Оборотно-сальдовая ведомость: её значение в бухгалтерском учёте. Что показывает оборотно-сальдовая ведомость? Обороты счета 20 что показывает

Сегодня разберем счет 20 «Основное производство» . Для чего нужен, что на нем учитывается. Какие проводки по счету 20 отражают учет затрат на производство. Для большей понятности приведены примеры учета затрат и формирования себестоимости на сч. 20. В данной статье мы рассмотрим бухгалтерский учет затрат на производство, типовые проводки и ситуации по счету 20.

На счете 20 происходит учет затрат основного производства, то есть отражаются все расходы организации, связанные с производством.

Что такое производство? По сути дела производство - это процесс создания себестоимости готовой продукции, а себестоимость готовой продукции - это, как мы выяснили в , сумма всех затрат, связанных с производством и реализацией. Все эти затраты собираются по дебету сч. 20 «Основное производство», образуя себестоимость.

Учет затрат на производство (счет 20)

Теперь поговорим о том, какие именно затраты учитываются по дебету счета 20, и какие при этом отражаются проводки в бухгалтерском учете.

1. Прямые затраты, то есть те, которые непосредственно связаны с процессом производства. Это может быть (проводка Д20 К70 ), используемые в производстве (проводка Д20 К10 ), участвующих в процессе производства (проводка Д20 К02 ), социальные отчисления с зарплаты персонала (проводка Д20 К69 ).
2. Затраты вспомогательного производства. Примером вспомогательного производства может быть собственная котельная на производстве, затраты на её содержание учитываются по дебету сч. 23 «Вспомогательное производство», затем сумму всех этих затрат списывают в дебет сч. 20 «Основное производство» (проводка Д20 К23 ).
3. Косвенные затраты, то есть связанные с управлением и обслуживанием производства, списывают с кредита счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» (проводки Д20 К25 и Д20 К26 ).
4. Брак в производстве - изделия, детали и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам и не могут быть использованы по своему прямому назначению. О браке в производстве подробнее поговорим в . А пока лишь скажу, что брак учитывается на и списывается в дебет сч. 20 «Основное производство» (проводка Д20 К28 ).

Счета 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» используются предприятием далеко не всегда. Это промежуточные, вспомогательные счета, их удобно использовать на большом производстве. Если предприятие имеет небольшое производство, то нет смысла вводить дополнительные счета, можно все затраты учитывать сразу на сч. 20.

Таким образом, определили, что по дебету сч. 20 учитываются все затраты, связанные с основным производством, то есть формируется себестоимость готовой продукции.

Затем эта себестоимость списывается с кредита сч. 20 в дебет сч. 40, 43 или 90.

Если стоимость готовой продукции учитывается по нормативной (плановой) себестоимости, то все расходы с кредита сч. 20 списываются в дебет сч. 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» (проводка Д40 К20 ).

Если стоимость готовой продукции учитывается по фактической (производственной) себестоимости, то все расходы с кредита счета 20 списываются в дебет счета 43 «Готовая продукция» (проводка Д43 К20 ).

Продукция также может быть сразу направлена на продажу, минуя счета учета продукции, тогда выполняется проводка Д90/2 К20 .

В конце месяца счет 20 «Основное производство» закрывается, сальдо по счету 20 отражает стоимость незавершенного производства, этот остаток переносится в начало следующего месяца.

Для закрепления вышенаписанной информации предлагаю разобрать парочку примеров.

Видео-урок Бухгалтерский учет затрат на производство. Счет 20. Проводки и типовые примеры

В данном видео уроке преподаватель-эксперт сайта “Бухгалтерия для чайников” Наталья Васильевна Гандева объясняет бухгалтерский учет затрат на производство, счет 20 с описанием типовых проводок и примеров ⇓

XMmvVuq6Knc

Слайды и презентацию к уроку вы можете получить по ссылке ниже.

Примеры проводок учета производственных затрат

Пример №1 проводки учета затрат на производстве

Организация оказывает услуги, выручка за услуги составляет 36000 руб. в том числе НДС 6000 руб. Расходы, связанные с оказанием услуг: зарплата 8000 руб., материальные расходы 2000 руб. Какие проводки отражаются при этом в бухгалтерии?

Пример №2 проводки учета затрат на производстве

Предприятие изготавливает утюги. Материальные расходы 180000 руб., зарплата работников 200000 руб. Аммортизация 90000 руб. Прочие расходы 50000 руб. Продукция оприходована на склад готовой продукции по фактической себестоимости в количестве 1000 штук. Какие проводки при этом составляются и какова себестоимость одного утюга?

Себестоимость одного утюга = (180000 + 200000 + 90000 + 50000) / 1000 = 520 руб.

Надеюсь, вопрос учета затрат основного производства больше не вызывает затруднений, идем дальше. В следующей статье продолжим тему производства, разберемся с .

Приветствую, уважаемые читатели блога. Недавно одна из моих подписчиц предложила мне рассмотреть в статье оборотно-сальдовую ведомость для людей, которые не являются бухгалтерами, но которым нужно понять основную информацию из этого регистра. Также статья пригодится начинающим бухгалтером и тем, кто обучается этой профессии.

В этой статье мы рассмотрим саму обротную ведомость, из чего она состоит (ее структуру), кратко разберем основные понятия бухгалтерского учета, без которых сложно разобраться в оборотке, поймем, как составить оборотную ведомость, а также рассмотрим самые распространенные счета: счет 10, счет 20, счет 41, счет 43, счет 60, счет 62 и счет 70.

Что такое оборотная ведомость и из чего она состоит?

Начнем с определения. Оборотно – сальдовая ведомость, также говорят оборотная ведомость или оборотка – это бухгалтерский регистр, в котором отражаются остатки и обороты (операции) по всем бухгалтерским счетам.

Раньше по оборотной ведомости составляли баланс. Если учились на бухгалтера, экономиста и другие специальности, где изучается бухгалтерский учет, наверное, знаете так называемые сквозные задачи, когда нужно составить проводки, рассчитать остатки по счетам, составить оборотно-сальдовую ведомость, а по ней составить баланс.

Сейчас чаще всего баланс составляют в программе и оборотная ведомость нужна, чтобы посмотреть обороты и остатки по счетам, а сверить суммы, если в балансе что-то не сходится.

Вот пример оборотно-сальдовой ведомости из программы 1С Бухгалтерия 8.

Она имеет следующие колонки. Номер счета, наименование счета (иногда наименование счета пропускают и дают только его номер), далее остаток (сальдо) на начало периода (если оборотка составляется за месяц, значит остаток на начало месяца), обороты за месяц и остаток (сальдо) на конец периода.

Теперь, думаю, понятно, откуда происходит название данного регистра. Т.к. в нем содержатся остатки, говоря бухгалтерским языком – сальдо и обороты за период.

Колонки с сальдо и оборотами в свою очередь делятся на две части: дебет и кредит.

Это две части бухгалтерского счета.

Обратите внимание, что суммы по дебету и кредиту по остаткам должны быть равны между собой, тоже самое по оборотами.

Активные и пассивные бухгалтерские счета

Бухгалтерские счета — это основа бухгалтерского учета. С их помощью отражаются все операции предприятия. Номера и названия счетов можно посмотреть в плане счетов все коммерческие организации используют план счетов от 31 октября 2000 года, который действует с 2001 года.

Все счета можно разделить на две группы: активные и пассивные.

Активные счета – это счета, на которых учитывается имущество организации, то есть основные средства, материалы, товары, денежные средства и т.д.

В схематичном виде счет можно представить в виде таблицы, состоящей из двух частей, дебета слева и кредита справа. Сокращенно дебет обозначают Дт , а кредит – Кт .

Остаток по счету на начало или конец периода называется «сальдо».

Сумма по операциям за отчетный период называется оборотом по счету. Счет может иметь два оборота -дебетовый оборот (Об д) и кредитовый (Об к).

Схема активного счета

В активном счете сальдо на начало и на конец периода может быть только по дебету.

Пример:

Сальдо по счету 51 «Расчетные счета» на начало месяца составляет 20 000 руб. В течение месяца поступило денег на расчетный счет на суммы 60 000 и 70 000 рублей и было перечислено с расчетного счета на суммы 40 000 и 50 000 рублей. Определить сальдо по счету 51 на конец месяца.

Нарисуем схему счета 51:

Пассивные счета – это счета источников образования имущества, то есть за счет чего это имущество приобретается. Источники могут быть собственными и заемными.

Собственные – это уставный капитал, нераспределенная прибыль и т.д. Заемные – кредиты и займы.

Схема пассивного счета

В пассивном счете сальдо на начало и на конец периода может быть только по кредиту

Пример:

Сальдо по счету 80 «Уставный капитал» на начало месяца составляет 10 000 руб. В течение месяца учредители внесли вкладов на суммы 40 000 и 60 000 рублей и был уменьшен капитал, в связи с выходом учредителей на суммы 20 000 и 30 000 рублей. Определить сальдо по счету 80 на конец месяца.

Нарисуем схему счета 80:

Как составить оборотно-сальдовую ведомость?

