования, нормирования, обеспечения материальными ресурсами, составления внутренней отчетности, калькулирования по полной себестоимости, экономического анализа и контроля на основе норм затрат.
Сущность этой системы заключается в следующем: планирование затрат на основе норм, обеспечивающих решение поставленных перед предприятием задач; документирование затрат путем выдачи разрешений на использование различных ресурсов для производственных целей, обоснованных нормами и нормативами; отражение затрат на счетах бухгалтерского учета по нормам и отклонениям от них; выявление отклонений, осуществляемое линейным персоналом управления в целях оперативного вмешательства в процесс формирования себестоимости на каждом уровне управления; отражение результатов изменений норм как в виде отдельного элемента, так и в составе отклонений от норм.
Калькулирование основывается на нормах затрат, а отклонения от норм по мере их возникновения отражаются на счетах бухгалтерского учета как увеличение или уменьшение производственного результата.
Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции более других отвечает потребностям нормативной системы управления издержками. Благодаря своему универсальному характеру он был рекомендован к внедрению во всех отраслях хозяйства.
Нормативный управленческий учет принято рассматривать как систему нормативного планирования и учета затрат на производство. Элементами планирования в этой системе являются: I) нормирование сроков производства продукции, ее состава и качества; 2) нормативное обоснование потребности, расходования и использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, а также средств производства и 3) планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов.
Первый элемент системы непосредственно связан с объемным, календарным и номенклатурным планированием производства продукции по предприятию в целом, цехам основного производства и с расчетом производственных заданий бригад.
Второй элемент предполагает наличие единой нормативной базы для расчетов обеспеченности материальными и трудовыми ресурсами производственных подразделений, исчисления норм расходования и использования материалов и нормативов оплаты труда. В свою очередь объемное, календарное и номенклатурное планирование производства невозможно без нормативного обоснования потребности в средствах производства, увязанных с нормированием труда.
Таким образом, оба элемента планирования охватывают конструкторскую, технологическую, организационную и экономическую стадии подготовки производства. Они ограничены номенклатурой продукции, планируемой к выпуску, и основаны на внешней и внутризаводской кооперации труда. Это положение еше раз подтверждает вывод о приоритетности объекта планирования и учета - продукта, составляющего натуральную основу производства.
Третий элемент системы - планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов включают всю совокупность приемов и методов, которыми оперирует нормативный учет в его «чистом» виде.
Нормативный учет предусматривает предварительное исчисление себестоимости продукции на основе действующих на предприятии на начало отчетного периода норм расхода материалов, заработной платы и других расходов. Составление нормативных калькуляций и документов технической и технологической подготовки производства создает предпосылки к интеграции процессов нормирования и планирования. Однако на практике предприятия не в полной мере используют эту возможность для организации контроля за соблюдением норм расхода материалов, за соответствием норм расхода и запасов, за нормами отпуска материалов и производство.
На промышленных предприятиях разных отраслей были выявлены два подхода к составлению нормативных калькуляций. Одни предприятия обобщают нормы затрат материалов, трудоемкости, загрузки оборудования, заработной платы в нормативных калькуляциях на деталь, узел или другую планово-учетную единицу. Например, ОАО «Айсберг», характеризующийся массовым производством, выпуском одной-двух марок холодильников, предпочел из комплекса внутризаводских стандартов выделить самостоятельный стандарт «Нормативные калькуляции на деталь, узел, изделие». Используются эти калькуляции для расчета внутризаводских цен, сопоставления уровня нормативной себестоимости на начало и конец года с плановой среднегодовой себестоимостью холодильника, его отдельных агрегатов.
Другие предприятия исходя из потенциальной способности нормативного метода к интегрированию отказались от составления нормативных калькуляций. Так, завод «Теплоприбор», ОАО «КДМ» - завод комбинированных дорожных машин систематизируют нормы и нормативы в информационном банке норм на основании технических и технологических документов, различных ценников и классификаторов без выдачи на печать нормативных калькуляций. Лимитированные от пуски материалов в производство, выявление отклонений от норм, начисление заработной платы и другие подобные операции осуществляются по единой нормативной базе. Организационно-технические мероприятия прежде всего выражаются в изменении содержания технической и технологической документации, в том числе наименований применяемых материалов, их норм, трудоемкости и т.д. Одновременно для вычислительного центра оформляют извещения об изменении норм. Массивы норм централизованного нормативного хозяйства корректируются по мере поступления документации на изменения и с этого момента используются для расчетов по оплате труда, отпуску материалов в производство и т.д. Отпадает необходимость не только в составлении калькуляций, но и во внесении в них изменений, так как моменты корректировки массивов и нормативных калькуляций не совпадают.
Различие в подходах к составлению нормативных калькуляций вызвано производственными условиями, наличием вычислительной и организационной техники и методологией систематизации норм и нормативов, в то время как оба подхода применимы при нормативном методе учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, а также при определении результатов хозяйствования структурных подразделений.
