Как поставить на учет в бухгалтерии автомобиль. Автомобиль в организации: бухгалтерский учет и налогообложение

1. Правила регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в ГИБДД МВД России, утв. приказом МВД России от 24.11.2008 № 1001.

2. Административный регламент МВД России исполнения государственной функции по регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним, утв. приказом МВД России от 24.11.2008 № 1001.

3. ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.

4. Постановление Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств».

5. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

6. ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные акти­вы», утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н.

Регистрация в ГИБДД

Транспортные средства регистрируются в органах ГИБДД по месту нахождения покупателя. Причем компания должна позаботиться о регистрации в ограниченные сроки (п. 4 Правил 1 ):

В течение 5 суток после приобретения или таможенного оформления - если автомобиль куплен на территории подразделения ГИБДД, где он должен быть зарегистрирован;

В течение срока действия регистрационного знака «ТРАНЗИТ» - если автомобиль перегоняется с территории другого подразделения ГИБДД.

Если все документы в порядке, то процесс регистрации занимает не более трех часов с момента приема заявления и подтверждения факта уплаты госпошлины. В случаях, когда требуется дополнительная проверка документов подразделением ГИБДД, регистрация может затянуться до 30 суток (п. 25 Административного регламента 2 ).

Просто ИМЕЙТЕ В ВИДУ

Знак «ТРАНЗИТ» новый владелец автомобиля должен получить в течение 5 суток после покупки, а действует он в течение 20 суток (пп. 33, 33.1 Правил1 )

Так или иначе, получается, что период между покупкой автомобиля и постановкой его на учет в ГИБДД может составить почти два месяца. Разумеется, в этот период компания уже использует автомобиль: сначала со знаком «ТРАНЗИТ», а потом, например, на территории своего предприятия.

Когда принимать к учету

Автомобиль принимается к бухгалтерскому учету как основное средство, если одновременно выполняются условия п. 4 ПБУ 6/01 3 :

Автомобиль будет использоваться в производстве, для управленческих нужд либо сдаваться в аренду;

Срок использования превышает 12 месяцев или обычный операционный цикл (если он больше 12 месяцев);

Организация не намерена продавать авто;

Автомобиль способен приносить доход в будущем.

Если при поступлении автомобиля от продавца все эти условия выполняются, компания обязана принять его на учет сразу, не дожидаясь регистрации в ГИБДД. При этом непосредственно в момент приобретения заполняется акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений) по форме № ОС-1. По этому акту автомобиль принимается к учету и вводится в эксплуатацию (<Указания>, утв. Постановлением 4 ). При этом делаются проводки:

Дт 08 Кт 60 - оприходован автомобиль (на основании товарной накладной);

Дт 01 Кт 08 - автомобиль принят к учету в составе основных средств (на основании акта по форме № ОС-1).

На новый объект основных средств бухгалтер открывает инвентарную карточку (п. 12 Методических указаний 5 ). Например, по форме № ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств» (утв. Постановлением 4 ).

Налог на имущество

Средняя стоимость имущества (п. 1 ст. 375 НК РФ), признаваемого объектом налогообложения за отчетный период (п. 1 ст. 374 НК РФ), определяется так. Берутся величины остаточной стоимости на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом. Эти величины складываются, полученная сумма делится на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Таким образом, имущество включается в налоговую базу по налогу на имущество с того месяца, в котором оно принято к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. Можно предположить, что в зависимости от конкретной ситуации налоговая инспекция будет по-разному оценивать правильность исчисления налога на имущество.

Просто НЕ УПУСТИТЕ

Если автомобиль поступил в собранном виде и не требует монтажа (например, установки кузова), то акт о приеме-передаче основных средств нужно оформ­лять сразу в момент поступления.

Регистрация в месяце покупки. Налоговики вполне могут опираться на автори­тет Минфина. В письмах ведомства от 29.09.2009 № 03-05-05-04/61 и от 05.07.2006 № 03-06-01-04/138 чиновники разъясняют, что в фактические затраты на приобретение автомобиля, которые формируют его первоначальную стоимость, включаются в том числе государственная пошлина и плата за государственный технический осмотр.

Однако Минфин ушел от ответа на вопрос, в какой же момент компания должна учесть авто как основное сред­ство для целей налога на имущество.

В этом случае логично предположить, что принятие автомобиля к бухгалтерскому учету подождет несколько дней - до завершения госрегистрации. Ведь для бюджета выгоднее, чтобы сумма госпошлины за регистрацию транспортного средства и другие возможные платежи включались в первоначальную стоимость объекта.

Регистрация позже месяца покупки. Компании не следует особенно затягивать с постановкой имущества на учет. Лучше сделать это в месяце покупки, не дожида­ясь регистрации. Иначе налоговики сочтут, что компания тянет с увеличением налоговой базы по налогу на имущество. Отсюда риск навлечь налоговые санкции.

Поэтому если компания не хочет рисковать, то бухгалтер может создать оценочное обязательство на сумму будущей госпошлины, увеличив на его величину первоначальную стоимость. По правилам бухучета компания, в принципе, и так обязана это сделать (пп. 4, 5, 8 ПБУ 8/2010 6 ).

Приведем схему проводок ниже.

В месяце покупки автомобиля:

Дт 08 Кт 60 - оприходовано авто;

Дт 08 Кт 96 - создано оценочное обязательство на сумму будущей госпошлины (бухгалтерская справка);

Дт 01 Кт 08 - автомобиль принят к учету в составе основных средств.

В месяце уплаты госпошлины:

Дт 68 Кт 51 - уплачена госпошлина;

Дт 96 Кт 68 - на дату регистрации начислена госпошлина.

Налоговый учет

Можно ли не включать госпошлину в налоговом учете в первоначальную стоимость и амортизировать автомо­биль, не дожидаясь регистрации? В законодательстве прямого ответа нет, а из норм НК РФ проглядывают разные подходы.

Подход 1. Госпошлина включается в первоначальную стоимость. Первоначальная стоимость купленного основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (кроме возмещаемых НДС и акцизов) (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Если регистрацию в ГИБДД считать действием по доведению автомобиля до эксплуатационного состояния, то госпош­лину за регистрацию нужно включать в первоначальную стоимость. При таком подходе до регистрации в ГИБДД амортизировать автомобиль в налоговом учете нельзя.

Подход 2. Госпошлина учитывается как прочий расход. Государственная пошлина за регистрацию в ГИБДД является федеральным сбором (ст. 13, гл. 25.3 НК РФ). Поэтому в налоговом учете она должна включаться в состав прочих расходов (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). При таком подходе первоначальная стоимость формируется задолго до регистрации автомобиля в ГИБДД.

В пользу плательщиков. Отметим, что совсем недавно Минфин России и налоговые органы придерживались подхода 1(письмо Минфина России от 01.06.2007 № 03-03-06/2/101). Однако налогоплательщикам удавалось доказать несостоятельность этого подхода и правомерность подхода 2 (постановления ФАС Уральского округа от 25.11.2008 № Ф09-8694/08-С3, от 30.01.2008 № Ф09-57/08-С3).

Успехи налогоплательщиков в судах, вероятно, и повлияли на позицию Минфина России. Так, в письме от 13.06.2012 № 03-03-06/1/303 финансовое ведомство прямо не подтвердило правомерность налоговой амортизации автомобиля до регистрации в ГИБДД, но косвенно допустило такую возможность.

Интересно, что в письме была проведена грань между регистрацией прав на недвижимость и регистрацией транспортных средств. Основные средства, права на которые подлежат госрегистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию (п. 11 ст. 258 НК РФ). Между тем, госрегистрации подлежат права собственности на объекты недвижимости (ст. 164, 223 ГК РФ). Исходя из ст. 130 ГК РФ автотранспортное средство является движимой вещью. Его регистрация в ГИБДД не является регистрацией сделки по передаче права собственности.

Ввод в эксплуатацию до регистрации

В том же письме от 13.06.2012 № 03-03­06/1/303 финансисты сделали такой вывод.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества - транспортному средству - начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

В результате остается неясность: насколько правомерен ввод транспортного средства в эксплуатацию до регистрации в ГИБДД. Чтобы найти решение, можно прибегнуть к аналогии.

В частности, суды разбирали похожую проблему: можно ли начислять в налоговом учете амортизацию по объектам связи, на которые не получено разрешение Минсвязи на ввод в эксплуатацию.

Точку поставил Президиум ВАС РФ в постановлении от 18.09.2007 № 5600/07. Судьи заключили, что для целей налогообложения необходимым подтверждением ввода объектов в эксплуатацию является их принятие к бухучету на основании акта приемки-передачи основных средств по унифицированной форме № ОС-1. И что дополнительные условия, налагае­мые нормативными правовыми актами в сфере государственного надзора, не влекут изменения порядка принятия данных объектов к бухгалтерскому учету. И не влияют на налоговые последствия.