Данные в оборотку попадают из бухгалтерских счетов. Составим регистр на примере 51 и 80 счетов, рассмотренных выше.

Сальдо на начало месяца по счету 51 мы запишем в колонку Сальдо на начало по Дт. Обороты записываем в колонку «Обороты» по дебету и кредиту. Сальдо на конец в колонку Сальдо на конец по Дт.

По счету 80 будет немного наоборот. Сальдо на начало месяца записываем в колонку Сальдо на начало по Кт. Обороты записываем в колонку «Обороты» по дебету и кредиту. Сальдо на конец в колонку Сальдо на конец по Кт.

Обратите внимания, что обороты по счету записывают как в колонку по дебету, так и по кредиту. А вот остатки (сальдо) могут быть либо по дебету, либо по кредиту.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы»

Данный счет является активным, и на нем отражаются все материалы, которые есть у предприятия. Например, у предприятия по производству мебели материалами будут доски, ткань для обшивки и т.д. У предприятия по пошиву одежды: ткань, пуговицы, нитки.

Также материалами являются канцтовары, бензин и другие.

Так как данный счет активный, то сальдо на начало него будет по дебету. Оно означает, сколько материалов на начало периода есть на складе. Оборот по дебету показывает, сколько материалов поступило на предприятие за период. А по кредиту – сколько материалов было списано. У данного счета сальдо на конец периода всегда будет по дебету.

Если вдруг сальдо получается по кредиту (если вы ведете учет в программе, там эта сумма показывается в дебете, но красным и с минусом) – это означает ошибку. То есть было списано материалов больше, чем их есть на самом деле.

Оборотно-сальдовая ведомость по счетам 41 «Товары» и 43 «Готовая продукция»

Эти счета, как и счет 10 являются активными и у них будет аналогичная структура в оборотке.

Товары – это то, что предприятие покупает или перепродает.

Готовая продукция – то, что предприятие изготавливает. Например, мебель, одежду и т.д.

Сальдо на начало периода всегда по дебету и означает, сколько товаров или готовой продукции есть на начало периода на складе. Оборот по дебету показывает, сколько товаров поступило на предприятие за период или сколько готовой продукции было изготовлено. А по кредиту – сколько товаров и готовой продукции было продано. У данного счета сальдо на конец периода всегда будет по дебету. Сальдо с минусом означает ошибку.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 20 «Основное производство»

На данном счете собирается себестоимость готовой продукции или услуг на предприятии. Например, если предприятие занимается пошивом одежды на данном счете отражаются все затраты связанные с этим. Материалы (ткань, пуговицы, нитки и т.д.), зарплата швей и отчисления с нее, амортизация швейного оборудования, аренда и коммунальные услуги и другие расходы.

Счет 20 является активным. Сальдо на начало периода всегда по дебету и означает, остаток незавершенного производства на начало периода. Например, для пошивочного предприятия – это будут недошитые и незаконченные вещи.

Оборот по дебету показывает расходы предприятия, связанные с изготовлением продукции или оказанием услуг. А по кредиту списание расходов при поступлении продукции на склад или оказании услуг. У данного счета сальдо на конец периода всегда будет по дебету. Сальдо с минусом означает ошибку. Как раз такой вариант представлен на картинке. По кредиту затраты списаны, а по дебету ничего нет. Поэтому сальдо показывается красным и сигнализирует ошибку.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Данный счет предназначен для учета расчетов с поставщиками, которые поставляют предприятию материалы, товары или оказывают услуги.

И здесь мы столкнемся с еще одним видом счетов – активно-пассивным. Отличие данных счетов в том, что сальдо у них может быть как по дебету, так и по кредиту.

В остальном они сохраняют структуру либо активную структуру (операции увеличивающие счет показываются по дебету, а уменьшающие по кредиту) или пассивную (наоборот, операции уменьшающие счет показываются по дебету, а увеличивающие по кредиту).

Счет 60 относится к активно-пассивным счетам с пассивной структурой. Значит, по дебету будет показываться уменьшение нашей задолженности перед поставщиком, а по кредиту увеличение. Сальдо по кредиту счета показывает, что мы должны поставщику определенную сумму.

А если сальдо получилось по дебету, это значит, что поставщик должен нашему предприятию. Такое может быть, если мы перечислили поставщику аванс, а материалы, товары или услуги поставщик еще не предоставил.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

На данном счете ведутся расчеты с покупателями. Он тоже активно-пассивный, но с активной структурой. То есть по дебету счета показывается увеличение задолженности покупателей перед нашим предприятием, а по кредиту ее уменьшение.

Сальдо по дебету счета показывает, что покупатель должен нашему предприятию определенную сумму.

А если сальдо получилось по кредиту, это значит, что наше предприятие должно покупателю. Такое может быть, если мы получили от него аванс, а товары, готовую продукцию или услуги еще не предоставили.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

И в завершении счет 70. На этом счете учитываются расчеты с персоналом организации.

Счет 70 относится к активно-пассивным счетам с пассивной структурой. По дебету показывается уменьшение нашей задолженности перед персоналом, а по кредиту увеличение. Сальдо по кредиту счета показывает, что мы должны сотрудникам определенную сумму.

А если сальдо получилось по дебету, это значит, что сотрудники должны нашему предприятию. Такое может быть, если предприятие, например, перечисляет авансы работникам.

Надеюсь, статья вам помогла разобраться с тем, что показывает оборотно-сальдовая ведомость. Материал получился очень объемным, поэтому если что-то непонятно или есть другие вопросы, например, по другим счетам, задавайте их в комментариях.

Если вам необходимо индивидуальное обучение, консультации и другие услуги по работе с 1С, загляните в раздел

Подробнее про то, что показывает оборотно-сальдовая ведомость смотрите в видео:

Счет 20 "Основное производство" предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации. В частности, этот счет используется для учета затрат:

по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;

по выполнению строительно-монтажных, геолого-разведочных и проектно-изыскательских работ;

по оказанию услуг организаций транспорта и связи;

по выполнению научно-исследовательских и конструкторских работ;

По дебету счета 20 "Основное производство" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 "Основное производство" с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др. Расходы вспомогательных производств списываются на счет 20 "Основное производство" с кредита счета 23 "Вспомогательные производства". Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 "Основное производство" со счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы". Потери от брака списываются на счет 20 "Основное производство" с кредита счета 28 "Брак в производстве".

По кредиту счета 20 "Основное производство" отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Эти суммы могут списываться со счета 20 "Основное производство" в дебет счетов 43 "Готовая продукция", 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 90 "Продажи" и др.

Остаток по счету 20 "Основное производство" на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 20 "Основное производство" ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции (работ, услуг). Если формирование информации о расходах по обычным видам деятельности не ведется на счетах 20 - 39, то аналитический учет по счету 20 "Основное производство" осуществляется также по подразделениям организации.

Счет 20 "Основное производство" корреспондирует со счетами:

Счет 20 бухгалтерского учета — это активный калькуляционный счет «Основное производство». Рассмотрим на простых примерах для чайников типовые проводки по 20 счету в бухгалтерском учете, а также какими проводками закрывается 20 счет.

Производственные предприятия используют 20 счёт для фиксирования производственных затрат, а именно затрат на создание новой продукции (услуг, работ). Помимо затрат на 20 счёте также отражают материальную стоимость незавершённого производства:

Определение производственных затрат

К производственным затратам относят прямые затраты, относящие на производство конкретной продукции, оказанных услуг или работ основного вида деятельности.

Можно выделить следующие виды прямых расходов:

• Расходы на приобретение сырья для производства и материала для оказания работ и услуг;
• Оплата труда производственных рабочих;
• Амортизация и ремонт производственных основных средств;
• Потери от брака;
• Модернизация, внедрение новых технологий;
• Прочие расходы производственного процесса.

Важно! По окончанию отчётного периода или где нет более детального разделения (например, вспомогательное производство и прочие) на 20 счёте также отображаются:

• Расходы вспомогательных и обслуживающих производств;
• Косвенные расходы по управлению и обслуживанию основного производства.

Определение незавершённого производства (НЗП)

К незавершённому производству относят:

• Материальные ценности, находящиеся в производстве или переработке, а также принятые в производство, но ещё не участвующие в производственном процессе;
• Не отгруженная выпущенная продукция на склады хранения.

Для определения сумм незавершённого производства сначала описывают все вышеуказанные материальные ценности на конец отчётного периода, а потом устанавливают их стоимостную оценку.

Счет 20 Основное производство

Основные свойства счета 20 «Основное производство»:

• Учитывается только стоимостная оценка;
• Является активным и не имеет отрицательного остатка по окончанию периода, но может иметь положительный остаток, что является стоимостным показателем незавершённого производства;
• Кроме синтетического учёта по счету ведётся и аналитический в разрезе видов продукции, затрат (смета) и по подразделениям организации.

Корреспонденция 20 счета в бухгалтерском учете

Счёт 20 «Основное производство» корреспондирует со следующими счетами:

Таблица 1. По дебету счета 20:

Таблица 2. По кредиту счета 20:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Закрытие 20 счета

Важно! Метод закрытия счета 20 должен быть прописан в учётной политике, а также в ней должна быть указана база распределения, если необходимо.