Важное значение для практики имеет такой принцип нормативного метода, как принцип равных нормативов, в соответствии с которым по уровню норм, достигнутому на начало месяца, отражаются затраты в незавершенном производстве на начало и конец месяца, оцениваются брак, производственные потери, определяются фактические затраты на производство за месяц и рассчитывается нормативная себестоимость товарного выпуска.
Этот принцип играет большую роль в сравнительном анализе и позволяет без дополнительных пересчетов сопоставлять многие экономические параметры производства. Однако с точки зрения управления и контроля за затратами на производство по отклонениям, за соблюдением норм затрат, достоверности определения фактической себестоимости продукции данный принцип приводит к негативным последствиям.
Прежде всего равенством норм обосновывается размер незаконченной производством продукции, выявленной в межинвентаризационные периоды с помощью расчетно-балансового метода на основе ведомости сводного учета затрат. В связи с этим следует заметить, что должны быть определены условия применения расчетно-балансового метода: это такая организация производства, снабжения, технической оснащенности, нормирования, оперативно-технического планирования, учета межцехового движения полуфабрикатов, которая гарантировала бы минимальные размеры недокументированных отклонений от норм.
Между тем обследование акционерных обществ машиностроения с различным характером производства и разной длительностью производственного цикла показало, что расчетно-балансовый метод используется и там, где эти условия не созданы. Неслучайно у таких предприятий возрастает себестоимость продукции по сравнению и с предыдущим периодом, и с нормативной величиной отчетного периода перед инвентаризацией незавершенного производства либо в тот период, когда отражены ее результаты. Возникают значительные неучтенные отклонения от норм затрат, полностью или частично относимые на себестоимость продукции. В межинвентаризационный период фактическая себестоимость определяется как сумма ее нормативной величины и документированных отклонений, которые в лучшем случае достигают 1% нормативной себестоимости товарного выпуска. По сути такой порядок ведет к обезличиванию учета. Отклонения от норм затрат, вызванные прямыми перерасходами, недостатками в организации производства, потерями и порчей полуфабрикатов, скрытым браком и другими причинами, в течение длительного времени остаются в незавершенном производстве.
Важнейшим принципом нормативного учета является учет затрат на производство по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм.
Затраты по нормам на фактический выпуск обычно определяются расчетным путем. При этом для упрощения учета используют укрупненные объекты (так, в отчетах по использованию материалов рассчитывают нормативный расход по каждому наименованию материалов на изделие, в некоторых случаях - на группу изделий, выпушенных данным цехом) в целях выявления конечного результата. Необходимость в определении нормативных затрат вызвана расчетом отклонений от норм, не оформленных документами. Вместе с тем выявление обшей суммы отклонений требует обязательной инвентаризации незавершенного производства, что значительно увеличивает трудоемкость производственного учета и не всегда возможно.
Производство не остается постоянным, практически оно изменяется одномоментно и не всегда в соответствии с номенклатурными и ка!ендарными планами. Отклонения в номенклатуре выпуска полуфабрикатов, в комплектности производства фиксируются только в оперативном учете, который не завершается обобщением информации. Учет затрат по нормам и. что самое главное, выявление отклонений от норм привязаны к местам возникновения расхода материалов, т.е. к началу производственного процесса, его первым технологическим операциям.
Из этого следует, что отклонения от норм затрат рассчитывают исходя из количества запуска, а сами затраты по нормам - исходя из количества выпуска с учетом изменения остатков незавершенного производства. Однако на разницу между запуском и выпуском влияют, кроме натуральных остатков незавершенного производства, потери и порча деталей, некомплектность выпуска полуфабрикатов, брак, хищения. Практика показывает, что разные точки отсчета являются одной из причин неудачной группировки затрат по нормам на основе первичных документов, поскольку те поступают из заготовительных производств.
В обрабатывающих производствах, где отсутствует первичный расход материалов, должен быть применен совершенно иной способ выявления отклонений от норм затрат на производство. В них отклонения от норм расхода отражаются как натурально-количественные изменения в выходе готовой продукции, отходов, неучтенного брака, хищений, непроизводительного использования материалов в процессе транспортировки, наладки оборудования, при обучении или стажировке рабочих, испытаниях и доработке оборудования. В системном бухгалтерском учете такого рода отклонения, выявленные по данным балансов движения полуфабрикатов в производстве за месяц по цеху, представлены как неучтенные. Отклонения от норм расхода материалов и заработной платы, возникшие при движении заготовок, деталей и полуфабрикатов, в сводном учете не устанавливаются.
В условиях распространения принципов эффективного хозяйствования на внутренние подразделения предприятия создаются предпосылки для формирования информации об отклонениях от норм расхода сырья, материалов, полуфабрикатов собственного производства и покупных, возвратных отходов по местам их возникновения.
Отраслевые особенности и специфика отдельных производств влияют на выбор модели нормативного учета для каждого предприятия. Тем не менее можно выделить три варианта организации нормативного расчета затрат:
І. Учет по нормативным затратам. Фактические затраты определяют на основе следующей зависимости (рис. 8.11):

