Амортизация ос в бюджетных учреждениях. Начисление амортизации в бюджетном учете по новым правилам

Бюджетные организации – это учреждения, финансируемые за счет бюджетных средств. Бухгалтерский учет в таких организациях ведется на основе особого со своими проводками, который утвержден Приказом № 174н МФ РФ от 16.12.2010 г. Во всех бюджетных учреждениях основные средства, согласно Инструкции № 25н, учитываются на счете № 010100000 — .

Рассмотрим учет основных средств в бюджетных учреждениях в 2017 и 2018 году для начинающих.

Признаки отнесения объекта к основным средствам в бюджетных учреждениях:

• его использование в процессе деятельности организации для управленческих нужд, в ходе выполнения работ либо оказания услуг;
• срок полезного использования такого объекта – свыше 12 месяцев.

Минимальный размер стоимости для объектов основных средств бюджетных организаций не установлен.

Рис. 1. Классификация основных средств бюджетных организаций.

Проводки:

Типовые проводки по отражению амортизации основных средств в бюджете

Амортизация в бюджетных учреждениях учитывается на счете 010400000. В зависимости от стоимости объектов она начисляется следующим образом:

• объекты стоимостью 3000 руб. и менее, за исключением нематериальных активов и библиотечного фонда, не подлежат амортизации и сразу списываются на затраты с момента введения в эксплуатацию;
• на объекты стоимостью более 3000 руб. и до 40000 руб. включительно начисляется амортизация в размере 100% с момента оформления на учет объекта недвижимого имущества или ввода в эксплуатацию объекта движимого имущества;
• на объекты стоимостью свыше 40000 руб. – на основе установленных норм амортизации.

В третьем случае суммы рассчитываются линейным методом исходя из величины балансовой стоимости объекта, а также нормативного срока его полезного использования.

Начисление амортизации (10%, или 2478 руб.) на поступившее в приведенном примере оборудование будет отображаться проводкой:

Списание основных средств в бюджетных организациях

Основные средства списываются с баланса бюджетного предприятия по причине:

• прихода в негодность из-за физического либо морального износа, стихийных бедствий, аварий и пр.;
• хищений и недостач;
• реализации на сторону.

Пример 2. Списывается оборудование первоначальной стоимостью 80000 руб. при сумме начисленной амортизации в 75000 руб. Оприходованы запчасти на сумму 3000 руб.

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 2

Понятие "амортизация" используется в бюджетном учете с 01.01.2005. Причем амортизируются объекты не только основных средств, но и нематериальных активов. В данной статье рассмотрены особенности учета амортизации в бюджетном и налоговом учете учреждений.

Амортизация в бюджетном учете

В соответствии с п. 38 Инструкции N 25н <1> амортизация характеризует степень изношенности основных средств и нематериальных активов бюджетного учреждения.

<1> Приказ Минфина России от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".

Согласно п. 43 Инструкции N 25н в целях бюджетного учета на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью:

• до 1000 руб. включительно, а также на драгоценности, ювелирные изделия, библиотечный фонд, независимо от стоимости, амортизация не начисляется;
• от 1000 до 10 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
• свыше 10 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами.

Бюджетные учреждения, в том числе учреждения физической культуры и спорта, в целях организации бюджетного учета должны начислять амортизацию на ОС и НМА линейным методом (п. 38 Инструкции N 25н).

Линейный метод. При применении этого метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества рассчитывается как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических вложений учреждения в приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом) (п. 12 Инструкции N 25н).

Балансовой стоимостью основных средств является их первоначальная стоимость с учетом таких изменений, как достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, частичная ликвидация и переоценка объектов основных средств (п. 13 Инструкции N 25н).

Срок полезного использования объектов ОС определяется при принятии объектов к бюджетному учету в соответствии с Классификацией объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, установленной Правительством РФ (п. 39 Инструкции N 25н). По НМА, в отношении которых невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности учреждения).

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (1 / n) x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

Начисление амортизации на объекты ОС и НМА не может производиться свыше 100% их стоимости (п. 40 Инструкции N 25н). Однако полностью начисленная амортизация (100%) не является основанием для списания объектов ОС и НМА, пригодных для дальнейшей эксплуатации (п. 41 Инструкции N 25н).