ПРАКТИЧНО ВОСПОЛЬЗУЙТЕСЬ

Если госпошлину с равными основаниями можно отнести как к первоначальной стоимости, так и к прочим расходам, компания вправе самостоятельно определить, куда именно она отнесет эти затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ).

В какую амортизационную группу должны быть включены приобретенные транспортные средства, бывшие в употреблении, подлежащие принятию к учету в качестве объектов основных средств? Как определить таких объектов?

Приобретение транспортных средств, бывших в употреблении, организациями, работающими в сфере транспорта, – дело обычное. Для того чтобы такое ТС принять к налоговому учету в качестве объекта основных средств (то есть включить его в соответствующую амортизационную группу), организации понадобятся сведения о том, в какой группе объект числился у продавца. Также для нового собственника представляет интерес информация о периоде эксплуатации ТС прежним владельцем. Каким образом указанные сведения влияют на налоговый учет нового собственника? Что делать, если их нет?

Подержанный автомобиль как объект ОС

Вне зависимости от того, является ли приобретаемое транспортное средство новым, оно принимается к налоговому учету в качестве объекта основных средств в том случае, если отвечает следующим условиям:

• принадлежит налогоплательщику на праве собственности;
• используется для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или управления организацией с целью извлечения дохода;
• первоначальная стоимость превышает 40 000 руб. (при вводе в эксплуатацию начиная с 01.01.2016 – 100 000 руб.);
• срок полезного использования ТС составляет более 12 месяцев.

Таким образом, приобретенные ТС, бывшие в употреблении, при выполнении перечисленных условий признаются основными средствами, поэтому их стоимость погашается путем начисления амортизации выбранным организацией способом (линейным или нелинейным).

Срок полезного использования нужен не только для того, чтобы определить, является ли приобретенное имущество объектом основных средств. Исходя из этого срока амортизируемое имущество (включая ) распределяется по амортизационным группам (п. 1 ст. 258 НК РФ). Однако в отношении объектов амортизируемого имущества, бывших в употреблении, действует специальное правило: они подлежат учету организацией-покупателем в составе той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ).

Важно

В силу прямого указания п. 12 ст. 258 НК РФ покупатель обязан включить приобретенные объекты основных средств, бывшие в употреблении, в , в которые данные объекты были включены продавцом (Постановление АС УО от 09.02.2015 № Ф09-9862/14 по делу № А76-20764/2013). Это утверждение подлежит безусловному применению в ситуации, когда амортизационная группа определена продавцом верно.

Трудности выбора амортизационной группы

Организация-покупатель может столкнуться с ситуацией, когда бывший собственник неверно определил срок полезного использования ТС и, как следствие, включил его не в ту амортизационную группу. Как быть в этом случае, ведь положения Налогового кодекса диктуют организации ориентироваться на сведения о действиях бывшего собственника (если таковые имеются)? Порядок разрешения данной ситуации приобретает еще большую актуальность для налогоплательщиков (организаций-покупателей), начисляющих амортизационную премию. Это связано с тем, что максимальный размер единовременного включения в состав расходов отчетного (налогового) периода расходов на капитальные вложения (в том числе части первоначальной стоимости приобретенных основных средств) зависит от того, к какой амортизационной группе относится объект ОС. Если основные средства относятся к 3 – 7-м группам, амортизационная премия может составлять 30% первоначальной стоимости объекта, по остальным основным средствам – 10% (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Ошибки бывшего собственника нужно исправить

ВС РФ поддержал позицию о том, что в описанной ситуации налогоплательщик должен учесть объекты основных средств, бывшие в употреблении, в составе той амортизационной группы (подгруппы), в которую они должны были быть включены предыдущим собственником (Определение от 01.04.2015 № 304-КГ15-1793, которым отказано в передаче в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ дела № А45-1386/2014, по результатам рассмотрения которого было принято Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 16.06.2014, оставленное без изменения постановлениями Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2014 № 07АП-7318/2014 и АС ЗСО от 11.12.2014 № Ф04-12840/2014). Арбитражные суды, отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа, заострили внимание на следующих моментах:

• налогоплательщику было известно о неверном определении предыдущими собственниками кодов ОКОФ и амортизационной группы;
• налогоплательщик формально подошел к составлению документов со стороны продавца, несмотря на то, что акты о приеме-передаче по форме ОС-1а содержали неверные и неполные сведения об объектах основных средств, принимаемых на учет;
• передающие стороны (предыдущие собственники) не могли иметь каких-либо претензий со стороны налоговых органов в связи с неверным определением кодов ОКОФ и, как следствие, неверным установлением амортизационной группы основных средств, так как они находились на УСНО.

В арбитражной практике имеются и другие дела, при рассмотрении которых судьи пришли к выводу о необходимости пересмотра амортизационной группы, если таковая бывшим собственником была определена неверно. Так, в деле № А55-4802/2014 установлено, что предыдущим собственником имущества амортизационные группы определены неверно. Следовательно, общество должно было самостоятельно установить сроки полезного использования основных средств по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы , что оно и сделало. В итоге вывод налогового органа о неправильном определении обществом срока полезного использования имущества признан ошибочным (Решение Арбитражного суда Самарской области от 20.06.2014, оставленное без изменения постановлениями Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2014 № 11АП-11467/2014 и АС ПО от 06.03.2015 № Ф06-21153/2013).

Еще один яркий пример – Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2015 № 15АП-17226/2014, 15АП-17876/2014 по делу № А53-27549/2013, оставленное без изменения Постановлением АС СКО от 08.05.2015 № Ф08-2247/2015. Обществу в силу закона следовало установить правильный срок и амортизационную группу приобретенных основных средств, бывших в эксплуатации. Ошибочное определение предыдущим собственником амортизационной группы (подгруппы) (что выявили судебные инстанции в рассматриваемом случае) не освобождает налогоплательщика от обязанности учитывать объекты основных средств, бывшие в употреблении, в составе амортизационной группы (подгруппы), определенной исходя из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Иное толкование норм Налогового кодекса противоречило бы предусмотренным пп. 1 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 38 НК РФ принципам наличия у налогоплательщиков обязанности по уплате законно установленных налогов при возникновении у них объектов налогообложения. Поэтому у общества отсутствовали причины для применения иных, отличных от определенных законом элементов налогообложения исключительно по формальным основаниям, свидетельствующим об ошибочном учете объектов налогообложения предыдущими собственниками объектов основных средств. По согласованию с предыдущим собственником общество могло внести соответствующие изменения в акты приема-передачи и другие первичные учетные документы в установленном порядке.

Налоговый кодекс в буквальном прочтении

В отдельных случаях судьи поддержали налогоплательщиков, которые при определении амортизационной группы подержанных основных средств воспользовались неверными данными продавца. Именно так поступили судьи ФАС ПО при рассмотрении дела № А65-24092/2012 (Постановление от 24.10.2013 № Ф06-9156/2013, которым оставлены без изменения Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 14.01.2013 и Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2013 № 11АП-2895/2013). Заявитель, применяющий согласно учетной политике линейный метод начисления амортизации, правомерно отнес приобретенные основные средства, бывшие в употреблении, к тем амортизационным группам, к которым их относил предыдущий собственник. Сроки полезного использования, установленные им для приобретенных основных средств, находятся в пределах, предусмотренных для соответствующих амортизационных групп. Доводы же налоговой инспекции о необходимости проверки и исправления сроков полезного использования, определенных предыдущим собственником, основных средств, бывших в употреблении, не приняты, поскольку налоговым законодательством такой обязанности не установлено.

СПИ при линейном методе начисления амортизации

Если организация производит начисление амортизации с использованием линейного метода, в отношении объекта основных средств обязательно должен быть определен конкретный срок полезного использования. При применении этого метода начисление амортизации осуществляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества путем умножения его первоначальной (восстановительной) стоимости на норму амортизации, рассчитанную для объекта исходя из его срока полезного использования (п. 2 ст. 259.1 НК РФ).

На основании п. 1 ст. 258 НК РФ под сроком полезного использования понимается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей осуществления деятельности налогоплательщика. Он устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта в соответствии с положениями указанной статьи и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы.

В пункте 7 ст. 258 НК РФ в целях применения линейного метода начисления амортизации прописаны особенности определения СПИ по приобретенным объектам ОС, бывшим в употреблении. Здесь, по сути, представлены возможные варианты установления организацией СПИ.

Важно

Для налогоплательщиков, применяющих линейный метод списания амортизации, Налоговым кодексом предусмотрены особые правила определения срока полезного использования бывшего в эксплуатации основного средства.