Нормативные затраты

Отклонения от нормативных затраті

Фактические затраты

Рис. 8.11. Процесс формирования фактических затрат (вариант 1)

При этом варианте исходят из той предпосылки, что на счетах бухгалтерского учета движение материальных ценностей оценивают по нормативам (основные материалы, незавершенное производство, готовая продукция). Все выявленные отклонения по мере их возникновения накапливаются и в конце отчетного периода присоединяются к нормативным затратам.
2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат. Этот вариант предусматривает отражение движения инфюрмации о затратах на производство в двух оценках: по фактически сложившимся затратам и нормативной величине затрат фактического объема выполненных работ, услуг произведенной продукции (рис. 8.12.):

Фактические затраты
Нормативные затраты

± Отклонения

Рис. 8.12. Процесс формирования фактических затрат (вариант 2)

3. Учет смешанным способом. Здесь используются два варианта. Первый вариант наиболее распространен в экономически развитых странах и был рекомендован в СССР. Нормативная себестоимость незавершенного производства на конец месяца исчисляется как разность между нормативной суммой затрат на производство и нормативной себестоимостью товарного выпуска. В результате все неучтенные в течение месяца или другого отчетного периода отклонения отражались в остатках незавершенного производства.
Второй вариант предполагает повседневный контроль за соблюдением норм материальных и трудовых затрат. Полученные в течение отчетного периода данные об отклонениях не обобщаются в регистрах бухгалтерского учета и не отражаются на счетах. Суммы отклонений от норм затрат определяются по каждой группе однородных изделий в пределах отчетного периода сопоставлением фактических затрат с объемом выпуска продукции по нормативной себестоимости. При этом незавершенное производство оценивается по нормативной себестоимости исходя из натуральных показателей балансов движения полуфабрикатов в производстве или описей незавершенного производства производственных подразделений.
Методика калькуляционных расчетов обоих вариантов предусматривает одно из двух: либо отклонения от норм, выявленные в течение отчетного периода, полностью относятся на себестоимость продукции (готовой, а при определенной учетной политике - реализованной), либо отклонения от норм распределяют между готовой продукцией и незавершенным производством.
Прежде планирование затрат не опиралось на нормативную себестоимость, более того плановая себестоимость товарного выпуска, утверждаемая министерствами, не увязывалась с нормативами, действующими внутри предприятий. Кроме того, соблюдение норм затрат и система поощрения за экономию не были связаны между собой.
В настоящее время в финансовом учете не предусматривается составление калькуляций, а в НК РФ (глава 25) вообще отсутствует понятие «себестоимость». Исходя из этого обстоятельства следует говорить об исчислении себестоимости в управленческом учете, а в части нормативного метода - как об инструменте контроля за затратами.
С целью разработки оптимальной концепции учета производственных затрат, нивелирующей отрицательные стороны нормативного метода, были рассмотрены причины его слабого использования в практике предприятий. Особое внимание при этом было обращено на методологию нормативного учета.
При нормативном методе фактические затраты, как правило, представляют расчетную величину, которая слагается из затрат, рассчитанных по нормативной себестоимости единицы фактического выпуска продукции и отклонений, документированных и недокументированных. Таким образом, налицо противоречие, изначально заложенное в методологических документах: нормативные затраты рассчитываются исходя из фактического выпуска и себестоимости, а фактические затраты определяются перед расчетом себестоимости. Из этого следует, что отклонения от норм затрат определяют по количеству запуска партий или видов продукции, заказов, а сами нормативные затраты - по количеству выпуска продукции с учетом изменения остатков незавершенного производства. Однако на разницу между запуском и выпуском кроме изменений натуральных остатков незавершенного производства влияют потери и порча деталей, некомплектность выпуска полуфабрикатов, брак, хищения.
Это позволяет сделать вывод о том, что в рамках финансового бухгалтерского учета, где на счетах отражаются фактические затраты без их подразделения на нормативные и отклонения, практически невозможно удовлетворить информационных потребностей управления. Настоящее положение и привело к тому, что нормативный учет не стал всеобъемлющим.