Пунктом 39 Инструкции N 25н предусмотрено, что срок полезного использования при принятии объектов нефинансовых активов, полученных безвозмездно, устанавливается:

• для объектов, полученных от других бюджетных учреждений бюджетной системы РФ и от государственных и муниципальных организаций, - с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации. Другими словами, при поступлении нефинансовых активов срок полезного использования и нормы амортизационных отчислений не пересматриваются. Информация о сроке полезного использования и начисленной амортизации должна быть оформлена документально;
• для объектов, полученных от иных юридических и физических лиц, - исходя из рыночной стоимости объекта и сроков эксплуатации, установленных комиссией учреждения.

Обратите внимание: начисление амортизации в течение срока полезного использования ОС и НМА не может приостанавливаться, кроме случаев перевода их на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, эксплуатация которого превышает 12 месяцев (п. 38 Инструкции N 25н).

Сроки полезного использования ОС определяются в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Амортизационные группы

Из таблицы видно, что каждой группе ОС соответствует определенный временной промежуток в установлении срока полезного использования (если ОС относится к 3-й группе, следовательно, срок его полезного использования - от 3 до 5 лет включительно).

Для тех видов ОС, которые не входят в амортизационные группы, согласно п. 39 Инструкции N 25н срок полезного использования устанавливается учреждением в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Пример 1 . Первоначальная стоимость ОС - 230 000 руб., срок полезного использования - 10 лет. Сумма начисленной амортизации составляет 184 000 руб. После 8 лет эксплуатации проведена реконструкция ОС. Затраты на нее составили 150 000 руб. Срок полезного использования увеличился на пять лет.

После проведения реконструкции срок полезного использования ОС составит 7 лет (10 - 8 + 5). Ежегодная сумма амортизационных отчислений будет равна 28 000 руб. ((230 000 - 184 000 + 150 000) руб. / 7 лет).

Бухгалтерский учет амортизации

В бюджетном учете учреждений для отражения данных, характеризующих степень изношенности ОС и НМА, используется счет 104 xxx 000 "Амортизация".

Аналитический учет по данному счету ведется в Оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035), утвержденной Приказом Минфина России N 123н <2>. В ней отражается движение сумм амортизации по ее начислению и списанию, подсчитываются суммы оборотов и выводятся остатки на конец месяца.

<2> Приказ Минфина России от 23.09.2005 N 123н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета".

Начисление амортизации:

Дебет счетов 401 01 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов", 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит счета 104 xx xx "Амортизация" (104 01 410, 104 02 410, 104 03 410, 104 04 410, 104 05 410, 104 06 410, 104 07 410, 104 08 420).

Списание амортизации:

• при выбытии:

Дебет счета 104 xx xxx "Амортизация" (104 01 410; 104 02 410; 104 03 410; 104 04 410; 104 05 410; 104 06 410; 104 07 410; 104 08 420);

Кредит счетов 101 xx xxx "Основные средства" (101 01 410; 101 02 410; 101 03 410; 101 04 410; 101 05 410; 101 06 410; 101 09 410; 102 01 420);

• при безвозмездной передаче:

Дебет счета 104 xx xxx "Амортизация" (104 01 410; 104 02 410; 104 03 410; 104 04 410; 104 05 410; 104 06 410; 104 07 410; 104 08 420)

Кредит счетов 304 04 xxx "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств" (304 04 310, 304 04 320) - в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджетов, 401 01 241 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления государственным и муниципальным организациям" - в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) средств бюджетов одного уровня, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям, 401 01 242 "Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций", 401 01 251 "Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы РФ" - в рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных уровней, 401 01 252 "Расходы на перечисления наднациональным организациям и правительствам иностранных государств", 401 01 253 "Расходы на перечисления международным организациям".

Пример 2 . Училище олимпийского резерва приобрело за счет бюджетных средств оборудование стоимостью 9440 руб. (в том числе НДС - 1440 руб.). Оборудование введено в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:

Пример 3 . Спортивное училище приобрело за счет бюджетных средств автомобиль стоимостью 250 000 руб., сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации по данному основному средству составит 20% (100% / 5). Годовая сумма амортизации - 62 500 руб. (250 000 x 20% / 100%). Ежемесячная норма амортизации - 5208,33 руб. (62 500 / 12).