Учитываем период эксплуатации бывшим собственником

Первый вариант, использование которого – право (не обязанность) налогоплательщика: норма амортизации рассчитывается с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации объекта предыдущими собственниками (при условии, что таковые являются юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями). Срок полезного использования может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Таким образом, налогоплательщик самостоятельно решает, уменьшать срок полезного использования на фактически отработанное ОС время или нет. За основу он может взять как срок полезного использования, определенный им по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, так и срок, изначально установленный в соответствии с данным документом бывшим владельцем актива (Постановление АС СКО от 08.05.2015 № Ф08-2247/2015 по делу № А53-27549/2013). Кстати, в этом деле суд выяснил, что налогоплательщик устанавливал срок полезного использования имущества равным минимально разрешенному Налоговым кодексом сроку полезного использования, предусмотренному для соответствующей амортизационной группы, увеличенному на один месяц. Полученный срок полезного использования уменьшался на количество месяцев эксплуатации такого имущества предыдущими собственниками, указанное в актах приема-передачи зданий (сооружений) и основных средств. При отсутствии информации о сроке фактической эксплуатации предыдущим собственником рассчитанный срок полезного использования не уменьшался. Описанный способ определения срока полезного использования основных средств арбитры сочли не противоречащим закону.

Запасаемся документами

Для подтверждения амортизационной группы, в которую приобретенный объект основных средств был включен предыдущим собственником, срока полезного использования, установленного указанным лицом, а также количества лет эксплуатации бывшими владельцами данного имущества организации-покупателю необходимо иметь соответствующие документы. Конкретный перечень таких документов в гл. 25 НК РФ не приведен. Как указали судьи Арбитражного суда Свердловской области, исходя из смысла п. 1 ст. 252 НК РФ это могут быть любые документы, подтверждающие (в том числе косвенно) осуществленные затраты и оформленные согласно законодательству РФ (Решение от 04.08.2014 по делу № А60-12753/2014). В названном деле они пришли к выводу, что налогоплательщик правомерно определил срок полезного использования основных средств с учетом их изношенности, исходя из:

• имеющихся в деле доказательств, в том числе приказа об учетной политике организации, инвентарных карточек налогоплательщика, технических паспортов БТИ;
• конкретных обстоятельств по делу – фактической даты изготовления основных средств, даты ввода их в эксплуатацию у предыдущего собственника, информации об их реконструкции и вводе в эксплуатацию после реконструкции.

Правомерным такой подход Арбитражного суда Свердловской области признали судьи и апелляционной (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2014 № 17АП-12608/2014), и кассационной инстанции (Постановление АС УО от 26.02.2015 № Ф09-9767/14).

Проявляем полную самостоятельность

Второй вариант определения СПИ предложен для применения в ситуации, когда срок фактического использования основного средства у предыдущих собственников равен сроку его полезного использования, определяемому Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, или превышает этот срок. Такая ситуация возникает в том случае, если на момент продажи основное средство полностью самортизировано предыдущим собственником. Тогда налогоплательщик вправе самостоятельно определять СПИ основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов. Минфин считает, что также нужно поступить в ситуации, когда срок полезного использования приобретенного основного средства с учетом фактического срока эксплуатации у предыдущих собственников составляет менее 12 месяцев (Письмо от 16.07.2009 № 03-03-06/2/141). Кстати, в указанных обстоятельствах выбор организацией-покупателем не той амортизационной группы не приведет к искажению сумм амортизационных отчислений, поскольку СПИ определяется ею самостоятельно (Постановление АС СЗО от 27.11.2014 № Ф07-8784/2014 по делу № А26-2860/2013) (естественно, если не возникают проблемы с амортизационной премией).

СПИ по объекту ОС – предмету лизинга

Как известно, налогоплательщики согласно пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 в отношении учитываемых у них амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга). Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться по условиям договора (п. 10 ст. 258 НК РФ). В абзаце 2 п. 13 ст. 258 НК РФ сказано, что применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования таких объектов. В связи с этим возникает вопрос: каким образом определить срок полезного использования по ТС – предмету лизинга, если продавец к норме амортизации по названному объекту применял повышающий коэффициент? Ответ дан Минфином в Письме от 22.03.2011 № 03-03-06/1/168.

Итак, в случае приобретения объекта основных средств (предмета лизинга) у налогоплательщика, осуществлявшего его амортизацию с применением повышающего коэффициента, установление новым собственником для такого имущества сокращенного срока полезного использования с учетом применявшегося повышающего коэффициента неправомерно. Срок полезного использования таких объектов может определяться как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования (без учета применяемого им в налоговом учете повышающего коэффициента), уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Применение нелинейного метода начисления амортизации

Если налогоплательщик начисляет амортизацию нелинейным методом, главное – правильно выбрать для приобретенного транспортного средства, бывшего в употреблении, амортизационную группу (подгруппу). В этом случае сумма амортизации определяется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) исходя из месячной нормы амортизации, установленной Налоговым кодексом для соответствующей амортизационной группы (подгруппы) (п. 4 ст. 259.2). Данная норма корректировке не подлежит (за исключением ситуации, когда применяются повышающие или понижающие коэффициенты, – п. 13 ст. 258 НК РФ). В составе амортизационных групп формируются подгруппы в том случае, если к нормам амортизации по отдельным основным средствам применяются повышающие (понижающие) коэффициенты в соответствии со ст. 259.3 НК РФ.

Напоминание

В отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в 8 – 10-ю амортизационные группы, может применяться только линейный метод начисления амортизации (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Бывший владелец сведения не представил

Организация, приобретая бывшее в употреблении амортизируемое имущество, может самостоятельно определять срок полезного использования основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов и начислять амортизацию до полного списания стоимости (Письмо Минфина РФ от 01.12.2014 № 03-03-06/1/61194). Тем более это касается ситуации, когда при приобретении подержанного имущества невозможно определить срок полезного использования, установленный предыдущим собственником, и то, к какой амортизационной группе оно относилось. Тогда срок полезного использования устанавливается самостоятельно в соответствии с требованиями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Письмо Минфина РФ от 16.07.2009 № 03-03-06/2/141, Постановление АС СКО от 08.05.2015 № Ф08-2247/2015 по делу № А53-27549/2013). Самостоятельность придется проявлять и в случае приобретения объектов основных средств, бывших в употреблении, у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем. В этом случае организация не вправе определять норму амортизации по такому имуществу с учетом требований п. 7 ст. 258 НК РФ. Это связано с тем, что физическое лицо не устанавливает срок полезного использования основного средства и не амортизирует его для целей налогообложения (письма Минфина РФ от 29.03.2013 № 03-03-06/1/10056, от 20.03.2013 № 03-03-06/1/8587, от 15.03.2013 № 03-03-06/1/7939, № 03-03-06/1/7937). Следовательно, у него отсутствует документальное подтверждение срока полезного использования и эксплуатации объекта в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ (письма Минфина РФ от 14.12.2012 № 03-03-06/1/658, от 09.10.2012 № 03-03-06/1/525).

Приобретенные на праве собственности транспортные средства, бывшие в употреблении, признаются в целях налогообложения прибыли основными средствами, если используются для извлечения дохода, их первоначальная стоимость превышает 40 000 руб. (а со следующего года – 100 000 руб.), а срок полезного использования составляет более 12 месяцев. Если налогоплательщик (покупатель) применяет линейный метод начисления амортизации, для него особую актуальность приобретает порядок установления срока полезного использования подержанных автомобилей. В частности, данный срок можно определить с учетом фактически отработанного основным средством времени у предыдущего собственника. Возможен и другой вариант, когда при установлении СПИ новый владелец проявляет полную самостоятельность, учитывая требования техники безопасности и другие факторы. Также важным является выбор амортизационной группы, в которую следует включить приобретенное ТС. По общему правилу это должна быть та самая группа, которая была выбрана предыдущим владельцем. Однако если им амортизационная группа была определена неверно, новый собственник данную ошибку должен исправить (такого мнения придерживается большинство судей, включая ВС РФ).

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 6

Почти каждой организации, каким бы видом деятельности она ни занималась, необходим автотранспорт. Это может быть и один легковой автомобиль для служебных поездок, и целый парк грузовых машин. Поэтому вопросы, касающиеся правильности ведения учета автотранспортных средств, а также их содержания, являются актуальными практически для любого бухгалтера.

В данной статье мы не только расскажем, как организовать учет и оформить документы в соответствии с действующим законодательством, но и подскажем решение наиболее часто встречающихся на практике проблем, связанных с постановкой на учет автомобиля, начислением амортизации, оплатой ГСМ, дооборудованием его устройствами сигнализации, радиосвязи.