Незаинтересованность администрации в информации об отклонениях, за исключением технологов, которые на основании этой информации должны были разрабатывать мероприятия по сокращению материальных и трудовых затрат, и инженеров-организаторов, которые в силу своих обязанностей постоянно вмешиваются в процесс производства, привела к формализму фиксации и фуппировки затрат в учете. Следовательно, нормативный учет производственных затрат реально не работал на экономию, так как система материального поощрения не была связана с результатами деятельности подразделений, выявленными в учете.
Методология нормативного метода имеет отношение только к затратам на производство, не касаясь его натуральной основы. Между тем отклонения прежде появляются в натуре либо в виде перерасхода или экономии исходных материальных ресурсов, либо в виде потерь деталей, заготовок, паковок, полуфабрикатов, так и не ставших готовыми деталями, полуфабрикатами для конкретных изделий.
Таким образом, методологией не предусматривалась дифференциация методов выявления и документирования отклонений по цехам, участкам, бригадам, основанная на организации количественного (натурального) учета выпуска и калькулирования полуфабрикатов.
Практика показывает, что разные точки отсчета выявления отклонений от норм являются одной из причин неудачной фуппировки затрат на основе первичных документов, поступающих в основном из заготовительных производств, в то время как другие цехи отклонения не документируют. Потери деталей, полуфабрикатов принято в системном бухгалтерском учете показывать в составе общепроизводственных расходов как недостачи незавершенного производства, в то время как они представляют собой отклонения по материалам и трудовым затратам.
Важным моментом, дающим возможность критической оценки методов учета отклонений, является и тот факт, что методологией вообще не предусматривается выявление и фиксация отклонений.
возникающих в процессе вмешательства в технологию производства, которые происходят постоянно и вследствие чего меняют состояние производства от его начальной до конечной точки.
Как отмечалось ранее, затраты по нормам на фактический выпуск обычно определяются расчетным путем. При этом для упрощения учета в целях выявления конечного результата используют укрупненные объекты (так, в отчетах по использованию материалов рассчитывают нормативный расход по каждому наименованию материалов на изделие, а в некоторых случаях - даже на группу изделий, выпушенных данным цехом). Необходимость в этом вызвана расчетом отклонений от норм, не оформленных документами. Кроме того, установление действительной суммы отклонений требует обязательной инвентаризации незавершенного производства, что значительно увеличивает трудоемкость учета и не всегда возможно, и потому предприятия стали использовать расчетно-балансовый метод, который давал приблизительную оценку незавершенного производства.
В нормативном методе стоимостное обобщение информации об отклонениях ориентировано только на системный бухгалтерский учет, следовательно ограничено рамками отражения затрат на счетах бухгалтерского учета с обязательным документированием отклонений от норм, что приводит к значительным неучтенным отклонениям и запаздыванию информации о них.
Таким образом, нормативный учет мало чем отличался от системы учета фактических затрат. Когда же речь идет об отклонениях, то их выявление происходит в течение месяца, а обобщение - после истечения отчетного периода, т.е. прослеживается полная ориентация на отчетность.
Считалось, что если сводный учет в регистрах предусматривает деление затрат на нормативные и отклонения от них, то нормативный метод внедрен. В то же время вряд ли находилось предприятие, где нс определяли отклонений фактических затрат от плановых (или нормативных), но это делалось после окончания отчетного периода и для целей анализа. В любом случае информация об отклонениях, полученная расчетным путем после окончания отчетного периода, теряет свою ценность для управления.
I: методологии нормативного учета отсутствуют технология и по тапность использования информации о затратах для разных целей, которая должна предусматривать места сбора информации, очередность обработки информации о затратах по запросам пользователей и обобщения информации о прямых и косвенных затратах, распределение или возмещение косвенных затрат и процесс исчисления маржинального дохода, прибыли, себестоимости и маржинальности единицы продукции.