Можно выделить 3 варианта закрытия счета:

• Прямой способ;;
• Промежуточный способ
• Прямая реализация выпущенной продукции.

Важно! Перед закрытием счета 20 необходимо выделить остатки незавершённого производства.

Прямой способ

В течении отчётного периода фактическая цена не известна, а произведённая продукция учитывается по условным ценам, например, по плановой себестоимости.

При закрытии месяца производится корректировка стоимости выпущенной продукции до фактической себестоимости.

Закрытие 20 счета прямым способом — проводки:

Важно! При использовании данного метода невозможно учитывать произведённую продукцию по фактической себестоимости в течении месяца.

Промежуточный способ

В данном методе используется дополнительный счёт 40 «Выпуск продукции», на котором фиксируется отклонения плановой от фактической себестоимости. По кредиту – плановая себестоимость, по дебету – фактическая себестоимость.

По окончанию месяца Общая сумма отклонений списывается пропорционально на счёт 43 «Готовая продукция» и 90.02 «Себестоимость продаж».

Закрытие 20 счета промежуточным способом — проводки вручную:

Прямая реализация выпущенной продукции

В данном варианте – произведённая продукция не складируется, а продаётся сразу с производства. При этом производственные затраты списываются на себестоимость продаж. Услуги закрываются именно таким способом.

Закрытие 20 счета при реализации услуг — проводки вручную:

Примеры использования 20 счета в бухгалтерском учете

Рассмотрим порядок применения счета 20 «Основное производство», а также его закрытие на примерах.

Пример 1. Прямой способ закрытия

Предприятие «Триголки» выпускает вечерние платья. В учётной политике закреплено, что выпуск продукции учитывается на счёте 43 «Готовая продукция», без учёта счета 40 «Выпуск продукции». За месяц было произведено 20 штук продукции и из них 10 реализовано по цене 5 000,00 руб. Плановая себестоимость составила – 3 000,00 руб. за шт.

Сумма производственных затрат равна 70 000,00 руб. из них:

• Материальные расходы – 55 000,00 руб.;

Проводки по 20 счету в виде таблицы согласно примеру:

Пример 2. Промежуточный способ закрытия

Предприятие «Триголки» выпускает вечерние платья. В учётной политике закреплено использование счета 40 «Выпуск продукции». За месяц было произведено 10 штук продукции и из них 7 реализовано по цене 4 500,00 руб., НДС в сумме. Плановая себестоимость составила – 2 700,00 руб. за шт.

Сумма производственных затрат равна 30 393,41 руб. из них:

• Материальные расходы — 15 900,00 руб.;
• Сумма амортизации — 1 473,41 руб.;
• Оплата труда и взносов – 13 020,00 руб.

Решение примера с проводками в виде таблицы:

Пример 3. Прямая реализация выпущенной продукции (выпуск услуг)

Предприятия «РемонтТорг» оказывает ремонтные услуги. 20.10.2016г. оказаны ремонтные работы на сумму 20 000,00 руб., плановая себестоимость которых – 15 000,00 руб.

Производственные расходы при этом составили 17 000,00 руб. из них:

• Материальные расходы – 2 000,00 руб.;
• Сумма амортизации — 1 980,00 руб.;
• Оплата труда и взносов – 13 020,00 руб.

Закрытие 20 счета проводки вручную при оказании услуг:

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации. В частности, этот счет используется для учета затрат:

по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;

по выполнению строительно-монтажных, геологоразведочных и проектно-изыскательских работ;

по оказанию услуг организаций транспорта и связи; по выполнению научно-исследовательских и конструкторских работ;

По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др. Расходы вспомогательных производств списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счета 23 «Вспомогательные производства». Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 «Основное производство» со счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». Потери от брака списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счета 28 «Брак в производстве».

По кредиту счета 20 «Основное производство» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Эти суммы могут списываться со счета 20 «Основное производство» в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 90 «Продажи» и др.

Остаток по счету 20 «Основное производство» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции (работ, услуг). Если формирование информации о расходах по обычным видам деятельности не ведется на счетах 20 - 39, то аналитический учет по счету 20 «Основное производство» осуществляется также по подразделениям организации.

При рассмотрении этого счета возникают следующие вопросы:

1. Что такое основное производство?

2. Чем расходы прямые отличаются от расходов косвенных?

3. Что такое производственный брак?

4. Как проводятся три основных способа списания затрат со счета 20 «Основное производство»?

5. Что такое незавершенное производство?

6. Какие могут быть методы учета затрат на производство?

7. Как организовать аналитический учет по счету 20 «Основное производство»?

8. Как организовать управленческий учет основного производства?

9. Что собой представляет калькулирование себестоимости готовой продукции (работ, услуг)?

Рассмотрим ответы на все эти вопросы.

1. Характеристика основного производства

Под производством в бухгалтерском учете понимается процесс создания стоимости новой продукции (работ, услуг). Основное производство в отличие от вспомогательного направлено на создание продукции (работ, услуг), для выпуска которой и было организовано предприятие. Данная продукция (работы, услуги) формирует перечень товарной продукции. Все структурные подразделения, в которых создается товарная продукция, являются цехами основного производства.

Счет 20 «Основное производство» имеет двойственную природу, которая состоит в том, что, с одной стороны, это калькуляционный счет, позволяющий сгруппировать (сконцентрировать) затраты, связанные с производством готовой продукции (работ, услуг); с другой -материальный, так как на нем показывается не завершенная обработкой и остающаяся в цехах основного производства или просто готовая продукция, еще не сданная на склад.

Этот счет возник только в XIX в. из счета товаров. Как известно, двойная бухгалтерия родилась в торговле, промышленные предприятия только заимствовали ее. Многие десятилетия промышленные предприятия купленные материалы записывали в дебет счета «Товары», процесс производства в учете не отражался, а готовая продукция считалась товаром и учитывалась также на этом счете. Он трактовался только как материальный.

Если речь идет о производстве услуг, тогда счет «Товары» становится только калькуляционным счетом.

В отличие от многих счетов по счету 20 «Основное производство» конечное сальдо не рассчитывается по формуле (Сн + Д - К = ± Ск), а в дебет счета вносится (Сн + Д - Ск = К). Это связано с тем, что в процессе производства в течение отчетного периода никогда не известна фактическая себестоимость готовой продукции, так как затраты, вклю

чаемые в фактическую себестоимость, могут быть определены только за отчетный период в целом, например амортизационные отчисления. И только по окончании отчетного периода после инвентаризации незавершенного производства и определения его оценки (выявление конечного сальдо по счету 20 «Основное производство») можно рассчитать фактическую себестоимость произведенной продукции.

Ведение счета 20 «Основное производство» в предприятиях общественного питания вызывает дискуссии. Если в Инструкции к Плану счетов, действовавшему до 1 января 2001 г., предлагалось учитывать затраты предприятий общественного питания по выпуску собственной продукции (в части сырья и материалов) на счете 20 «Основное производство», то в Инструкции к новому Плану счетов это предложение отсутствует. Тем самым предприятия общественного питания получают возможность:

Или придерживаться уже сложившейся практики;

Или учитывать продукты, находящиеся на кухне, на счете 41 «Товары».

Последний вариант возможен, когда функции повара и кладовщика совмещены в одном лице. Если же эти функции различны, то можно к счету 41 «Товары» открыть субсчет «Сырье и готовая продукция на производстве».

Сырье и готовая продукция на кухне предприятий общественного питания традиционно учитывались на счете 20 «Основное производство»; правомерность их учета на счете 20 косвенно подтверждается п. 3 ПБУ 5/01, где указано, что товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц, и они предназначены для продажи.

Для предприятий общественного питания счет 20 «Основное производство» всегда считался материальным инвентарным счетом.

2. Прямые и косвенные расходы

К прямым относятся расходы, которые согласно инструкции или же в соответствии с профессиональным суждением главного бухгалтера относятся сразу в дебет счета 20 «Основное производство»; косвенными следует признать те расходы, которые по тем же соображениям относятся на другие промежуточно-операционные счета с последующим их списанием или в дебет счета 20 «Основное производство», или в дебет счета 90 «Продажи».

С методологической точки зрения можно предположить два основания для деления расходов на прямые и косвенные.

1. Прямые расходы - это средства, вложенные в конкретную продукцию, косвенные расходы - средства, вложенные в несколько видов продукции. Поэтому если предприятие вырабатывает один вид продукции, то все расходы будут прямыми.

2. Прямые расходы - это то, что относится на изделие, включается в него, а косвенные - расходы, которые возникают и формируются за отчетный период независимо от того, сколько и каких изделий производится или производится ли вообще.

В настоящее время преобладает вторая, более реалистическая трактовка. Это значит, что даже если на предприятии производится всего один вид продукции, то все равно возникают и прямые, и косвенные расходы, одни (прямые) прямо включаются в себестоимость продукции, и их величина будет обусловлена количеством выработанных изделий; другие (косвенные) не зависят от выработанного объема готовой продукции (арендная плата, амортизация и т.п.). Поэтому прямые расходы часто отождествляют с переменными, а косвенные - с постоянными. В большинстве случаев этого отождествления достаточно для аналитических расчетов.