Покупка автомобиля

Итак, организация приобрела автомобиль, и первый вопрос, который сразу встает перед бухгалтером: как правильно отразить в учете покупку?

Во-первых, и в бухгалтерском, и в налоговом учете автомобиль признается основным средством, так как срок его полезного использования превышает 12 месяцев. Стоит автомобиль больше 10 000 руб., и используется он, как правило, организацией в целях извлечения дохода, поэтому по нему необходимо начислять амортизацию. Этого требуют правила бухгалтерского (п.п.4, 17 ПБУ 6/01 <1>) и налогового учета (п.1 ст.256 НК РФ).

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 18.05.2002 N 45н.

Во-вторых, согласно п.7 ПБУ 6/01 в бухучете автомобиль показывают по первоначальной стоимости. Она включает в себя все фактические затраты, связанные с покупкой машины. Кроме основной суммы, уплаченной поставщику, в нее могут входить, например, затраты на установку сигнализации, посреднические вознаграждения, информационные и консультационные услуги, проценты по кредиту, регистрационные сборы, государственные и таможенные пошлины.

К сведению: в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 организация должна в 5-дневный срок после покупки автомобиля зарегистрировать его в ГИБДД МВД России. Эти расходы также включаются в первоначальную стоимость.

Первоначальная стоимость автомобиля в налоговом учете определяется несколько иначе, а именно: в ней не учитываются проценты по кредитам и суммовые разницы. Их бухгалтер должен отнести к внереализационным расходам.

Возместить из бюджета налог на добавленную стоимость по приобретенному автомобилю организация может после принятия его к учету в качестве основного средства при условии оплаты и наличия счета-фактуры (п.1 ст.172 НК РФ). Документом, подтверждающим факт ввода автомобиля в эксплуатацию, является акт о приеме-передаче основных средств по форме N ОС-1 <2>.

<2> Постановление Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств".

Обратите внимание: нередко на практике возникает ситуация, когда автомобиль принят к учету, от продавца получен счет-фактура, но расплачивается организация за покупку частями. Можно ли в этом случае возмещать НДС из бюджета частично в соответствии с оплаченными суммами? Представители налоговых органов, ссылаясь на п.9 новой редакции Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС <3>, действующей с 10.03.2004, однозначно отвечают: "Нельзя". В этом пункте сказано, что при приобретении основных средств "регистрация счета-фактуры в книге покупок производится в полном объеме после принятия" их на учет. Однако Постановление Правительства РФ N 914 определяет лишь правила регистрации счетов-фактур в книге покупок.

Порядок зачета НДС установлен в НК РФ. В ст.172 НК РФ прописано, что вычеты сумм НДС "производятся в полном объеме после принятия на учет" основных средств. Ничего конкретного о необходимости полной оплаты продавцу не сказано. Поэтому с мнением налоговиков можно поспорить в суде. Примером положительного решения служит Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.04.2004 N А-33-10605/03-С3-Ф02-1329/04-С1. Суд указал, что после получения частичной оплаты продавцу с этой суммы надо сразу начислить в бюджет НДС, а следовательно, покупатель получает полное право принять налог к вычету.

Отдельно стоит рассмотреть вопрос о расходах по страхованию гражданской ответственности. Хотя они являются обязательными, и застраховать автомобиль владельцы, согласно п.2 ст.4 Закона N 40-ФЗ <4>, должны еще до регистрации машины в ГИБДД, включать их в первоначальную стоимость нецелесообразно. Ведь в этом случае списывать их в себестоимость придется через амортизацию в течение срока полезного использования автомобиля. Договор же обязательного страхования гражданской ответственности в силу ст.10 Закона N 40-ФЗ заключается на один год. Поскольку нормативные документы (НК РФ, ПБУ 6/01) конкретно не называют расходы по страхованию в числе необходимых для включения в первоначальную стоимость, бухгалтеру выгоднее их отразить в бухгалтерском учете в составе расходов будущих периодов (п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ <5>) на счете 97.

<4> Федеральный закон от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств", введен в действие с 01.07.2003 Федеральным законом от 23.06.2003 N 77-ФЗ.
<5> Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

В налоговом учете расходы по страхованию включаются в состав прочих в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций (п.2 ст.263 НК РФ), и уменьшают налогооблагаемую базу. В этом случае страховой взнос и в бухгалтерском, и в налоговом учете будет равномерно списан на расходы в течение года.

Пример 1 . 18 января 2005 г. ООО "Торгсервис" купило автомобиль "Газель" по цене 177 000 руб., в том числе НДС 18% - 27 000 руб. Был заключен договор обязательного страхования гражданской ответственности (ОСАГО) сроком на один год - с 18 января 2005 г. по 17 января 2006 г. Стоимость страховки составила 4030 руб. Расходы по регистрации в ГИБДД обошлись в 2300 руб. (деньги выдавались сотруднику под отчет). На автомобиль сразу установили сигнализацию за 10 325 руб., в том числе НДС - 1575 руб. В этом же месяце автомобиль ввели в эксплуатацию.

Поскольку договор страхования заключен 18 января 2005 г., то уже в этом месяце часть страхового взноса нужно отнести на расходы. Расчет делается так:

4030 руб. / 365 дн. х 14 дн. = 154 руб. 58 коп.

В январе в бухгалтерском учете фирмы сделаны следующие проводки:

После регистрации автомобиля в ГИБДД России организация признается плательщиком транспортного налога (ст.358 НК РФ). Сумма налога рассчитывается по данным технического паспорта и свидетельства о государственной регистрации исходя из мощности двигателя автомобиля.

Транспортный налог является региональным. Поэтому ставки налога, порядок и сроки его уплаты устанавливают сами субъекты РФ (ст.356 НК РФ). При этом НК РФ четко определены такие условия: принятые региональными властями ставки не могут быть более чем в пять раз меньше или больше ставок, установленных ст.361 НК РФ, и уплачивать налог нужно по месту регистрации автомобиля в ГИБДД. С точки зрения оптимизации расходов, данные условия должны быть интересны организациям, имеющим филиалы или подразделения в разных регионах. Им выгоднее зарегистрировать автомобиль и платить налог там, где ставки ниже.

Важно помнить, что в случае утилизации, то есть физической ликвидации автомобиля, начислять налог не нужно (Письмо ФНС России от 24.01.2005 N ММ-6-21/44@ "О транспортном налоге"). В качестве основания для принятия такого решения от организации, оказывающей подобные услуги, необходимо получить документы, подтверждающие дату и сам факт утилизации.

К сведению: после окончания налогового периода организация должна в срок, установленный законом субъекта РФ, представить в налоговый орган по месту нахождения автомобиля декларацию по транспортному налогу, утвержденную Приказом МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-21/724. Заметим, что согласно разъяснениям Минфина России, данным в Письме от 27.01.2005 N 03-06-04-02/03, существующая форма и порядок заполнения декларации остаются актуальными до признания этого Приказа утратившим силу или принятия соответствующего нормативного акта Правительством РФ.

Начисление амортизации

Автомобиль введен в эксплуатацию. Начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда автомобиль был введен в эксплуатацию, организация, согласно ст.259 НК РФ, обязана ежемесячно начислять по нему амортизацию. Сумма амортизации будет зависеть от срока полезного использования автомобиля. Правила бухгалтерского учета позволяют организации определить этот срок самостоятельно, в то время как для целей налогообложения нужно руководствоваться Классификацией основных средств <6>.

<6> Постановление Правительства РФ N 1 от 01.01.2002 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

К сведению: на основании этой Классификации автомобили в зависимости от класса и грузоподъемности могут относиться к третьей, четвертой, пятой и шестой амортизационным группам. Следовательно, срок их полезного использования может быть соответственно от 3 лет и 1 месяца до 5 лет включительно, от 5 лет и 1 месяца до 7 лет включительно, от 7 лет и 1 месяца до 10 лет включительно и от 10 лет и 1 месяца до 15 лет включительно.

Если вы приобрели подержанный автомобиль, то срок его полезного использования можно уменьшить на то количество месяцев, в течение которых этот автомобиль использовался прежним собственником. Такой порядок предусмотрен п.12 ст.259 НК РФ. Но подтвердить это необходимо документально, например, иметь справку или копию акта о списании основных средств по форме N ОС-4а от прежнего хозяина. Если фактически автомобиль ранее использовался дольше, чем определено Классификацией основных средств, то новый владелец вправе самостоятельно определить срок его полезного использования.