В бюджетном учете данные операции будут представлены следующим образом:

Амортизация в налоговом учете

При исчислении налога на прибыль нужно обратить внимание на то, что в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ амортизации подлежит только то имущество бюджетных организаций, которое приобретено за счет предпринимательской деятельности и используется для ее осуществления. Такие основные средства в налоговом учете амортизируют в общем порядке, установленном ст. ст. 256 - 259 НК РФ. Это подтверждается и требованиями п. 4 ст. 321.1 НК РФ, согласно которым при определении налоговой базы по налогу на прибыль к расходам, связанным с коммерческой деятельностью, относят и амортизацию имущества, приобретенного за счет средств, полученных от этой деятельности, и используемого для ее осуществления.

Амортизируемым имуществом в целях налогового учета признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у учреждения на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации (ст. 256 НК РФ).

Обратите внимание: с 1 января 2008 г. Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 216-ФЗ) размер первоначальной стоимости, при которой имущество признается основным средством, подлежащим амортизации, повышен с 10 000 до 20 000 руб.

В связи с указанными изменениями у бухгалтеров возникает вопрос: в каком порядке и в какой момент следует учитывать в целях исчисления налога на прибыль расходы организации на приобретенное в декабре 2007 г. имущество стоимостью не более 20 000 руб., введенное в эксплуатацию в январе 2008 г.? Разъяснения по этому поводу даны Минфином в Письме от 03.11.2007 N 03-03-06/1/767. В соответствии с п. 27 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ и п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемыми при исчислении налога на прибыль с 1 января 2008 г. признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым считается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. Расходы на приобретение основных средств первоначальной стоимостью менее 20 000 руб. согласно Федеральному закону N 216-ФЗ с 01.01.2008 учитываются для целей налогообложения прибыли на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Стоимость данного имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Таким образом, приобретенное организацией имущество учитывается для целей налогообложения прибыли в соответствии с порядком, действующим на момент ввода его в эксплуатацию.

В Письме Минфина России от 13.11.2007 N 03-03-06/2/211 рассмотрены следующие не менее актуальные вопросы: подлежат ли с 01.01.2008 исключению из состава амортизируемого имущества ОС с первоначальной стоимостью не более 20 000 руб., амортизация по которым стала начисляться до вступления в силу Федерального закона N 216-ФЗ? Относятся ли расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 руб., введенные в эксплуатацию после вступления в силу указанного Закона, к прочим расходам в целях исчисления налога на прибыль? В Письме даны следующие разъяснения. В соответствии с п. 27 ст. 1 Федерального закона N 216-ФЗ в целях налогообложения прибыли амортизируемым имуществом, приобретенным (созданным) организацией с 1 января 2008 г., признается имущество стоимостью от 20 000 руб.

В отношении амортизируемого имущества, находящегося по состоянию на 1 января 2008 г. в эксплуатации, порядок ведения налогового учета такого имущества в составе основных средств и механизм начисления амортизации не изменились.

Несмотря на то что с 1 января 2008 г. в целях налогообложения прибыли для созданных или приобретенных нематериальных активов изменился стоимостный критерий при учете их в составе амортизируемого имущества, порядок отнесения к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, расходов, связанных с приобретением исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 руб. и обновлением программ для ЭВМ и баз данных, предусмотренный пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, остался без изменений.

Определение стоимости амортизируемого имущества в соответствии с НК РФ

Порядок расчета стоимости амортизируемого имущества прописан в ст. 257 НК РФ, согласно которой:

• первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом;
• остаточная стоимость ОС определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации;
• восстановительная стоимость ОС определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок.

Первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. Реконструкция включает переустройство существующих объектов ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей ОС или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Первоначальная стоимость НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом.

Срок полезного использования

Срок полезного использования представляет собой временной период, в котором амортизируемое имущество способно приносить учреждению доход или служить достижению целей деятельности учреждения (ст. 258 НК РФ).

В соответствии с названной статьей учреждение вправе увеличить срок полезного использования объекта ОС после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом срок полезного использования основного средства может быть увеличен в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено данное ОС.

Срок полезного использования объектов НМА определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ, а также исходя из срока полезного использования НМА, обусловленного соответствующими договорами. По НМА, в отношении которых невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Расчет амортизации в налоговом учете

В целях налогового учета согласно п. 3 ст. 259 НК РФ учреждение самостоятельно определяет метод начисления амортизации: линейный или нелинейный. Выбранный метод начисления амортизации необходимо отразить в учетной политике бюджетного учреждения для целей налогообложения. Поскольку линейный метод рассмотрен в бюджетном учете амортизации, обратимся к нелинейному методу амортизации.