Однако для бухгалтера решающее значение имеет умение понять дилеммы:

Какие расходы включать в себестоимость, а какие - списывать на счет прибылей и убытков;

Какие расходы, включаемые в состав себестоимости продаж, можно списать сначала на счет 20 «Основное производство», а потом откорректировать ранее сделанные записи и списать причитающуюся их долю на счета 43 «Готовая продукция» и 90 «Продажи». При этом сальдо незавершенного производства на счете 20 «Основное производство» будет включать ту часть расходов, которая относится к незавершенной продукции. В этом случае, увеличивая сальдо счета 20 «Основное производство», бухгалтер увеличивает и итог актива, а следовательно, увеличивает и величину прибыли, в том числе и налогооблагаемой.

Согласно п. 9 ПБУ 10/99 «коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности». Если учетной политикой предусмотрен такой порядок формирования себестоимости продукции, то косвенные расходы сразу списываются на счет 90 «Продажи». В этом случае сальдо счета 20 «Основное производство» в составе

себестоимости незавершенного производства включает только прямые расходы. Оно меньше, чем в предыдущем случае, и, следовательно, величина актива также меньше. Отсюда меньше и прибыль отчетного периода, так как косвенные расходы целиком списаны за счет данного отчетного периода.

Глава 25 Налогового кодекса РФ также предусматривает деление расходов на прямые и косвенные при отнесении их на производство и реализацию. Однако в основу положена не бухгалтерская трактовка (в зависимости от способа включения затрат в себестоимость тех или иных видов продукции), а деление расходов по элементам затрат. Так, в ст. 318 НК РФ к прямым статьям относятся:

1) затраты на приобретение сырья и(или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и(или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

2) расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

3) амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Все остальные расходы считаются косвенными.

Отсюда следует, что основания для деления расходов на прямые и косвенные совершенно различны для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Поэтому многие виды расходов, являющиеся для бухгалтера косвенными (расходы на оплату труда, амортизация основных средств и др.), для целей налогообложения оказываются прямыми.

3. Характеристика производственного брака

Брак - это потери, в данном случае - потери в производстве. В теории существуют два правила списания потерь от брака:

Правило Шера - все потери от брака суть производственные расходы, они так или иначе неизбежны в любом предприятии - в одном меньше, в другом больше, следовательно, они составляют органическую часть себестоимости готовой продукции;

Правило Ганта - потери вообще, а тем более потери от брака не могут трактоваться как расходы и никакого отношения к себестоимости готовой продукции они не имеют.

В нашей стране для целей бухгалтерского учета принято правило Шера, и стоимость забракованных изделий, и расходы по исправимому браку попадают в дебет счета 20 «Основное производство», следовательно, потери от брака включаются в состав себестоимости готовой продукции. Сумма этих потерь представляет собой дебетовое сальдо счета 28 «Брак в производстве», т.е. это величина потери, которую не удалось возместить (см. далее счет 28 «Брак в производстве»).

В соответствии с пп.47 п. 1 ст. 264 НК РФ в целях налогообложения потери от брака являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией.

4. Три основных способа списания затрат со счета 20 «Основное производство»

По дебету счета 20 «Основное производство» собираются расходы, связанные с выработкой готовой продукции, выполнением работ и оказанием услуг. Это, с одной стороны, калькуляционная функция, с другой - материально-инвентарная, так как в производственных цехах всегда (или почти всегда) имеется незавершенное производство.

Неизбежное смещение этих функций создает определенные проблемы:

1) как в течение отчетного периода приходовать готовую продукцию по себестоимости, если фактическая себестоимость готовой продукции может быть исчислена только после завершения отчетного периода;

2) как списывать себестоимость готовых изделий, выполненных работ или оказанных услуг, если они реализуются непосредственно из производственных цехов.

Эти две проблемы порождают три способа списания затрат со счета 20 «Основное производство».

Прямой способ

В течение отчетного периода счет 20 «Основное производство» кредитуется на сумму отпускаемой на склад готовой продукции. Поскольку фактическая себестоимость в момент отпуска не известна, постольку применяется условная цена, в качестве которой выступает, как правило, плановая себестоимость, это предполагает запись:

Все готовые изделия оцениваются по плановой себестоимости и должны на складе учитываться всегда по тем же плановым ценам. По этим же плановым ценам готовая продукция будет списываться со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» или 45 «Товары отгруженные». И только после того, как по счету 20 «Основное производство» будет выявлено сальдо, бухгалтер сможет определить фактическую себестоимость готовой продукции, которую он должен был списать в дебет счета 43 «Готовая продукция».

Начальное сальдо по счету 20 «Основное производство» составляло 5000 руб. На дебет счета в течение отчетного периода было списано 55 000 руб., за это же время на счет 43 «Готовая продукция» было оприходовано ценностей на 40 000 руб., из них на 30 000 руб. было продано. В результате инвентаризации величина незавершенного производства - конечное сальдо по счету 20 «Основное производство» составило 19 000 руб. Бухгалтерские записи могут быть следующие.

1. Оприходована поступившая из цехов основного производства на склад готовая продукция 40 000 руб. (оценка дана по плановой себестоимости):

Д-т сч. 43 «Готовая продукция»

К-т сч. 20 «Основное производство».

2. Списана реализованная готовая продукция 30 000 руб. - оценка дана по плановой себестоимости:

3. Выявлена фактическая себестоимость произведенной готовой продукции. Она составила 41 000 руб. (5000 + 55 000 - 19 000):

Д-т сч. 43 «Готовая продукция»

К-т сч. 20 «Основное производство».

Это обязывает бухгалтера откорректировать запись 1, увеличив ее на 1000 руб., т.е. если бы учет велся в реальном масштабе времени и в каждом случае можно было бы сразу же определить фактическую себестоимость, запись 1 была бы показана в объеме 41 000 руб. Однако допущен разрыв во времени. Первая запись дается в условной (плановой) оценке, а следующая, спустя определенное время, корректирует ее. В этом случае у администрации появляются возможности для манипулирования финансовым результатом. Стоит завысить остаток незавершенного производства, и вырастет прибыль, занизить этот остаток - прибыль уменьшится.

Предположим, что величина незавершенного производства составила 21 ООО руб., тогда фактическая себестоимость готовой продукции будет равна 39 ООО руб. (5000 + 55 ООО - 21 ООО). Следовательно, вместо дополнительной корректировочной записи в 1000 руб. будет сделана сторнировочная корректировочная запись на 1000 руб.

4. Поскольку три четверти готовой продукции были уже реализованы, то из 1000 руб. отклонений фактической себестоимости от плановой 750 руб. списываются со счета 43 «Готовая продукция» на счет 90-2 «Себестоимость продаж».

В результате сальдо счета 20 «Основное производство» показывает фактическую себестоимость незавершенного производства.

Сальдо счета 43 «Готовая продукция» показывает остаток готовой продукции на складе по фактической себестоимости. При этом в аналитическом учете суммарный стоимостный остаток должен составить не 11 000 руб., а 10 000 руб., ибо коллация должна проводиться по плановой, а не по фактической себестоимости. Теоретически правильнее было бы проводить коллацию по счету в сумме" 11 000 руб. (или 9000 руб.), если делалась сторнировочная запись, но в этом случае пришлось бы все отклонения разносить по каждому наименованию готовой продукции. Это, конечно, возможно.

Самый трудоемкий вариант, когда по каждому наименованию корректируются приход, расход и остаток изделий. Менее трудоемкая процедура, когда корректируется только остаток.

Со своей стороны считаем, что аналитический учет лучше вести по плановой себестоимости, так же как и текущий синтетический учет. Тем более что в конце отчетного периода его сравнительно легко откорректировать и представить данные уже по фактической себестоимости.

И наконец, вспомним, что дебетовый оборот счета 90-2 «Себестоимость продаж» теперь показывает реальную себестоимость проданной готовой продукции.

Промежуточный способ

Из предыдущего примера видно, что все сложности учета затрат на производство связаны с невозможностью вести текущий учет по фактической себестоимости, как это требуют основополагающие принципы бухгалтерского учета.

Придавая большое значение возникающим в таком случае отклонениям, бухгалтеры разработали вариант, связанный с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом случае бухгалтерские проводки будут следующие.

1. Оприходована готовая продукция, поступившая из производства по плановой себестоимости, - 40 ООО руб.:

Д-т сч. 43 «Готовая продукция»

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

2. Списывается реализованная готовая продукция по плановой себестоимости - 30 ООО руб.:

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 43 «Готовая продукция».

3. Списывается фактическая себестоимость выпущенной готовой продукции - 41 ООО руб.:

Д-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» К-т сч. 20 «Основное производство».

4. Доводится до фактической себестоимости плановая себестоимость готовой продукции, как проданной, так и оставшейся на складе:

Д-т сч. 43 «Готовая продукция» - 250 руб.,

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - 1000 руб.