Нормативные документы устанавливают четыре способа начисления амортизации в бухгалтерском учете (п.19 ПБУ 6/01) и два - в налоговом (п.п.4, 5 ст.259 НК РФ). Среди них лишь линейный способ позволяет одинаково рассчитать амортизацию как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Поэтому в целях избежания расхождений в налоговых и бухгалтерских регистрах учета рекомендуем выбрать именно этот способ и установить единый срок службы автомобиля согласно Классификации основных средств. И не забудьте выбранный метод амортизации прописать в приказе об учетной политике организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

Пример 2 . Используем данные из предыдущего примера. Организация установила срок полезного использования "Газели" 5 лет, то есть 60 месяцев. Для начисления амортизации был выбран линейный способ как для бухгалтерского, так и для налогового учета.

Ежемесячная амортизация составит:

161 050 руб. / 60 мес. = 2684 руб. 17 коп.

Кроме того, ежемесячно относимая на расходы часть стоимости страховки составит:

4030 руб. / 12 мес. = 335 руб. 83 коп.

В феврале в учете будут сделаны проводки:

Обратите внимание: к дорогостоящему автотранспорту (легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам стоимостью соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб.) правила налогового учета (п.9 ст.259 НК РФ) требуют применять основную норму амортизации со специальным понижающим коэффициентом 0,5. В бухучете этого делать нельзя. Разъяснения по этому поводу даны в Письме Минфина России от 18.12.2003 N 04-02-05/2/81.

В настоящее время многие фирмы приобретают автомобили в лизинг (по договору финансовой аренды). Здесь также есть свои особенности. Статья 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" дает право по взаимному соглашению сторон применять ускоренную амортизацию предмета лизинга. Возможность применения коэффициента ускорения не выше 3 в налоговом учете четко прописана в п.7 ст.259 НК РФ.

Однако в бухгалтерский учет это право автоматически не переносится. Дело в том, что в целях бухгалтерского учета коэффициент ускорения можно применять только при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка, линейный способ сделать этого не позволяет. В этой ситуации периоды списания стоимости автомобиля на расходы в бухгалтерском и налоговом учете будут разными. Совместить их можно, установив различные сроки полезного использования и подобрав оптимальное значение коэффициента ускорения в налоговом учете. Ведь закон не запрещает, например, в бухгалтерском учете, используя право самостоятельного определения срока полезного использования, установить его для автомобиля равным 5 годам, а в налоговом учете согласно Классификации основных средств - 7,5 года и применить коэффициент 1,5. Таким образом, при линейном способе начисления амортизации стоимость автомобиля будет отнесена на расходы и в том, и в другом учете за 5 лет.

Текущие расходы по содержанию автомобиля

В соответствии с п.7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" <7> затраты по содержанию и эксплуатации автомобилей, а также по поддержанию их в исправном состоянии в бухгалтерском учете формируют расходы по обычным видам деятельности. В налоговом учете они в силу пп.11 п.1 ст.264 НК РФ относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп.2 п.1 ст.253 НК РФ). Причем важно отметить, что для целей налогообложения данные расходы признаются только при обязательном соблюдении двух условий: документального подтверждения и экономического обоснования понесенных затрат.

<7> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Рассмотрим основные статьи затрат.

Затраты на топливо

Стоимость бензина и других горюче-смазочных материалов в расходах весьма существенна. Поэтому правильный их учет важен и необходим. Организация может покупать бензин на АЗС как за наличный, так и безналичный расчет. В первом случае водитель приносит в бухгалтерию только чек ККМ (п.7 ст.168 НК РФ), и бухгалтер всю сумму по чеку включает в расходы.

Обратите внимание: если в чеке отдельно указан НДС, то принять его к зачету нельзя. Без счета-фактуры зачет НДС невозможен. Кроме того, сумму НДС в этом случае нельзя учесть и в расходах при расчете налога на прибыль. Выделенный в чеке НДС нужно учесть на счете 19, списав затем за счет "чистой" прибыли, и не включать сумму НДС в книгу покупок. Такова позиция налоговиков, сформулированная в Письме от 10.10.2003 N 03-1-08/296311-АЛ268 "О порядке выставления счетов-фактур и налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость в связи с принятием Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ". Они утверждают, что принять НДС к вычету возможно лишь в том случае, если сумма налога выделена отдельной строкой и в счете-фактуре, и в самом кассовом чеке.

Однако арбитражная практика показывает, что с налоговиками можно поспорить и выиграть дело в суде. Например , в Постановлении от 17.06.2003 N А48-306/03-19 ФАС Центрального округа указал, что ст.172 НК РФ позволяет принимать НДС к вычету не только на основании счетов-фактур, но и на основании "иных документов".

В решениях судов подчеркивается, что расходы по приобретению бензина на АЗС носят производственный характер - они подтверждены кассовыми чеками, поэтому налогоплательщик обоснованно возмещает НДС, включенный в стоимость ГСМ. Смотрите, например, Постановления ФАС Уральского округа от 10.07.2003 N Ф09-1990/03АК и от 08.07.2003 N Ф09-1961/03АК. Эти дела были выиграны налогоплательщиками, хотя НДС в кассовых чеках не был выделен вообще.

Безналичный расчет, несомненно, более выгоден для фирмы. Во-первых, предлагаемые поставщиками по таким вариантам расчетов скидки снижают стоимость топлива. Во-вторых, они выдают счет-фактуру, поэтому "входной" НДС можно возместить без проблем. Фирма покупает у автозаправочной станции талоны или топливные карты на нефтепродукты и выдает их водителям. По ним они заправляют машины, получая каждый раз на АЗС чек, который затем представляют в бухгалтерию.

Выгода расчетов по топливным картам состоит в том, что на конец месяца поставщик представляет акт и подробный отчет о том, когда, сколько и какого было куплено и отпущено топлива. На основании этого отчета топливо приходуется и списывается в бухгалтерском и налоговом учете. Авансовый отчет, необходимый для списания ГСМ при расчетах по талонам, не требуется. Кассовые чеки АЗС необходимы лишь для контроля.

Мы рассмотрели, какие документы подтверждают расходы на ГСМ, признаваемые для целей налогообложения. Теперь поговорим об экономическом обосновании этих затрат. Для этого организации чаще всего используют путевые листы.

К сведению: формы путевых листов для разных категорий автомобилей входят в состав альбома унифицированных форм, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Необходимо отметить, что если организация оказывает транспортные услуги, то путевой лист одновременно служит актом сдачи-приемки работ (услуг).

Несколько слов о нормах на ГСМ. Глава 25 НК РФ вообще не дает каких-либо указаний по нормированию таких расходов. Это означает, что все фактически израсходованные на ГСМ средства могут быть учтены в составе расходов при исчислении налога на прибыль. Ранее организация для проверки правомерности списания топлива обязана была брать за основу Нормы, утвержденные Минтрансом России 29.04.1997 N Р3112194-0366-97. Теперь же эти Нормы в новой редакции <8> носят рекомендательный характер.

<8> Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утв. Минтрансом России 29.04.2003 N Р3112194-0366-03. Срок их действия до 01.01.2008.

Организация вполне может разработать свои собственные нормы по расходованию ГСМ, исходя из конкретных технических характеристик автомобиля, времени года, сложившейся статистики. Их необходимо утвердить приказом руководителя. Разработанные нормы могут быть выше, чем рекомендованные Минтрансом. Для налоговиков это не может служить основанием для непринятия их в целях налогообложения прибыли. Ведь единственное требование ст.252 НК РФ - чтобы все расходы организации были экономически оправданны и документально подтверждены.

Затраты на стоянку, парковку, мойку, техосмотр автомобиля

Они включаются в расходы в полном объеме - их экономическая необходимость не вызывает сомнений. Как показывает практика, эти расходы чаще всего оплачиваются за наличный расчет. Поэтому, как и в случае с приобретением ГСМ, бухгалтеру нужно тщательно следить за наличием всех необходимых документов - правильно оформленных кассовых чеков и счетов-фактур, подтверждающих эти расходы. Тогда у налогового инспектора не возникнет спорных вопросов.

Обратите внимание: в некоторых случаях, например при парковке автомобиля, может быть выдан бланк строгой отчетности (квитанция), заменяющий чек ККМ, форма которого утверждена Письмом Минфина России от 24.02.1994 N 16-38.

Затраты на ремонт

Автомобиль, как и любая техника, может ломаться, поэтому без расходов на ремонт при его эксплуатации не обойтись. Ремонтные работы могут проводиться как сторонними организациями, так и собственными силами. Кроме стоимости запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, в них включаются расходы на оплату труда работников, занятых на ремонте, а также другие расходы, связанные с его проведением.