Нелинейный метод. При применении этого метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества рассчитывается как произведение его остаточной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При использовании нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (2 / n) x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к этому объекту амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости данного объекта, амортизация по нему начисляется в следующем порядке:

1. остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
2. сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока его полезного использования.

Выбранный учреждением метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется ежемесячно, начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он был введен в эксплуатацию, производится до полного погашения стоимости этого объекта (списания с бюджетного учета) или до его выбытия в связи с уступкой (утратой) учреждением исключительных (имущественных) прав на результаты интеллектуальной деятельности (для объектов НМА), а прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или списания его с бухгалтерского учета.

Обратите внимание: учреждение обязано применять линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов (ст. 259 НК РФ).

В налоговом учете при начислении амортизации по ОС применяются следующие понижающие или повышающие коэффициенты:

• по ОС, используемым для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации можно применить специальный коэффициент, но не выше 2. Под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) ОС в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение ОС в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) аварийной ситуации;
• по ОС, которые являются предметом договора финансовой аренды (лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данные ОС должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3;
• с 01.01.2008 по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, первоначальная стоимость которых более 600 000 и 800 000 руб. соответственно, основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ).

Статья 259 НК РФ допускает начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Обратите внимание: при реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации в целях налогообложения не производится. Приобретая объекты основных средств, бывшие в употреблении, учреждение вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Е.Ромашова

Эксперт журнала

"Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Советник бухгалтера социальной сферы", 2006, N 3

Амортизация (в переводе с латинского amortisatio - погашение) - это постепенное перенесение стоимости амортизируемого имущества по мере его физического и морального износа на расходы учреждения.

На счете 0 10400 000 "Амортизация" отражаются данные, характеризующие степень изношенности основных средств и нематериальных активов учреждения.

По отношению к начислению амортизации основные средства и нематериальные активы разделены на три категории:

I. Основные средства и нематериальные активы стоимостью до 1000 руб., а также драгоценности, ювелирные изделия, библиотечный фонд независимо от стоимости. В этой категории амортизация не начисляется.

При выдаче в эксплуатацию основных средств стоимостью до 1000 руб. (исключение составляют драгоценности и ювелирные изделия и библиотечный фонд) по Ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения ф. 0504210 производятся записи в бюджетном учете:

Дебет 0 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

Дебет 0 10604 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит счетов 0 10104 410, 010105 410, 0 10106 410, 0 10109 410 "Уменьшение стоимости прочих основных средств".

II. Основные средства и нематериальные активы стоимостью свыше 1000 руб. до 10 000 руб. По этой категории начисляется единовременная амортизация в размере 100% от балансовой стоимости при выдаче в эксплуатацию.

III. Основные средства и нематериальные активы стоимостью свыше 10 000 руб.

По этой категории амортизация начисляется ежемесячно в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами в размере 1/12 годовой суммы при принятии объекта к бюджетному учету до полного погашения стоимости либо списания этого объекта. Начисление амортизации не может производиться более 100% стоимости объектов.

Рассмотрим, каким образом определяются нормы амортизации для основных средств и нематериальных активов стоимостью свыше 10 000 руб.

Государственной учетной политикой в отношении бюджетных учреждений определен линейный способ начисления амортизации.

При линейном способе норма амортизации определяется как единица, деленная на срок полезного использования в месяцах и умноженная на 100.

К = x 100, %,

где К - норма амортизации;

N - срок полезного использования в месяцах.

При линейном способе сумма начисленной за один месяц амортизации (А) в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости (ПС) и нормы амортизации, определенной для данного объекта:

То есть норма амортизации для бюджетных учреждений - это величина, обратная сроку полезного использования. Поэтому основной величиной, необходимой для расчета амортизации, является срок полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств и (или) объект нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

В зависимости от срока полезного использования амортизируемое имущество делится на амортизационные группы, установленные Правительством РФ.

Таких амортизационных групп всего десять:

Перечень основных средств, включаемых в ту или иную амортизационную группу, определен Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (далее - Классификация).

Таким образом, Классификацией определяются допустимые пределы срока полезного использования основных средств в зависимости от амортизационной группы. Эта Классификация применяется коммерческими организациями с 2002 г., а на бюджетные учреждения Классификация распространена Письмом Минфина России от 13.04.2005 N 02-14-10а/721.