Анализ постановки нормативного учета на предприятиях пока-1аЛ следующие недостатки методологии, которые сдерживали его распространение противоречия, заложенные в методике расчета нормативных и «фактических затрат; узкую направленность калькуляции, которые имели значение только внутри предприятия, так как себестоимость единицы продукции утверждалась централизованно и не была увязана с прямыми нормативными затратами на единицу продукции; обобщение затрат за месяц и определение отклонений от их смет после истечения отчетного периода, распределение по экономически необоснованным базам, что приводило к неверной опенке готової! продукции по полным нормативным затратам; отсутствие дифференциации методов выявления отклонений по прямым затратам на производство продукции, находящейся на разных стадиях технологического процесса; различное понимание обязательности времени выявления отклонений по статьям затрат и периода обобщения информации о затратах, что в конечном итоге выразилось в отсутствии четко прописанных технологии и зтапности использования информации о затратах.
Неверное понимание или смешение понятий « учет-* и «контроль» способствовали распространению только одного элемента нормативного учета с заложенными в нею методологическими ошибками, игнорируя учег изменений норм, результатов проведенных техникО-ЭКОНОМИЧеских мероприятий по снижению норм затрат, что в целом привело к отсутствию системы

Нормативный метод учета затрат основан на сравнении фактических результатов с некоторыми нормативами, вычислении отклонений фактических данных от нормативных, анализе этих отклонений и принятии соответствующих управленческих решений. Основная задача системы управления «стандарт-кост» - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия.

Организация управленческого учета - внутренне дело предприятия. Руководители самостоятельно решают, как классифицировать затраты и увязывать их с центрами ответственности, каким образом вести учет фактических и нормативных затрат.

Выбор системы управленческого учета зависит от отраслевой принадлежности и размера предприятия, применяемой технологии производства, ассортимента продукции и т.п. Рассмотрим более подробно системы «стандарт-кост» и нормативного учета.

Система управления «стандарт-кост»

Основная задача этой системы - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия.

Особенности системы:

• информационной базой для анализа отклонений от стандартов являются бухгалтерские записи на специальных синтетических счетах. На их основе анализируются отклонения по составляющим прямых затрат, определяется, насколько существенны эти отклонения;
• осуществляется регулирование прямых затрат производства путем составления до начала производства стандартных калькуляций и учета фактических затрат и анализа выявленных отклонений от стандартов;
• данная система является системой управления прямыми затратами.

Система «стандарт-кост» позволяет:

1. выявлять потери, снижающие прибыль предприятия;
2. прогнозировать затраты на будущее;
3. минимизировать учетную работу, связанную с калькулированием;
4. предоставлять менеджерам предприятия объективную информацию о себестоимости производства с целью более рационального планирования цены на продукцию и объем продаж.

На Западе получили распространение варианты данной системы - «стандарт-кост» по нормативной стоимости и «стандарт-кост» по фактической стоимости.