Налоговый кодекс РФ позволяет такие расходы учесть сразу и в полном объеме. Однако это не всегда удобно для организации. Затраты на ремонт бывают столь велики, что единовременное включение их в себестоимость значительно снижает конечный финансовый результат работы - прибыль. Поэтому в целях обеспечения более равномерного включения расходов по ремонту в себестоимость п.1 ст.260 НК РФ предоставляет организации право создавать резерв под предстоящий ремонт основных средств. Порядок его формирования установлен ст.324 НК РФ. В бухгалтерском учете эти средства учитываются на счете 96 "Резервы предстоящих расходов". Отчисления в резервный фонд включаются в себестоимость равными долями в течение всего года.

Фактические затраты по ремонту автомобиля при созданном резервном фонде в состав расходов текущего периода не включаются. Они списываются за счет средств этого резерва. Только по окончании года сумма превышения фактически осуществленных расходов над созданным в течение года резервом включается в состав прочих расходов.

В обратной ситуации остаток средств резерва для целей налогообложения в конце года включается в состав доходов налогоплательщика. При этом нужно помнить, что в бухгалтерском учете излишне зарезервированные суммы сторнируются (п.69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств <9>), а в составе внереализационных доходов они не учитываются.

<9> Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Пример 3 . ООО "Стрела" на основе произведенных расчетов, согласно ст.324 НК РФ, приняло решение в 2004 г. сформировать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в сумме 132 000 руб. За 11 месяцев года за счет этого резерва осуществлены ремонтные работы на 115 000 руб. (без НДС). В декабре был произведен ремонт двигателя автомобиля "ВАЗ-21099" - за него заплатили 10 561 руб., в том числе НДС - 1611 руб.

В декабре в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие проводки:

В налоговом учете остаток средств резерва будет списан в доход организации на последнюю дату налогового периода в кредит счета 91-1.

Рассматривая вопрос о ремонте автомобилей, надо учесть еще один нюанс. Нередко у бухгалтера возникает вопрос: как отличить ремонт от модернизации? Здесь важно помнить, что текущий ремонт лишь позволяет поддерживать автомобиль в исправном состоянии, а в результате модернизации улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели работы автомобиля (п.п.26, 27 ПБУ 6/01), например срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п. Учитываются эти расходы тоже по-разному. В отличие от текущего ремонта затраты на модернизацию как в бухгалтерском, так и в налоговом учете увеличивают первоначальную стоимость автомобиля. На себестоимость относиться они не могут. Поэтому акты на ремонтные работы нужно оформлять так, чтобы вид ремонта трактовался в них однозначно, тогда претензий у налоговиков не будет.

Обратите внимание: часто организация уже в ходе эксплуатации приобретает для автомобиля сигнализацию, аудиоаппаратуру, средства передвижной радиосвязи и т.п. Бухгалтеру нужно помнить, что такая аппаратура учитывается как самостоятельное основное средство. Ведь, как было сказано ранее, НК РФ позволяет изменить первоначальную стоимость автомобиля лишь в случае качественного улучшения его технических характеристик (п.2 ст.257 НК РФ). Установка же этих устройств на машину к такому результату не ведет.

Кроме того, после установки аппаратура не становится неотъемлемой частью автомобиля. Через какой-то срок она вполне может быть использована на другой машине. Срок службы таких устройств превышает 12 месяцев, поэтому к ним применяются общие правила учета основных средств. Если они стоят до 10 000 руб., то произведенные расходы списываются сразу в периоде их приобретения (пп.3 п.1 ст.254 НК РФ). Если стоимость дополнительных устройств выше этой суммы, то по ним необходимо начислять амортизацию.

Приобретение автомобиля индивидуальным предпринимателем

Письмом МНС России от 27.10.2004 N 04-3-01/665 были разъяснены особенности при покупке транспортных средств индивидуальным предпринимателем. В нем говорится о том, что предприниматель имеет право рассматривать свой автомобиль в качестве основного средства и начислять по нему амортизацию лишь при наличии свидетельства о государственной регистрации и лицензии на осуществление транспортных перевозок. Если такой лицензии нет, то в соответствии со ст.268 НК РФ он, используя автомобиль в любой другой сфере деятельности, например оптовой торговле, может уменьшить свои доходы лишь на сумму расходов по транспортировке реализуемых товаров. Другими словами, в затраты можно включить только расходы на ГСМ. При этом они должны быть подтверждены путевыми листами, оформленными в соответствии с Приказом Минтранса России от 30.06.2000 N 68 "О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте", и чеками ККМ. Еще нужно помнить о том, что при списании ГСМ используются утвержденные Минтрансом Нормы N Р3112194-0366-03.

Л.В.Карпович

Эксперт журнала

"Актуальные вопросы

бухгалтерского учета

и налогообложения"

Поступление, перемещение и выбытие запчастей для автомобиля в бухучете отразите на субсчете 10-5 «Запасные части» к счету 10 «Материалы».

Обычно замена запчастей в автомобиле происходит при его ремонте (текущем или капитальном).

Порядок списания запчастей в бухучете зависит от того, как будет ремонтироваться автомобиль - собственными силами организации или подрядчиком.

Документальное оформление

Если организация ремонтирует автомобиль самостоятельно, а ремонтное подразделение находится на ее территории, то при списании запчастей оформите требование-накладную по форме № М-11. Если запчасти передаются для ремонта в подразделение, которое находится за пределами территории организации, или подрядчику, то оформите передачу накладной на отпуск материалов на сторону (форма № М-15). Такие правила предусмотрены пунктом 100 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, и указаниями по заполнению форм № М-11 и № М-15, утвержденными постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

Ситуация: нужно ли составлять акт по форме № ОС-3 при замене запчастей в автомобиле?

Если местонахождение автомобиля при замене запчастей не меняется, то составлять акт по форме № ОС-3 не нужно.

Это объясняется тем, что составление акта по форме № ОС-3 обязательно при приеме-сдаче автомобиля от заказчика к исполнителю (указания по заполнению формы № ОС-3, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21 января 2001 г. № 7). Если автомобиль ремонтирует сотрудник организации (например, водитель), то приема-передачи основного средства не происходит. При этом замену детали необходимо документально подтвердить (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Для этого можно составить акт о замене запчастей в автомобиле. Типовой формы такого документа не предусмотрено, поэтому его можно составить в произвольной форме.

Совет : чтобы упростить документооборот, акты о замене запчастей в автомобиле можно составлять в конце месяца по каждому исполнителю работ.

Бухучет

В бухучете затраты на ремонт автомобиля отразите в том отчетном периоде, к которому они относятся. Они включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 27 ПБУ 6/01, подп. 5, 7 ПБУ 10/99). Поэтому списывайте запчасти в момент их отпуска со склада (при составлении документов на отпуск запчастей) (п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

Списание запчастей при ремонте автомобиля собственными силами отразите проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 10-5

- списаны запчасти на ремонт автомобиля.

Такой порядок предусмотрен пунктом 67 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Если ремонт производится подрядным способом, то в договоре может быть сказано, что запчасти для ремонта автомобиля заказчик передает подрядчику (ст. 704 ГК РФ). В этом случае право собственности на эти материалы к подрядчику не переходит. Поэтому в учете заказчика передачу материалов отразите проводкой:

Дебет 10-7 Кредит 10-5

- переданы подрядчику материалы для ремонта автомобиля.

По окончании работ подрядчик должен сдать заказчику отчет об израсходованных материалах (п. 1 ст. 713 ГК РФ). На основании полученного отчета материалы нужно списать на счета учета затрат. В зависимости от того, за каким подразделением организации закреплен отремонтированный автомобиль, сделайте проводку:

Дебет 20 (25, 26, 29, 44...) Кредит 10-7

- списаны запчасти, израсходованные на ремонт автомобиля (на основании отчета подрядчика).

Если запчасти, списанные со склада, были израсходованы не полностью, они должны быть возвращены. Возврат оформите накладной (формы № М-11, № М-15). Об этом сказано в пункте 112 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

В бухучете возврат неиспользованных запчастей оформите проводкой:

Дебет 10-5 Кредит 20 (23, 25, 26, 29, 44...), 10-7

- оприходованы на склад неиспользованные запчасти при ремонте автомобиля собственными силами, при ремонте подрядным способом.

Иногда после замены старые запчасти остаются пригодными для дальнейшего использования. К бухучету их можно принять на основании требования-накладной по форме № М-11 (п. 57 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н).

Ситуация: как отразить в бухучете поступление и списание запчастей, полученных после проведения ремонта автомобиля? Материалы пригодны для дальнейшего использования.

Поступление демонтированных запчастей отразите в составе прочих доходов. Старые запчасти могут быть пригодны для дальнейшего использования, например, для ремонта.