Бюджетные учреждения расчет суммы амортизации основных средств и нематериальных активов, входящих в первую - девятую амортизационные группу указанной Классификации, осуществляют в соответствии с максимальными сроками полезного использования имущества, установленными для этих групп (Письмо Минфина России от 13.04.2005 N 02-14-10а/721).

Для основных средств, входящих в десятую амортизационную группу указанной Классификации, расчет суммы амортизации осуществляется в соответствии со сроками полезного использования имущества, рассчитанными в соответствии с Годовыми нормами износа по основным фондам учреждений и организаций, состоящих на государственном бюджете СССР, утвержденными Госпланом СССР, Министерством финансов СССР, Госстроем СССР и ЦСУ СССР 28.06.1974 в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 11.11.1973 N 824.

Пример 1 . Персональные компьютеры отнесены к 3-й амортизационной группе. Срок полезного использования в этой группе - свыше 3 лет до 5 лет включительно. Срок полезного использования имущества бюджетных учреждений определяется в соответствии с максимальными сроками. То есть для расчета амортизации персональных компьютеров будет применен срок полезного использования 5 лет (60 месяцев).

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается учреждением в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Определение сумм начисленной амортизации производится в три этапа:

1. определяется срок полезного использования N в месяцах;
2. вычисляется норма амортизации К;
3. вычисляется сумма начисленной амортизации.

Проиллюстрируем порядок начисления амортизации на примере.

Пример 2 . Начислить амортизацию на виолончель, приобретенную за счет приносящей доход деятельности на сумму 50 000 руб., в т.ч. НДС - 7627 руб. Отразить проводку по ежемесячному начислению амортизации в бюджетном учете.

Начисление амортизации проводим в три этапа:

1. Определяем срок полезного использования. В соответствии с Классификацией <**> музыкальные инструменты (код ОКОФ 14 3692000) относятся к пятой амортизационной группе. В соответствии с п. 3 ст. 258 НК РФ срок полезного использования пятой амортизационной группы составляет свыше 7 до 10 лет включительно. Согласно Письму Минфина России от 13.04.2005 N 02-14-10а/721 берем максимальный срок полезного использования имущества, установленный для пятой группы, - 10 лет, или 120 месяцев.

<**> Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

2. Вычисляем ежемесячную норму амортизации. При линейном способе начисления амортизации, установленном государственной учетной политикой в отношении бюджетных учреждений, норма амортизации вычисляется по формуле:

К = x 100, %. (1)

Подставив в формулу (1) определенный нами срок полезного использования виолончели, получим:

К = 1 / 120 мес. x 100 = 0,83%.

3. Определяем сумму ежемесячных амортизационных отчислений, помня о том, что в первоначальную стоимость основных средств, приобретенных за счет приносящей доход деятельности, не облагаемой НДС, включается сумма НДС:

А = ПС x К = 50 000 x 0,83% = 415 руб.

Осталось составить бухгалтерские записи по начислению амортизации (табл. 1):

Таблица N 1

Начисление амортизации основных средств

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается, в соответствии с п. 39 Инструкции, по техническим условиям и рекомендациям организаций-изготовителей.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации учреждением пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Срок полезного использования объектов нефинансовых активов, полученных безвозмездно, определяется:

для объектов, полученных от учреждений, состоящих на бюджетах бюджетной системы Российской Федерации, и от государственных и муниципальных учреждений, - с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации;

для объектов, полученных от иных юридических и физических лиц, - исходя из рыночной стоимости объекта и сроков эксплуатации, установленных комиссией учреждения.

Учет начисленной амортизации

Для учета начисленной амортизации предназначены счета, соответствующие группам основных средств.

0 10401 000 "Амортизация жилых помещений"

0 10402 000 "Амортизация нежилых помещений"

0 10403 000 "Амортизация сооружений"

0 10404 000 "Амортизация машин и оборудования"

0 10405 000 "Амортизация транспортных средств"

0 10406 000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря"

0 10407 000 "Амортизация прочих основных средств"

0 10408 000 "Амортизация нематериальных активов"

Счет 0 10406 000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря", на котором отражалась ранее начисленная амортизация по прочим основным средствам и производственному и хозяйственному инвентарю (а также амортизация по мягкому инвентарю и даже посуде, поскольку в Инструкции не было четко прописано, на что же не начисляется амортизация), следует уточнить на 01.01.2006:

а) оставить только начисленную амортизацию по производственному и хозяйственному инвентарю;

б) перенести сальдо по начисленной амортизации по прочим основным средствам:

Дебет

Кредит 0 10407 410 "Амортизация прочих основных средств";

в) перенести сальдо по начисленному мягкому инвентарю и посуде (если начисляли!):

Дебет 0 10406 410 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря"

Кредит 0 40103 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

Нематериальные активы

Данные по счету 0 10407 000 "Амортизация нематериальных активов", которые числятся на 01.01.2006, следует перенести на новый счет 0 10408 000 "Амортизация нематериальных активов".

Срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации, ожидаемого срока использования этих объектов.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности учреждения).

Аналитический учет по счету 0 10400 000 "Амортизация" ведется в Оборотной ведомости по основным средствам и нематериальным активам.

Общая сумма амортизации, начисленная за отчетный месяц по основным средствам и нематериальным активам, отражается в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Начисление амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов отражается с учетом особенностей, рассмотренных выше:

а) приобретенных за счет бюджетных средств:

Дебет 1 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

Кредит 1 10401 410, 1 10402 410, 1 10403 410, 1 10404 410, 1 10405 410, 1 10406 410, 1 10407 410, 1 10408 410;

б) приобретенных за счет целевых поступлений и собственных средств, не уменьшающих налоговую базу:

Дебет 2 40101 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

Кредит 2 10401 410, 2 10402 410, 2 10403 410, 2 10404 410, 2 10405 410, 2 10406 410, 2 10407 410, 2 10408 410;

в) приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности и используемых для этой деятельности:

Дебет 2 10604 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит 2 10401 410, 2 10402 410, 2 10403 410, 2 10404 410, 2 10405 410, 2 10406 410, 2 10407 410, 2 10408 410.

Безвозмездное получение и передача объектов основных средств и нематериальных активов

Инструкцией определен порядок отражения в учете основных средств, нематериальных активов и амортизации при безвозмездном получении и передаче основных средств и нематериальных активов.

При безвозмездном получении

а) в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю), в том числе при централизованном снабжении:

Дебет 0 10100 310, 0 10200 320

Кредит 0 30404 310, 0 30404 320

по балансовой стоимости объекта

Дебет 0 30404 310, 0 30404 320

Кредит 0 10400 410, 0 10400 420

Дебет 0 10100 310, 0 10200 320

Кредит 0 40101 152, 0 40101 153, 0 40101 180

по балансовой стоимости

Дебет 0 40101 152, 0 40101 153

Кредит 0 10400 410, 0 10400 420

ранее начисленная амортизация

Дебет 0 40101 180

Кредит 0 10400 410, 0 10400 420

ранее начисленная амортизация;

Дебет 0 10100 310, 0 10200 320

Кредит 0 40101 151

по балансовой стоимости

Дебет 0 40101 151

Кредит 0 10400 410, 0 10400 420

ранее начисленная амортизация;

г) объекты, полученные безвозмездно от иных юридических и физических лиц:

Дебет 0 10100 310, 0 10200 320

Кредит 0 40101 180

по рыночной стоимости

Дебет 0 40101 180

Кредит 0 10400 410, 0 10400 420

ранее начисленная амортизация исходя из рыночной стоимости.

При безвозмездной передаче

а) в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю):

Дебет 0 30404 310 (320)

Кредит 0 10100 410, 0 10200 420

по балансовой стоимости

Дебет 0 10400 410

Кредит 0 30404 310 (320)

б) в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) средств бюджета одного уровня, а также при передаче государственным и муниципальным организациям:

Дебет 0 40101 241

Кредит 0 10100 410, 0 10200 420

по балансовой стоимости

Дебет 0 10400 410

Кредит 0 40101 241

в части начисленной амортизации;

в) в рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных уровней:

Дебет 0 40101 242, 0 40101 251

Кредит 0 10100 410, 0 10200 420

по балансовой стоимости

Дебет 0 10400 410

Кредит 0 40101 242, 0 40101 251

в части начисленной амортизации.

Л.П.Воробьева

Главный редактор

Издательства "Советник бухгалтера"

Т.В.Антипова

советник госслужбы

Амортизация основных средств

Понятие "амортизация" используется в бюджетном учете с 1 января 2005 года. До этого на объекты основных средств, принятых к учету, начислялся износ, отражающий степень обесценения и физической изношенности объектов основных средств .

Расчет годовой суммы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов производится линейным способом исходя из балансовой стоимости объектов основных средств и нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этих объектов.