Основное достоинство этого варианта сводится к большей наглядности. Со счета 20 «Основное производство» списывается готовая продукция уже по фактической себестоимости, т.е. в отличие от предыдущего варианта и по дебету, и по кредиту счет показывает теперь обороты в одной оценке, он перестает быть смешанным, когда по дебету фиксировались фактические затраты, а списание по кредиту проводилось по плановой себестоимости.

Сумма отклонений выявляется на счете-экране 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Она возникала как разность между оборотами готовой продукции, представленными в двух оценках: кредитовым - по плановой себестоимости и дебетовым - по фактической себестоимости. Общая сумма отклонений списывается (в соответствующих долях) на счет 43 «Готовая продукция» и на счет 90-2 «Себестоимость продаж».

Если величина незавершенного производства составит 21 000 руб., то возникнут следующие проводки:

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» -40 000 руб.

4. Д-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - 1000 руб. К-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» - 750 руб., К-т сч. 43 «Готовая продукция» - 250 руб.

В этом случае мы получаем самые правильные и самые бессмысленные записи, связанные с отражением операции 4.

В частности, записывая экономию по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», мы закрываем этот счет, но получаем запись по кредиту счетов 43 «Готовая продукция» - в нашем примере 250 руб. и 90-2 «Себестоимость продаж» - 750 руб. Эти кредитовые записи лишены смысла, ибо создается иллюзия, что на 250 руб. выбывала готовая продукция, а на 750 руб. увеличивается прибыль, чего на самом деле не было.

Поэтому более разумно сделать следующие записи:

1. Д-т сч. 43 «Готовая продукция»

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - 40 000 руб.

2. Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 43 «Готовая продукция» - 30 000 руб.

3. Д-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

К-т сч. 20 «Основное производство» - 39 000 руб.

4. Д-т сч. 43 «Готовая продукция» - 250 руб.

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» - |750 руб

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - 1000 руб

В этом случае счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается сторнировочной записью, а дебетовые обороты по счетам 43 «Готовая продукция» и 90-2 «Себестоимость продаж» доводятся до фактической себестоимости, фиктивные обороты по этим счетам, которые возникают при традиционном варианте, исключаются. Эта сторнировочная запись (проводка 4) позволяет правильно отразить кредитовые обороты, но искажает оборот дебетовый по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Поэтому более целесообразно составлять следующую запись: _

Д-т сч. 43 «Готовая продукция» - 250 руб.

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» - 750 руб.

Д-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - 1000 руб. В этом случае счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражает обороты по учетной себестоимости в течение отчетного периода.

Прямая реализация готовой продукции и услуг

Этот вариант используется, когда готовая продукция не складируется, а продается прямо из цеха основного производства. (Что касается услуг, то они, естественно, реализуются и учитываются именно таким способом.)

Пример в этом случае примет вид:

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж»

К-т сч. 20 «Основное производство» -41 ООО руб.

Как видим, возникает только одна запись, которую делают по окончании отчетного периода, когда уже исчислена фактическая себестоимость проданной готовой продукции и/или оказанных услуг. В данном случае плановая себестоимость для целей бухгалтерского учета не нужна.

5. Характеристика незавершенного производства

Для бухгалтера важно рассматривать незавершенное производство с четырех точек зрения:

1) с технологической - это ценности, которые находятся в переработке. Обычно это прежде всего материалы, находящиеся в собственности организации, которые со склада передаются (списываются) в цех. Предполагается, что все находящиеся в цехе материалы подвергаются обработке и переработке. Готовая продукция из цеха должна передаваться на склад;

2) с юридической - это ценности, которые находятся на материальной ответственности у администрации цехов. Какие формы материальной ответственности использует администрация организации, - отдельный вопрос. Важно отметить, что эта трактовка шире предыдущей, так как в данном случае в состав незавершенного производства включаются и материалы, принятые в цех, хотя их переработка еще не начата, и уже готовая продукция, если ее еще не успели передать на склад;

3) с экономической - это вложенный капитал, часть оборотных средств, которая, как ожидается, должна, став готовой продукцией, превратиться в деньги. Скорость этой метаморфозы зависит как от технологических возможностей производства, так и от экономической конъюнктуры;

4) с бухгалтерской - это сальдо счета 20 «Основное производство». Затраты по производству продукции отражаются по дебету счета 20 «Основное производство». Дебетовый оборот данного счета

в некоторых отраслях промышленности (добывающей, энергетической и т.п.), не имеющих незавершенного производства, представляет собой фактическую себестоимость выпущенной готовой продукции. Однако в большинстве отраслей промышленности, имеющих незавершенное производство, учтенные за месяц на счете 20 «Основное производство» затраты не соответствуют фактической себестоимости выпущенной продукции из-за наличия и изменения остатков незавершенного производства.

Прежде чем определить затраты на выпущенную (сданную на склад) готовую продукцию, необходимо отделить их от затрат, относящихся к незавершенному производству, так как в течение месяца эти затраты учитываются вместе по дебету счета 20 «Основное производство».

В некоторых отраслях (например, доменном производстве) из-за незначительных объемов и стабильности незавершенного производства оно не принимается в расчет. Отсюда себестоимость выпущенной готовой продукции (С) определяют по формуле

С = НПн + 3-М-НПк,

где НПн - незавершенное производство на начало месяца;

3 - фактические затраты на производство продукции за месяц;

М - стоимость сырья и материалов, не начатых обработкой; детали, узлы и изделия, окончательно забракованные и относящиеся к аннулированным заказам;

НПк - незавершенное производство на конец месяца.

Определение незавершенного производства дано в п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности: «Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству».

Величину незавершенного производства рассчитывают в два этапа:

1) определение натурных остатков ценностей, находящихся в производстве, на конец месяца;

2) оценка вышеуказанных натурных остатков в стоимостном выражении.

Натурные остатки ценностей определяются или на основе данных оперативного учета работников производства, или данных инвентаризации.

Оценка незавершенного производства осуществляется работниками бухгалтерии.

Оба вышеуказанных этапа являются трудной и очень сложно проверяемой процедурой, которая носит субъективный характер. Чем больше будет объем незавершенного производства на конец месяца, тем (при прочих равных условиях) будет меньше себестоимость выпущенной готовой продукции и наоборот.

Согласно п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности незавершенное производство может оцениваться:

а) в массовом и серийном производствах:

по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости; по прямым статьям затрат;

по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;

б) в единичном производстве - по фактически понесенным затратам.

При оценке незавершенного производства по фактическим затратам из номенклатуры статей, по которым исчисляется себестоимость незавершенного производства, исключают статьи «Потери от брака» (кроме единичных производств, в которых брак выявлен по незаконченному заказу), «Расходы на подготовку и освоение производства» и «Прочие производственные расходы».

При оценке незавершенного производства по нормативной (плановой) себестоимости используются действующие нормы затрат материальных, трудовых и иных ресурсов. По каждой детали и узлу указывают действующие нормы прямых затрат, на основе которых количество деталей и узлов умножают на их нормативные затраты. Косвенные расходы исчисляют обычно по сметным ставкам по общему итогу затрат цеха.

При оценке незавершенного производства по прямым затратам определяют сумму только прямых затрат (материалов, оплаты труда, начислений на оплату труда и др.), относящихся к изделиям, не завершенным обработкой.

Незавершенное производство может оцениваться только стоимостью сырья, материалов и полуфабрикатов, израсходованных на незаконченные изделия.

При позаказном способе учета затрат особую оценку незавершенного производства, как правило, не делают. Его стоимость определяется затратами на незаконченные заказы, т.е. как сальдо счета 20 «Основное производство».

Если предприятие передает материальные ценности, не законченные технологической обработкой, самостоятельным юридическим лицам, своим структурным подразделениям или по договору простого товарищества, то в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

переданы материальные ценности, не законченные технологической обработкой, по договору простого товарищества в сумме фактических затрат на их производство:

Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»

переданы материальные ценности, не законченные технологической обработкой, структурным подразделениям в сумме фактических затрат на их производство:

Д-т сч. 79-1 «Расчеты по выделенному имуществу» К-т сч. 20 «Основное производство»;

переданы материальные ценности, не законченные технологической обработкой, по договору купли-продажи в сумме фактических затрат на их производство, списаны затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции:

Д-т сч. 91-2 «Прочие расходы»

К-т сч.20 «Основное производство».

В зависимости от причины возникновения недостачи материальных ценностей, не законченных технологической обработкой, порядок отражения в бухгалтерском учете будет следующий:

списаны материальные ценности, не законченные технологической обработкой, недостача которых произошла в результате стихийных бедствий, пожара, аварии, национализации и др.:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 20 «Основное производство»;

списаны материальные ценности, не законченные технологической обработкой, по недостаче которых виновное лицо не установлено:

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 20 «Основное производство».

Для целей налогообложения прибыли объем незавершенного производства рассчитывается иначе.

В пункте 1 ст. 319 НК РФ указаны три варианта расчета расходов на остаток незавершенного производства.