Организация может руководствоваться положениями пункта 79 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. В нем сказано, что пригодные для использования детали, узлы и агрегаты выбывающих объектов основных средств приходуются по текущей рыночной стоимости. Поступление таких запчастей отразите в составе прочих доходов. Под рыночной стоимостью в данном случае понимается сумма денежных средств, которая может быть получена организацией в результате продажи этой запчасти (п. 9 ПБУ 5/01).

При поступлении запчастей, полученных после ремонта автомобиля, на склад сделайте проводку:

Дебет 10-5 Кредит 91-1

- оприходованы запчасти, бывшие в эксплуатации (на основании требования-накладной по форме № М-11).

Иногда, чтобы привести замененные запчасти в пригодное состояние, организации ремонтируют их. В этом случае в стоимость восстановленных запчастей нужно включить затраты на ремонт (п. 11 ПБУ 5/01).
Если в организации создана собственная ремонтная служба, отнесение стоимости ремонта на цену запчасти отразите проводкой:

Дебет 10-5 Кредит 23

- учтены в стоимости запчасти расходы на ремонт, выполненный собственными силами.

Если запчасти ремонтирует подрядчик, то отнесение стоимости ремонта на стоимость запчасти отразите так:

Дебет 10-5 Кредит 60

- учтены в стоимости запчасти расходы на ремонт, выполненный подрядным способом.

Если в дальнейшем замененные, но пригодные запчасти будут использованы, то их стоимость нужно списать на расходы (п. 5 ПБУ 10/99). В учете списание запчастей отразите проводкой:

Дебет 20 (23, 26, 25, 29, 44...) Кредит 10-5

- списаны запчасти (на основании требования-накладной).

Ситуация: как отразить в бухучете расходы на установку сигнализации и прочего оборудования в автомобиле ?

Расходы на установку сигнализации и прочего оборудования учитывайте как при дооборудовании. То есть включите их в первоначальную стоимость автомобиля, эксплуатационные качества которого улучшаете.

Это прямо предусмотрено абзацем 2 пункта 14 ПБУ 6/01. Вот какие проводки необходимо сделать.

При приобретении сигнализации, противоугонных и других устройств оприходуйте их на счете 07 «Оборудование к установке»:

Дебет 07 Кредит 60 (76)

- принято на учет оборудование для последующей установки в автомобиль;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражен НДС по приобретенному оборудованию;

Дебет 60 Кредит 51

- оборудование оплачено поставщику.

Передачу оборудования для установки в автомобиль отразите на счете 08. Сами вы устанавливаете сигнализацию или это делает сторонняя организация, неважно:

Дебет 08 Кредит 07

- стоимость оборудования для установки в автомобиль учтена в составе вложений во внеоборотные активы.

Не забудьте и остальные расходы на дооборудование:

Дебет 08 Кредит 10 (20, 23, 25, 60, 70, 76…)

- затраты на дооборудование автомобиля учтены в составе вложений во внеоборотные активы;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражен НДС по работам, оказанным сторонними организациями.

После завершения работ по дооборудованию, когда автомобиль снова можно использовать:

Дебет 01 Кредит 08

-увеличена первоначальная стоимость автомобиля на сумму затрат по его дооборудованию;

Дебет 69 Кредит 19

- принят к вычету НДС по приобретенному устройству и работам по его установке.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 01, 07, 08, 20 и 60).

ОСНО

В налоговом учете стоимость запчастей относится к затратам на ремонт и включается в состав прочих расходов (п. 1 ст. 324, п. 1 ст. 260 НК РФ).

При методе начисления стоимость запчастей включите в состав расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором автомобиль был отремонтирован (п. 5 ст. 272, п. 1 ст. 260 НК РФ). То есть когда был подписан документ, свидетельствующий о фактической замене запчасти (акт по форме № ОС-3 , акт о замене запчасти). Именно в этот момент расходы признаются экономически обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ).

При кассовом методе помимо документов, свидетельствующих о замене запчасти, нужно, чтобы израсходованные материалы были оплачены (п. 1 ст. 252, п. 3 ст. 273 НК РФ).

При использовании запчастей для ремонта автомобиля у организации может возникнуть обязанность начислить НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ). Это произойдет, если одновременно выполнены два условия:

• стоимость переданных запчастей не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации;

• имеет место фактическая передача запчастей структурным подразделениям организации (в т. ч. обслуживающим производствам и хозяйствам или обособленным подразделениям).

Такие разъяснения даны в письмах Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132 и МНС России от 21 января 2003 г. № 03-1-08/204/26-В088.

Другими словами, НДС придется начислить, если организация передает запчасти для ремонта автомобиля, закрепленного за структурным подразделением, затраты по которому не включаются в расходы по налогу на прибыль. Например, если запчасти передаются в гараж дома отдыха, который числится на балансе организации. Если же запчасти применяются для ремонта автомобилей, используемых в производственной деятельности, НДС начислять не нужно. Подробнее об особенностях начисления НДС в подобных ситуациях см. Как рассчитать НДС при передаче товаров, работ, услуг для собственных нужд .

Пример определения обязанности по начислению НДС при замене запчастей автомобиля

На балансе кондитерской фабрики ООО «Альфа» находится база отдыха для сотрудников. Плата за отдых с сотрудников фабрики не взимается.

Вспомогательное подразделение фабрики производит техосмотр и ремонт как автомобилей производственного назначения, так и автобуса, который используется для нужд базы отдыха.

Расходы на содержание и ремонт автомобилей производственного назначения уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Поэтому со стоимости запчастей, израсходованных на ремонт этих автомобилей, НДС не начисляется. Затраты на ремонт автобуса, закрепленного за базой отдыха, налогооблагаемую прибыль фабрики не уменьшают. Поэтому со стоимости запчастей, использованных на ремонт этого транспортного средства, бухгалтер «Альфы» начислил НДС.

Ситуация: как при расчете налога на прибыль отразить поступление и использование запчастей, полученных после ремонта автомобиля? Запчасти пригодны для дальнейшего использования.

При расчете налога на прибыль стоимость материалов, полученных при ремонте, включите в состав внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ, письма Минфина России от 6 октября 2009 г. № 03-03-06/1/647, от 28 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/620, от 11 декабря 2007 г. № 03-03-06/1/852).

Отразить такие доходы нужно в момент поступления запчастей на склад (при составлении накладной по форме № М-11) (подп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ). Материалы включите в состав доходов по рыночной стоимости, определенной по правилам статьи 105.3 Налогового кодекса РФ (п. 5 ст. 274 НК РФ).

При дальнейшем использовании запчастей, полученных от ремонта автомобиля, в деятельности организации их стоимость можно учесть в расходах. При этом налогооблагаемую прибыль можно уменьшить на стоимость запчастей, которая ранее вошла в доход при их получении в ходе ремонта. Такое право прописано в пункте 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ. В нем сказано, что в составе материальных расходов организация вправе учесть стоимость пригодных для дальнейшего использования излишков МПЗ, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже и разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при их ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации.

При этом порядок определения данной стоимости установлен только для МПЗ, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, а также выявленных при проведении инвентаризации (абз. 2 п. 2 ст. 254, п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ). Несмотря на это, стоимость запчастей, полученных в ходе ремонта и пригодных для дальнейшего использования, определяйте в аналогичном порядке.

Если организация примет решение продать запчасти, полученные в ходе ремонта автомобиля, то их стоимость можно учесть в составе расходов от реализации (подп. 2 п. 1 ст. 268, абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 27 мая 2010 г. № 03-03-06/1/352.

Пример отражения в бухгалтерском и налоговом учете оприходования и списания запчастей, поступивших на склад после ремонта автомобиля и использованных повторно

В июне ООО «Альфа» собственными силами провело текущий ремонт автомобиля, используемого в торговой деятельности организации. Ремонтная служба на предприятии отсутствует.

В результате ремонта была произведена замена аккумуляторной батареи. Для замены был куплен новый аккумулятор стоимостью 3540 руб. (в т. ч. НДС - 540 руб.). Аккумулятор, бывший в употреблении, было решено использовать в качестве запасного. Замена аккумулятора оформлена актом по форме № ОС-3. Сведения о проведенном ремонте отражены в инвентарной карточке учета основного средства по форме № ОС-6.

На момент поступления старого аккумулятора на склад его рыночная стоимость составила 1500 руб. Для отражения в учете полученных запчастей бухгалтер «Альфы» открыл к счету 10 субсчет «Запчасти, выявленные в ходе ремонта».

«Альфа» платит налог на прибыль помесячно, применяет метод начисления.

Бухучет материалов ведется без использования счетов 15 и 16.