Система «стандарт-кост» по нормативной стоимости

Сущность этой системы заключается в следующем:

1. все операции, связанные с изготовлением изделия, нумеруются;
2. определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие;
3. расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения данной операции, на стандартную часовую ставку;
4. расходы на материалы определяются путем произведения стандартной цены (используются, как правило, рыночные цены) на стандартный расход;
5. ставка распределения косвенных расходов может быть определена: пропорционально основной заработной плате производственных рабочих; пропорционально ставке, установленной для каждого станка цеха, ставки, установленной для каждого цеха, общей ставки. Накладные расходы с учетом выбранной ставки включаются в стандартную себестоимость;
6. затраты собираются по дебету счета «Производство» и оцениваются по стандартной стоимости;
7. готовая продукция списывается с кредита этого же счета также по стандартной стоимости;
8. незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости;
9. при расчете отклонений должны выявляться причины неблагоприятных отклонений, чтобы установить, руководители каких центров ответственности работают неэффективно, принять соответствующие меры по устранению недостатков. Отклонения учитываются отдельно и списываются на счет «Реализация продукции (работ, услуг)».

Система «стандарт-кост» по фактической стоимости

Сущность данной системы заключается в следующем:

1. затраты собираются по дебету счета «Производство» и оцениваются по фактической стоимости;
2. готовая продукция списывается с кредита этого же счета по стандартной стоимости;
3. незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону. Отклонения списываются на счет «Реализация продукции (работ, услуг)».

Нормативный метод учета себестоимости продукции

Нормативные затраты являются инструментом анализа деятельности предприятия. С помощью нормативного метода осуществляются:

1. учет материальных ценностей в денежном выражении по плановой себестоимости в разрезе синтетических счетов, субсчетов, мест хранения групп материалов и т. п.;
2. оценка оперативности ведения количественного учета на складах материально ответственными лицами в складских карточках или регистрах;
3. контроль за своевременным и правильным отражением движения материалов, за ведением складского учета;
4. проверка соответствия фактических остатков материалов данным текущего складского учета;
5. оценка и анализ остатков материалов по данным складского учета, оцененных по принятым учетным ценам, сверка с остатками материалов по данным бухгалтерского учета;
6. определение фактической себестоимости продукции;
7. оценка размера брака в производстве и размера незавершенного производства;
8. оценка деятельности отдельных работников и управления в целом, а также подготовка бюджетов и различных прогнозов, принимаются решения по установлению реальной цены на продукцию предприятия и т.д.

Нормативный метод учета может быть полным и неполным (нормативная калькуляция составляется только по прямым затратам). Это менее точный вариант учета, что снижает эффективность нормативного метода, однако он менее трудоемкий.

Нормативный метод учета затрат основан на сравнении фактических результатов с некоторыми нормативами, вычислении отклонений фактических данных от нормативных, анализе этих отклонений и принятии соответствующих управленческих решений.

Области и возможности применения метода:

• в основном на производственных предприятиях в отраслях, наименее зависимых от природных условий, например в перерабатывающих отраслях;
• эффективно функционирует в относительно стабильных условиях, когда можно установить нормативы и использовать их на протяжении достаточно продолжительного периода (квартал, год и т.д.) или имеется нормативная база, содержащая нормативные, сметные показатели, рассчитываемые на основе первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации. Если условия функционирования предприятия постоянно меняются, то использование метода затруднительно;
• наиболее эффективен при массовом поточном производстве. Если при этом используется процессный метод учета, то это позволяет оценить эффективность основных производственных процессов, действующих на предприятии;
• возможно вести оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников;
• позволяет фиксировать изменения норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определять влияние этих изменений на себестоимость продукции;
• фактическая себестоимость продукции слагается из суммы затрат по текущим нормативам, отклонений от норм и изменений норм и т. д.

Использование данного метода позволяет определять реальные предпосылки для выявления дополнительных возможностей снижения себестоимости продукции, повысить эффективность работы предприятия по выпуску конкурентоспособной продукции.

Отличие отечественной системы нормативного учета от системы «стандарт-кост»

В отечественной системе нормативного учета нормативные затраты определяются на основе прошлого опыта, в то время как в системе «стандарт-кост» - прогноза будущего.

Основные отличия нормативного метода учета от системы «стандарт-кост» представлены в табл. 1.

Таблица 1. Основные отличия нормативного метода учета от системы «стандарт-кост»