В организациях, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, остаток незавершенного производства в стоимостном измерении исчисляется исходя из доли остатка незавершенного производства в исходном сырье (в количественном выражении) за

минусом технологических потерь. К сожалению, в ст. 319 не уточнено, что понимается под «исходным сырьем». Следовало сказать, что это сырье, приходящееся на выпущенную продукцию за месяц и на остаток незавершенного производства на конец месяца.

В организациях, производство которых связано с выполнением работ (оказанием услуг), стоимостный остаток незавершенного производства исчисляется исходя из доли незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец месяца) заказов в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов. Здесь не ясно, что понимать под «объемом заказов». Это может быть число заказов, их стоимостная оценка и др. Нам кажется, что это должна быть стоимостная оценка. Тогда возникает следующий вопрос: какая это оценка - договорная стоимость или сумма фактических затрат? По нашему мнению, должна быть последняя.

Прочие организации остаток незавершенного производства исчисляют исходя из доли прямых затрат в плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции. Многие из этих организаций не рассчитывают плановую (нормативную, сметную) стоимость продукции, теперь им придется это делать.

При расчете незавершенного производства следует обратить внимание на то, что суммы остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включаются в состав прямых расходов следующего месяца.

Исходные данные

1. Остаток незавершенного производства

2. Прямые расходы за месяц, руб. 140 ООО

3. Сырье, т:

а) в выпущенной продукции за месяц 9000

б) в остатке незавершенного производства

на конец месяца 1000

Итого 10000 4. Стоимость заказов, руб.:

а) завершенных в данном месяце 160 000

б) не завершенных на конец месяца 40 000

5. Плановая стоимость продукции, руб. В том числе прямые затраты

6. Фактический выпуск продукции

по плановой стоимости за месяц, руб

50 ООО 40 ООО

Решение Вариант 1

1. Доля сырья в остатках незавершенного производства на конец месяца в общем объеме исходного сырья

1000: 10 000 = 0,1.

(10 000 + 140 000) 0,1 = 15 000 руб. Вариант 2

1. Доля незавершенного производства на конец месяца в общем объеме выполняемых заказов

40 000: 200 000 = 0,2.

2. Прямые расходы, приходящиеся на остаток незавершенного производства на конец месяца

(10 000 + 140 000) 0,2 = 30 000 руб. Вариант 3

1. Доля прямых затрат в плановой стоимости продукции 40 000:50 000 = 0,8.

2. Прямые расходы, приходящиеся:

а) на выпущенную продукцию 160 000 0,8 = 128 000 руб.

б) на остаток незавершенного производства на конец месяца (10 000 + 140 000) - 128 000 = 22 000 руб.

6. Методы учета затрат на производство

Существует несколько методов учета затрат на производство продукции. Основными из них могут быть названы: попроцессный (простой), позаказный, попередельный, нормативный.

Попроцессный (простой) метод применяется при производстве ограниченного числа видов продукции, когда отсутствует незавершенное производство (добыча угля, производство электроэнергии и т.п.). В данном случае все затраты, собранные на счете 20 «Основное производство», составляют фактическую себестоимость выпущенной продукции, т.е. объекты учета затрат совпадают с объектами калькулирования.

При позаказном методе объектом учета затрат выступает каждый отдельный заказ на производство (одного изделия или серии изделий). Объектом калькулирования себестоимости является также каждый отдельный заказ. Себестоимость единицы изделий определяется делением себестоимости заказа на число изделий в заказе.

Попередельный метод учета затрат используется тогда, когда исходное сырье (материалы) последовательно превращается в готовую продукцию. Каждый производственный процесс называется переделом и завершается выпуском промежуточного продукта (полуфабриката) или готовой продукции. Полуфабрикаты используются в основном для целей производства в последующем переделе, но часть их можно продавать на сторону. Объектом учета затрат при данном методе является передел.

Попередельный метод учета затрат может быть двух видов: бес-полуфабрикатный и полуфабрикатный.

В первом случае движение полуфабрикатов от одного передела к другому в бухгалтерском учете не отражается. Прямые затраты учитываются по каждому переделу отдельно. Стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. Себестоимость готовой продукции включает в себя сумму затрат всех переделов (стоимость полуфабрикатов не калькулируется).

При полуфабрикатном методе определяется себестоимость не только конечного продукта, но и продукции каждого передела в отдельности. Затраты одного передела передаются следующему переделу по дебету и кредиту счета 20 «Основное производство» в аналитических разрезах. Себестоимость готовой продукции складывается из затрат последнего передела и себестоимости полуфабрикатов предшествующего передела, т.е. одни и те же затраты повторяются в себестоимости полуфабрикатов несколько раз. Такое наслоение в учете затрат называется внутризаводским оборотом и исключается при суммировании затрат по предприятию в целом.

В основу нормативного метода учета затрат положены следующие принципы:

предварительное составление калькуляции себестоимости по каждому виду продукции на основе норм всех видов расходов;

учет изменений норм и определение их влияния на себестоимость продукции;

учет фактических затрат на производство с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;

установление и анализ причин отклонений фактических расходов от норм;

расчет фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, изменений норм и отклонений от норм.

Аналитический учет

Все расходы, связанные с производством продукции, списываются на дебет счета 20 «Основное производство» в полной сумме. Однако для целей налогообложения многие расходы (на командировки, представительские, на рекламу, страхование и др.) принимаются во внимание только в пределах норм, утверждаемых в централизованном порядке. Поэтому аналитический учет к счету 20 «Основное производство» прежде всего следует подразделять на расходы:

а) ненормируемые;

б) нормируемые, в том числе в пределах норм и сверх норм.

Обычно аналитический учет пытались организовать по наименованиям вырабатываемой продукции для выполнения калькуляции, т.е. все затраты на производство подразделялись по видам производимой продукции. Затем затраты, относящиеся на каждый вид продукции, делили на число выпущенных единиц данного вида (см. далее).

В настоящее время получил распространение метод учета затрат по центрам ответственности. Это значит, что затраты собираются не по видам (наименованиям) вырабатываемых изделий, а по производственным участкам, за которые, как правило, отвечает определенный мастер. По центрам ответственности может быть задана и смета (бюджет), в которую мастер должен уложиться. Все отклонения от заранее заданной сметы строго контролируются.

Существенную роль играет порядок списания косвенных расходов, т.е. списываются ли они по видам вырабатываемых изделий или же по центрам ответственности или относятся на расходы данного отчетного периода. Решение в данном случае зависит от принятой учетной политики, и соответственно если все косвенные расходы списываются на счет 90-2 «Себестоимость продаж», то себестоимость готовой продукции будет неполной «усеченной»; если эти расходы списываются на счет 20 «Основное производство», то величина себестоимости будет зависеть от того, как будут распределены эти расходы.

Таким образом, во всех случаях величина себестоимости носит условный характер.

8. Управленческий учет основного производства

Новый План счетов в еще большей степени отделяет финансовый учет от управленческого.

Финансовый учет решает проблемы показа финансового положения организации, ее конечных финансовых результатов, его данные предназначены главным образом для внешних пользователей бухгалтерской отчетности.

Управленческий учет предназначен для обобщения информации о процессе формирования издержек производства и обращения, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), их продажи.

Деление единого бухгалтерского учета на финансовый и управленческий восходит ко второй половине XIX в., когда чешский автор Готшальк (1865 г.) предложил два учетных цикла: один - для учета расчетов с внешними для организации лицами (финансовый учет) и другой - для учета внутри организации (управленческий учет). Центральное значение во втором цикле приобрели учет затрат и калькулирование себестоимости готовой продукции (работ, услуг). Оба цикла были связаны между собой счетами-экранами. Такой подход нашел признание во многих странах континентальной Европы, прежде всего в Германии и во Франции. Вместе с тем он был абсолютно чужд нашей и англо-американской традиции (последняя признает деление учета на финансовый и управленческий, но не рассматривает их как два цикла, связанных между собой счетами-экранами).

В пункте 22 ПБУ 10/99 «Расходы организации» указано, что в бухгалтерской отчетности должны показываться расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат. В п. 8 этого же ПБУ 10/99 записано: «При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты».

Однако действующая система счетов для учета затрат не предусматривает группировки информации о расходах по названным элементам. Для этой цели можно воспользоваться свободными номерами счетов с 30 по 39 раздела III Плана счетов, открыв отдельные счета для учета затрат по элементам. Детальная методика такого учета должна быть разработана Минфином РФ. Возможны различные варианты этого учета. Покажем наиболее простой вариант на примере учета затрат на оплату труда. Для этой цели введем счет 32 «Затраты на оплату труда» и при любом начислении заработной платы сделаем бухгалтерскую запись:

Д-т сч. 32 «Затраты на оплату труда»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

В дальнейшем общая сумма затрат, собранная по дебету счета 32 «Затраты на оплату труда», будет списываться на соответствующие счета по учету затрат в зависимости от их характера (работники основного или вспомогательного производства, обслуживающий персонал цехов, работники заводоуправления и т.п.) бухгалтерской записью:

Д-т счетов по учету затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) К-т сч. 32 «Затраты на оплату труда».