В течение отчетного года амортизация на основные средства и нематериальные активы начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода его на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Устанавливая срок полезного использования объектов основных средств, следует руководствоваться Классификацией основных средств, в соответствии с которой срок полезного использования объектов, относящихся к той или иной амортизационной группе, определяется с учетом соответствующего диапазона для каждой группы .

Срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации.

В Восточно - Сибирском Филиале ГОУ ВПО РАН начинают начислять амортизацию на объекты основных средств и нематериальных активов с первого числа следующего месяца после принятия к объекта к учету.

В бюджетном учете амортизация объектов основных средств и нематериальных активов начисляется в следующем порядке:

на объекты стоимостью до 1000 руб. включительно амортизация не начисляется. Их стоимость при выдаче в эксплуатацию относится на расходы на амортизацию. Амортизация не начисляется также на драгоценности, ювелирные изделия и библиотечный фонд - независимо от их стоимости. Стоимость этих объектов списывается с бюджетного учета только при их выбытии;

на объекты стоимостью от 1000 до 10 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию. Пока такие основные средства или нематериальные активы находятся на складе, амортизация на них не начисляется;

на объекты стоимостью выше 10000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами. Амортизация начисляется до полного погашения их стоимости либо до списания с бюджетного учета или выбытия в связи с уступкой (утратой) исключительных имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности (для нематериальных активов).

Учет начисленной амортизации, согласно п.46 Инструкции № 25н ведется на следующих счетах:

010401000 "Амортизация жилых помещений";

010402000 "Амортизация нежилых помещений";

010403000 "Амортизация сооружений";

010404000 "Амортизация машин и оборудования";

010405000 "Амортизация транспортных средств";

010406000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря";

010407000 "Амортизация прочих основных средств";

010408000 "Амортизация нематериальных активов".

Начисление амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов отражается по дебету счета 140101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов", счета 210604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 "Амортизация" (010401410, 010402410, 010403410, 010404410, 010405410, 010406410, 010407410, 010408420).

Аналитический учет по счету 0 104 00 000 "Амортизация" ведется в оборотной ведомости по основным средствам и нематериальным активам.

Общая сумма амортизации, начисленная за отчетный месяц по основным средствам, отражается в журнале операций по прочим операциям .

Рассмотрим пример в мае 2006 года Филиалом были приобретены стулья (стоимость каждого не превышает 1000 руб), шкафы (стоимость каждого более 1000 руб и менее 10 000 руб). Указанные обекты в этом же месяце были приняты к бюджетному учету как основные средства и поступили на склад учреждения. В августе мебель была выдана в эксплуатацию.

Стоимость стульев будет отнесена на расходы на амортизацию только при выдаче их в эксплуатацию, то есть в августе.

Амортизация на шкафы начисляется единовременная в размере 100% балансовой стоимости при выдаче в эксплуатацию. Поэтому в Журнале операций по выбытию и пермещению нефинансовых активов за август месяц. была сделана проводка:

Д 1 401 01 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

К 1.104.06.410 "Уменьшение стоимости производственного и хозяйственного инвентаря за счет амортизации".

Для основных средств стоимостью свыше 10000 руб. амортизация начисляется ежемесячно в соответствии с расчитаными в установленном порядке нормами в размере 1/12 годовой суммы при принятии объекта к бюджетному учету до полного погашения стоимости либо списания этого объекта.

Рассмотрим пример определения нормы амортизации для основных средств и нематериальных активов стоимостью свыше 10000 руб. Филиалом в марте 2006 г. был приобретен и введен в эксплуатацию системный блок Pentium4 30/512. Объекту был присвоен инвентарный номер (М000000544), была заведена на него инвентарная карточка учета основных средств и определенна амортизационная группа (3), срок полезного использования - 5 лет, первоначальная, кадастровая стоимость 14322руб. При линейном способе норма начисления амортизации (К) определяется как единица, деленная на срок полезного использования (n) в годах и умноженная на 100% :

К=1/5*100% = 20%

Сумма начислений за один год амортизации (А) определяется как произведение его первоначальной стоимости (ПС) и нормы амортизации, определенной для данного объекта:

А = К*ПС (2.2)

А =0,2*14322 = 2864,4 руб.

Ежемесячные амортизационные отчисления по данному объекту учета будут равны: 2864,4: 12 мес. = 239 руб.