В данном случае дебетовый оборот по счету 32 «Затраты на оплату труда» покажет общую сумму затрат на оплату труда за отчетный период, которая и будет отражена в бухгалтерской отчетности.

Подобный подход к учету расходов создает дополнительную работу и новые серьезные трудности для бухгалтеров, и не случайно составители настоящего Плана счетов оставили десять позиций пустыми, предоставив возможность пользователям вводить счета по своему усмотрению и, намекая, что учет в рамках двух бухгалтерских циклов - не самое лучшее изобретение наших зарубежных коллег.

9. Калькулирование себестоимости готовой продукции (работ, услуг)

Калькулирование - это процесс, позволяющий исчислить:

а) общую сумму затрат на хозяйственную деятельность, т.е. общую себестоимость как произведенной, так и реализованной продукции (работ, услуг);

б) себестоимость единицы готовой продукции (работы, услуги) каждого наименования.

Трактовка (а) необходима во всех случаях, а трактовка (б) далеко не во всех. Последняя была широко распространена в советский период. Однако сейчас ее значение существенно уменьшается вследствие условности получаемых результатов и большой трудоемкости такого калькулирования.

Условность получаемой величины вызвана множеством причин.

1. Состав затрат - все, что бухгалтер включает в счет 20 «Основное производство», то и определяет величину себестоимости. Чем больше затрат отнесено на счет 20 «Основное производство», тем больше будет значение себестоимости и наоборот. (Налоговики иногда

заявляют бухгалтерам, что не примут баланс с убытком, и намекают, что часть расходов надо показать по счету 31 (теперь 97) «Расходы будущих периодов».) Варьируя числителем, любой бухгалтер может получить то, что ему надо.

2. Величина затрат, т.е. числителя, зависит также и от принятых нормативов. Предприятие может использовать две нормы амортизации: одну - для налоговиков, другую - для собственников. Меняя норму, мы меняем величину расходов, но если оборудование в обоих случаях одно и то же, то можно ли считать, что реальные расходы изменились? Манипулируя нормами, в частности нормами амортизационных отчислений, бухгалтер может получить любые значения себестоимости и соответственно прибыли. При этом действующие нормативные документы, включая План счетов, позволяют бухгалтерам делать это.

3. Часто бывает сложно разграничить затраты по отчетным периодам. Например, согласно нормативным документам, регулирующим бухгалтерский учет денежных средств, бухгалтер должен списать платежи по данным банковской выписки. Однако на самом деле по правилам международных стандартов их следовало бы списать в момент выписки платежного документа. Выбирая момент, бухгалтер меняет и величину понесенных расходов.

4. Если на числитель влияет только инструкция, то знаменатель, т.е. объем готовой продукции, зависит и от инструкции, и от определения объема незавершенного производства. На самом деле сальдо счета 20 «Основное производство» в традиционной бухгалтерии определяется экспертным путем, а эксперты всегда заинтересованы или его преувеличивать, так как это приводит к снижению себестоимости, и, более того, по терминологии апологетов калькуляции, «повышает эффективность производства» и «вскрывает внутренние резервы», или гфеуменьшать, ибо это приводит к завышению себестоимости и, создавая вместо прибыли псевдоубытки, снижает сумму налогооблагаемой прибыли. (Сейчас мы сталкиваемся с парадоксом: чем больше убытков в отчетности покажет бухгалтер, тем больше реальной прибыли получат его хозяева.)

или к объекту калькулирования можно отнести только товарную продукцию без учета промежуточных продуктов;

или подчеркивается необходимость включения как конечных, так и промежуточных объектов.

Ясно, что при использовании первой трактовки величина себестоимости будет выше.

Таким образом, вопрос об объекте калькулирования очень сложен. В общем виде он представлен единицами готовой продукции: а) сколько выработано и б) сколько сдано на склад. Продукция, которая не найдет покупателя и навсегда останется на складе до превращения в утиль, тоже включается как полноценная в объект калькуляции, что, конечно, снижает значение себестоимости. Кроме того, чем больше будут приходовать на склад недоброкачественных изделий, тем ниже будет себестоимость. Поэтому, может быть, более правильно считать объектом только товарную продукцию, но это приводит к временному разрыву цикла производственных затрат и цикла реализации готовой продукции.

6. Наличие так называемой сопряженной продукции практически перечеркивает возможность калькулирования единицы. Например, затраты на содержание скотного двора надо разделить на готовую продукцию, которая представлена приплодом, молоком, привесом и навозом. Определить себестоимость каждого из видов продукции возможно только с помощью крайне условных модификаций. Но если исходить из того, что по мере развития производства такой сопряженной продукции становится все больше и больше, то в силу уже одного этого обстоятельства калькуляция единицы, как бухгалтерская категория, становится или бессмысленной, или невозможной.

7. Существенным аргументом против бухгалтерской калькуляции надо считать и то обстоятельство, что практически на любом предприятии выделяют прямые и косвенные затраты. Предполагается, что прямые затраты легко включить в объект калькулирования (это правильно, если не принимать во внимание шесть предыдущих аргументов), косвенные затраты рекомендуется распределять пропорционально какой-то определенной базе, однако выбор базы всегда носит субъективный характер, и, следовательно, выбирая базу, заранее задают значение себестоимости. Некоторые сторонники бухгалтерской калькуляции, продолжая традицию И.Ф. Шера, считают, что точность распределения косвенных затрат будет обеспечена, если для распределения различных косвенных затрат следует или менять базы, или комбинировать их, однако в этом случае условность результатов, неопределенность (энтропия) конечных результатов только будут возрастать. Если учесть, что развитие производства неуклонно увеличивает долю косвенных расходов, то значение приведенного обстоятельства становится еще существенней. Со временем все расходы будут

не прямыми, а косвенными. На самом деле на заводе-автомате, вырабатывающем различные виды продукции, все расходы косвенные, прямых нет. Многие видные бухгалтеры, стараясь обойти трудности распределения косвенных затрат, предлагают включать в себестоимость только прямые затраты, однако постоянное и неизбежное снижение их доли в общем объеме затрат делает этот подход как неубедительным, так и бесперспективным.

8. Необходимо также отметить, что себестоимость получается только как средняя арифметическая величина. Если, например, произведено п единиц готовой продукции, то очевидно, что себестоимость каждой из этих единиц не тождественна друг другу, в то время как бухгалтеры ее отождествляют, что явно противоречит презумпции точности, на которой зиждется весь традиционный бухгалтерский учет. Себестоимость - это только математическое ожидание, вытекающее из статистической природы производимой продукции и оказываемых услуг.

9. Более того, бухгалтерская «фактическая» себестоимость приводит к формированию затратной экономики - растрате ресурсов предприятий и общества. Это особенно очевидно при формировании цены как себестоимости, увеличенной на заданный процент прибыли. В этом случае увеличить прибыль возможно только увеличением себестоимости.

10. И наконец, последнее предположение: допустим, что себестоимость рассчитана и измерена совершенно точно. Тогда все равно возникают минимум два вопроса:

Что с этой себестоимостью делать?

Во что она обойдется, какова себестоимость самой себестоимости?

На первый вопрос дан ответ в предыдущей части этой главы, на второй - следует заметить, что расчет себестоимости, конечно, и трудоемок, и дорог, а решить с ее помощью конкретные производственные и коммерческие задачи не представляется возможным, так как она не верна по существу и бесполезна по времени получения, ибо это результат «посмертной» работы, его уже не исправить.

С введением в действие с 1 января 2002 г. главы 25 Налогового кодекса РФ на первый план выдвигается проблема организации учета доходов для целей налогообложения. С этой целью необходимо четко представлять различия в подходах к формированию информации о затратах на производство продукции для целей как налогового, так и бухгалтерского учета. Сравнительный анализ классификации статей затрат представлен в табл. 3.1, 3.2 и 3.3.

Материальные расходы Статьи расходов согласно НК РФ Формирование для целей налогообложения Порядок признания для целей бухгалтерского учета Расходы на основные материалы, используемые в производстве:

На приобретение сырья и(или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и(или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). Примечания.

1.Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов (т.е. остатков сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшихся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утративших потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемых с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемых по прямому назначению). Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, формируется следующим образом:

Цена их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы;

Расходы на транспортировку, хранение и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей (п.2 ст.254);

Стоимость невозвратной тары

и упаковки, принятых от поставщика с товарно-материальными ценностями (п.З ст.254) (стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с товарно-материальными ценностями, включенная в их цену, исключается из общей суммы расходов на приобретение по цене возможного использования или реализации); 2. Датой осуществления материальных расходов для целей налогообложения признается дата передачи в производство сырья и материалов (п.2 ст.272)

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации (пп. 7 п.4 ст. 254)

Суммовые разницы учитываются в составе внереализационных расходов (пп.5.1 п.1 ст.265 НК РФ)

Проценты по коммерческому кредиту, предоставленные поставщиками, учитываются в составе внереализационных расходов (пп. 2 п.1 ст. 265 и п.1 ст.269)

Суммовые разницы включаются:

В стоимость приобретаемых товарно-материальных ценностей до принятия их к учету

(п.6 ПБУ 5/01);

(п. 6.6 ПБУ 10/99)

Проценты по коммерческому кредиту, предоставленные поставщиками, включаются:

В первоначальную стоимость товарно-материальных ценностей до момента принятия их к учету (п.6 ПБУ 5/01);

В состав расходов по обычным видам деятельности

(п. 6.2 ПБУ 10/99)

Таблица 3.2 Статьи расходов, учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Статьи расходов, не учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Порядок признания для целей бухгалтерского учета 1. Начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, премии и единовременные поощрительные начисления:

Суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки

в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда;

Начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам

и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;

Начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда,

в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, Не учитываются следующие виды расходов:

В виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основе трудовых договоров (контрактов); (п.21 ст. 270);

В виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270);

На оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей (п. 24 ст. 270). В фонд оплаты труда включаются:

Премии и вознаграждения (включая стоимость натуральных премий), носящие систематический характер, независимо от источников их выплаты (п. 8.13 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116);

Единовременные премии независимо от источников их выплаты (п. 10.1 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116);

Другие единовременные поощрительные выплаты (в связи

с праздничными днями и юбилейными датами, стоимость подарков работникам и др.), кроме сумм, выплачиваемых при выходе на пенсию (п. 10.7 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116); Расходы на оплату труда

за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

Надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу

в тяжелых природно-климатических условиях, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

Надбавки, предусмотренные законодательством Российской Федерации

за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;

Единовременные вознаграждения

за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством Российской Федерации;

Оплата дополнительных, сверх предусмотренных законодательством отпусков, предоставленных работникам в соответствии с коллективным договором (п. 9.2).

Продолжение Статьи расходов, учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Статьи расходов, не учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Порядок признания для целей бухгалтерского учета расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, расходы

на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации;

Доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время;

Расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка;

Расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров или исполнением работниками государственных обязанностей 2. Компенсационные начисления: денежные компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника; Не учитываются следующие виды расходов (п. 25 ст. 270): ? в виде надбавок к пенсиям, единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда; сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и(или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о труде;

Начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации;

Расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством Российской Федерации на время учебных отпусков, предоставляемых работникам организации;

Расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

Расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодатель-ством Российской Федерации_

3. Расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) и(или) коллективными договорами:

Стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов;_

В виде доходов (дивидендов, процентов) по акциям или вкладам трудового коллектива организации; компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ.

Не учитываются следующие виды расходов:

Компенсации удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специ-ального питания для отдельных

В фонд оплаты труда включается: ? оплата (полностью или частично) организацией питания работников в денежной или натуральной формах (сверх предусмотренной законодательством), в том числе в столовых,

Продолжение Статьи расходов, учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Статьи расходов, не учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Порядок признания для целей бухгалтерского учета стоимость предоставляемого работникам организации в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг);

Стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам);

Суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за дни нахождения в пути от места расположения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям; категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами));

В виде сумм материальной помощи работникам (в том числе для первоначального взноса

на приобретение и(или) строительство жилья, на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение и(или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности) (п.23 ст. 270);

На оплату ценовых разниц

при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам (п.27 ст.270); буфетах, в виде талонов (п. 11.2 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116); В фонд оплаты труда включается: ? материальная помощь, предоставленная всем или большинству работников (п. 10.4 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116) начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам организаций во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

Расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом в силу технологических особенностей производства или когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами), в противном случае данные расходы не учитываются в целях налогообложения (п. 26 ст.270);

Расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови;

Доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством Российской Федерации

4. Расходы на обязательное и добровольное

страхование работников:

Суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации;

На оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам продукции подсобных хозяйств для организации общественного питания (п. 28 ст. 270);

На оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (п. 29 ст. 270)

Расходами не признаются: ? совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и(или) негосударственного пенсионного обеспечения работников сверх 12 процентов от суммы расходов на оплату труда (п.6,7 ст.270);_

В фонд оплаты труда не включаются:

Взносы, уплачиваемые за счет средств организации по договорам добровольного пенсионного страхования работников (договорам о добровольном пенсионном обеспечении) (п. 36 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116)._

Продолжение Статьи расходов, учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Статьи расходов, не учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Порядок признания для целей бухгалтерского учета суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством. Примечание.

В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам (п. 16 ст. 255): долгосрочного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и(или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица; пенсионного страхования и(или) негосударственного пенсионного обеспечения. При этом договоры пенсионного страхования и(или) негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при? взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов в случае изменения существенных условий договора и(или) сокращения срока действия договора долгосрочного страхования жизни, договора пенсионного страхования и(или) договора негосударственного пенсионного обеспечения или их расторжения, с момента изменения существенных условий указанных договоров и(или) сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, т.е. чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами (п. 16 ст. 255);

Платежи по взносам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников сверх 3% суммы расходов на оплату труда, расходами в целях налогообложения не считаются (п. 6, 7 ст. 270); К выплатам социального характера относятся:

Страховые платежи (взносы), уплачиваемые организацией по договорам личного, имущественного и иного добровольного страхования в пользу работников (кроме обязательного государственного личного страхования) (п. 16 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116);

Страховые платежи (взносы), уплачиваемые организацией по договорам добровольного медицинского страхования работников и членов их семей (п. 17 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 № 116);

Расходы по оплате учреждениям здравоохранения услуг, оказываемых работникам (п. 18 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 № 116);

Оплата путевок работникам и членам их семей на лечение, отдых, экскурсии, путешествия (кроме выданных за счет средств достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии. При этом совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по данным договорам, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда (п. 16 ст. 255); добровольного личного страхования работников, заключаемого на срок не менее одного года, предусматривающего оплату страховщиками медицинских расходов застрахо ванных работников. Данные взносы включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда, (п. 16 ст. 255);

добровольного личного страхования, заключаемого исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей. Данные взносы включаются в состав расходов в размере, не превышающем 10 тыс. руб. в год на одного застрахованного работника, (п. 16 ст. 255).

Платежи по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей сверх 10 тыс. руб. в год на одного застрахованного работника, расходами в целях налогообложения не считаются (п. 6, 7 ст. 270)

государственных социальных внебюджетных фондов) (п. 19 постановления Госкомстата РФ от 24.11.2000 №116)

Продолжение Статьи расходов, учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Статьи расходов, не учитываемых в целях налогообложения (по НК РФ) Порядок признания для целей бухгалтерского учета Все остальные взносы по договорам добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения), заключаемым на условиях, не соответствующих вышеперечисленным, в состав расходов для целей налогообложения не включаются (п.6,7 ст.270). 5. Иные расходы и начисления, включаемые в состав расходов на оплату труда:

Суммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы

в организации согласно специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями, как выданные непосредственно этим лицам, так и перечисленные государственным организациям;

Расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации,

за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями; предусмотренные законодательством Российской Федерации начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти,

в которых законодательством Российской Федерации предусмотрена военная служба, и лицам рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, предусмотренные федеральными законами, законами о статусе военнослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы;

Другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и(или) коллективным договором

Таблица 3.3 Амортизационные отчисления по основным средствам

Признание для целей налогообложения (согласно НК РФ)

Амортизация по основным средствам для целей налогообложения начисляется следующими методами:

линейным;

нелинейным. При этом по основным средствам (зданиям, сооружениям, передаточным устройствам), срок полезного использования которых составляет от 20 лет и выше, применяется только линейный метод начисления амортизации (п. 3 ст. 259).

Примечание.

Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п.1 ст.257).

Суммовые разницы для целей налогообложения учитываются в составе внереализационных расходов (п. 7 ст. 271).

Проценты по коммерческому кредиту для целей налогообложения учитываются в составе внереализационных расходов (пп.5.1 п.1 ст.265).

Примечания.

1. Не признается амортизируемым

для целей налогообложения имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 ООО руб. включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254).

2. Расходы по приобретению и(или) созданию амортизируемого имущества для целей налогообложения расходами не признаются (п.5 ст.270).

Признание для целей бухгалтерского учета

Для целей бухгалтерского учета сумма амортизационных отчислений определяется следующими способами (п. 19 приказа МФ РФ №26 от 30.03.2001): линейным;

уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; пропорционально объему продукции.

Суммовые разницы включаются в фактические затраты на приобретение основного средства до момента признания их в учете (п.8 Приказа МФ РФ № 26 от 30.03.2001).

Проценты по коммерческому кредиту могут включаться в фактические затраты на приобретение основного средства до момента признания их в учете (п.8 приказа МФ РФ № 26 от 30.03.2001).

Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. списываются как затраты на производство по мере ввода их в эксплуатацию (отпуска в производство) (п. 18 приказа МФ РФ № 26 от 30.03.2001).

Примечание.

В таблицах сопоставляются классификации прямых расходов по требованиям налогового и бухгалтерского учета.

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам относятся расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), в частности:

материальные расходы (в части сырья и материалов, непосредственно используемых при производстве) (п. 1 ст. 318);

расходы на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам (п. 1 ст. 318).