Приведенные выше формулы (2.1 и 2.2) служат для расчета нормы и суммы амортизации как основных, так и нематериальных активов.

Издательство «Гарант-Пресс»

Амортизацию в бюджетном и автономном учреждении начисляют по всем объектам основных средств

(в том числе приобретенным за плату, полученным безвозмездно, выявленным по результатам инвентаризации, полученным от учредителя или другого учреждения и т. д.). Исключение предусмотрено лишь для тех объектов, первоначальная стоимость которых не превышает 3000 руб. включительно. Стоимость подобного имущества разрешается единовременно включать в расходы при их передаче в эксплуатацию с последующим учетом за балансом учреждения. Это правило не применяют лишь в отношении объектов библиотечных фондов. Отметим, что данные ценности относятся к основным средствам независимо от срока их службы.

Начисление амортизации приостанавливают:

• по имуществу, переведенному на консервацию сроком более 3 месяцев;
• по восстанавливаемому объекту ОС, если срок работ превышает 12 месяцев (под восстановлением понимают его ремонт, модернизацию или реконструкцию).

Приведенный перечень ситуаций, когда начисление амортизации приостанавливают, является исчерпывающим. Во всех остальных случаях ее начисляют в общем порядке, даже при условии, что имущество фактически не используется учреждением. Например, если оно находится на хранении или передано в залог другой организации.

Амортизацию начинают начислять с 1-го числа того месяца, который следует за месяцем отражения имущества в составе основных средств учреждения.

Пример

В марте учреждение приобрело основное средство. В апреле и мае оно доводилось до состояния, пригодного к использованию. Объект был принят к учету в составе основных средств и отражен на счете 0 101 00 000 в июне. Амортизацию по нему начинают начислять с июля.

Прекращают начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором стоимость ОС была полностью погашена либо в котором оно было списано с баланса учреждения (например при продаже или безвозмездной передаче) .

Пример

В августе учреждение продало основное средство. Начиная с сентября амортизацию по этому ОС не начисляют. При этом за август она должна быть начислена в полной сумме независимо от даты перехода к покупателю права собственности на это имущество.

Обратите внимание: начисление амортизации в размере 100 процентов от первоначальной стоимости основного средства не является основанием для его списания с бухгалтерского учета. Данное положение относится к тому имуществу, которое продолжает оставаться годным к дальнейшему использованию.

В отличие от коммерческих организаций, для учреждений законодательство устанавливает лишь один способ начисления амортизации в бухгалтерском учете - линейный. Этим способом амортизацию начисляют до тех пор, пока ее сумма не будет равна 100 процентам первоначальной стоимости объекта. При применении данного способа учреждению необходимо срок полезного использования соответствующего основного средства.

Для начисления амортизации по основным средствам нужно определить ее норму и годовую сумму амортизационных отчислений. Норму определяют по формуле:

Затем рассчитывают годовую сумму амортизационных отчислений. Это можно сделать по формуле:

Ежемесячный размер амортизационных отчислений равен 1/12 от ее годовой суммы.

Пример

Учреждение приобрело основное средство. Его первоначальная стоимость составила 600 000 руб. Срок полезного использования - 10 лет.

Норма амортизационных отчислений по нему составит:

100% : 10 лет = 10%.

Годовая сумма амортизационных отчислений будет равна:

600 000 руб. × 10% = 60 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизации по основному средству составит:

60 000 руб. × 1/12 = 5000 руб.

В аналогичном порядке может быть определена норма и годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам, включенным в 10 амортизационную группу. Ежемесячный размер амортизационных отчислений по ним также равен 1/12 от годовой суммы амортизации. Зачастую для начисления амортизации по данному виду имущества определять срок его полезного использования нет необходимости. В Единых нормах уже приведена годовая норма амортизации. Поэтому годовую сумму амортизации можно рассчитать без определения срока полезного использования ОС по формуле:

Пример

Учреждение приобрело нежилое здание. Его первоначальная стоимость составила 3 560 000 руб. По Классификации оно относится к 10-й амортизационной группе (код по ОКОФ - 11 0000000). Согласно Единым нормам по этому типу зданий норма амортизационных отчислений составляет 1,2% (шифр 10002).

Годовая сумма амортизационных отчислений по зданию будет равна:

3 560 000 руб. × 1,2% = 42 720 руб.

Ежемесячная сумма амортизации по зданию составит:

42 720 руб. × 1/12 = 3560 руб.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений"
под общ. редакицией В.Верещаки