В учете организации сделаны следующие проводки:

Дебет 10-5 Кредит 60
- 3000 руб. (3540 руб. - 540 руб.) - приобретен аккумулятор для ремонта автомобиля;

Дебет 19 Кредит 60
- 540 руб. - учтен НДС со стоимости аккумулятора;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 540 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 44 Кредит 10-5
- 3000 руб. - списан аккумулятор, установленный в автомобиль;

Дебет 10 субсчет «Запчасти, выявленные в ходе ремонта» Кредит 91-1
- 1500 руб. - оприходован аккумулятор, ранее бывший в эксплуатации.

В июне при расчете налога на прибыль бухгалтер «Альфы» учел расходы на ремонт автомобиля в сумме 3000 руб. В составе внереализационных доходов отражено 1500 руб.

В июле запасной аккумулятор был установлен в автомобиль, используемый для нужд аппарата управления. В учете эту операцию бухгалтер отразил так:

Дебет 26 Кредит 10 субсчет «Запчасти, выявленные в ходе ремонта»
- 1500 руб. - списан аккумулятор, используемый в качестве запасного.

При расчете налога на прибыль в июле бухгалтер учел всю стоимость списанного запасного аккумулятора. В состав материальных расходов было включено 1500 руб.

УСН

Если организация платит единый налог с доходов, то замена запчастей никак не отразится на ее налоговых обязательствах, так как при таком объекте налогообложения не учитываются никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Если организация платит налог с разницы между доходами и расходами, то стоимость запчастей, приобретенных для замены, можно включить в состав расходов на ремонт основных средств (подп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Стоимость запчастей можно списать только при одновременном выполнении двух условий:

• новые запчасти фактически установлены на автомобиль (при ремонте собственными силами подтверждается актом по форме № ОС-3 , актом о замене запчастей; при ремонте подрядным способом - актом приема-передачи ремонтных работ или актом по форме № ОС-3) (п. 2 ст. 346.17, п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ);

• запчасти оплачены (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если организация ремонтирует автомобиль подрядным способом, то стоимость услуг подрядчика тоже можно отнести на расходы только после оплаты.

Такие разъяснения даны в письме УФНС России по г. Москве от 31 марта 2006 г. № 18-11/3/25186.

Ситуация: как при расчете единого налога отразить поступление и использование запчастей, полученных после ремонта автомобиля? Организация применяет упрощенку.

Стоимость запчастей, полученных в результате ремонта автомобиля, включите в состав внереализационных доходов при расчете единого налога (п. 13 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ, письма Минфина России от 6 октября 2009 г. № 03-03-06/1/647, от 28 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/620).

Отразить такие доходы нужно в момент поступления запчастей на склад (при составлении накладной по форме № М-11) по рыночным ценам (п. 1 ст. 346.17, п. 4 ст. 346.18 НК РФ).

Если в дальнейшем такие запчасти будут использованы повторно (реализованы), их не удастся учесть при расчете налоговой базы.

Организации, которые платят единый налог с доходов, при расчете налоговой базы никакие расходы не учитывают (п. 1 ст. 346.14, п. 4 ст. 346.18 НК РФ).

Организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, любые расходы признают только после их фактической оплаты. Оплатой признается прекращение обязательств перед поставщиками путем перечисления денежных средств или иным способом. Такой порядок предусмотрен пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

При получении демонтированных запчастей в ходе ремонта автомобиля у организации не возникает никаких обязательств. Более того, выявление запчастей вообще не связано с появлением каких-либо расходов, поскольку экономические выгоды организации не уменьшаются. Дальнейшее использование бывших в употреблении запчастей в производстве или их реализация тоже не повлияет на расчет единого налога. Ведь условие о погашении задолженности в отношении выявленного имущества так и останется невыполненным.

Таким образом, никаких оснований для того, чтобы включать в расходы стоимость запчастей, полученных после ремонта автомобиля, у организации, которая применяет упрощенку, нет.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (ст. 346.29 НК РФ). Поэтому замена запчастей в автомобиле никак не отражается на налоговых обязательствах организации.

ОСНО и ЕНВД

Если автомобиль одновременно используется в деятельности организации, облагаемой ЕНВД, и деятельности на общей системе налогообложения, стоимость запчастей, приобретенных для замены, нужно распределить (п. 9 ст. 274 НК РФ). Это связано с тем, что при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к деятельности на ЕНВД, учитывать нельзя. Стоимость запчастей для автомобиля, используемого только в одном виде деятельности, распределять не нужно.

Сумму НДС, выделенную в счете-фактуре на приобретение запчастей, также нужно распределить. НДС распределяйте пропорционально доле операций, облагаемых этим налогом. Долю операций, облагаемых НДС, определите исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав), облагаемых НДС, в общем объеме отгрузки за налоговый период. Такой порядок предусмотрен в пунктах 4, 4.1 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Сумму НДС, которую нельзя принять к вычету, прибавьте к доле расходов по деятельности организации, облагаемой ЕНВД (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Пример распределения стоимости запчастей автомобиля, приобретенных для замены. Организация совмещает общий режим налогообложения и ЕНВД. Автомобиль отремонтирован вспомогательным подразделением организации

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения (метод начисления). Розничная торговля переведена на ЕНВД.

Налог на прибыль «Гермес» начисляет ежемесячно. В учетной политике организации сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

Сумма доходов, полученных «Гермесом» от различных видов деятельности в феврале, составляет:

• по оптовой торговле (без учета НДС) - 1 800 000 руб.;
• по розничной торговле - 650 000 руб.

Операции, освобожденные от НДС, организация не осуществляла.

В феврале организация приобрела для замены служебного автомобиля, используемого для нужд аппарата управления, редуктор заднего моста. Стоимость запчасти составила 5400 руб. (в т. ч. НДС - 824 руб.).

Чтобы распределить расходы и НДС между двумя видами деятельности организации, бухгалтер «Гермеса» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом доходов за февраль.

Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов за февраль составляет:
1 800 000 руб. : (1 800 000 руб. + 650 000 руб.) = 0,735.

Доля расходов на приобретение запчасти при расчете налога на прибыль за февраль равна:
(5400 руб. - 824 руб.) × 0,735 = 3363 руб.

Сумму НДС, которую можно принять к вычету, бухгалтер «Гермеса» сможет определить по итогам I квартала.

Приобрести автомобиль сейчас несложно. Причем это можно сделать, даже не имея в своем распоряжении достаточной суммы. Автосалоны активно привлекают клиентов новыми, все более выгодными, схемами покупки – от беспроцентного кредита до лизинга. Как правило, беспроцентный кредит связан для покупателя с обязательной покупкой страхового полиса КАСКО (риск угона и причинения ущерба автомобилю). Такой полис недешев и требуется далеко не всем.

Поэтому часть фирм пользуется лизинговой схемой. Ее основное преимущество по сравнению с покупкой за счет кредитных ресурсов в том, что лизинговая комиссия облагается НДС, а значит, вы сможете предъявить налог к вычету. Подробнее об этом и других преимуществах договора лизинга мы уже писали в № 3 за этот год в статье «Лизинговая минимизация».

И тем не менее самым распространенным способом приобретения автомобиля все же является его покупка. Об оформлении этой операции и пойдет речь в статье.

Подумали и купили

Как новые, так и бывшие в употреблении машины покупают по договору купли-продажи с обязательным оформлением счета-фактуры и накладной.

Поскольку автотранспорт относится к основным средствам, то он принимается к учету на основании акта приема-передачи объекта основных средств (форма № ОС-1). На основании этого документа оформляется инвентарная карточка (форма № ОС-6). Напомним, что образцы бланков можно найти в постановлении Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

В бухгалтерском учете первоначальную стоимость основного средства определяют в соответствии с ПБУ 6/01. То есть суммируют все фактические затраты организации на приобретение автомобиля за исключением НДС.

Фактические затраты – это сумма, уплаченная в соответствии с договором купли-продажи, а также стоимость консультационных и информационных услуг, проценты по заемным средствам, привлеченным для покупки автомобиля, и прочие затраты, непосредственно связанные с его приобретением. Кроме того, в первоначальную стоимость автотранспортного средства включаются затраты на установку дополнительного оборудования, сигнализации, проведение антикоррозийной обработки и т. п., а также стоимость комплекта запасных шин.

Купив автомобиль, собственник должен поставить его на учет в ГИБДД. Сроки установлены в постановлении Правительства РФ от 12 августа 1994 г. № 938. Так, зарегистрироваться нужно в течение пяти дней с момента приобретения или снятия с учета транспортного средства либо в течение срока действия регистрационного знака «Транзит».

Когда государственная регистрация осуществлена, фирма принимает автомобиль на учет в качестве основного средства на основании приказа руководителя. Регистрационный сбор, государственные пошлины и другие платежи, произведенные в связи с регистрацией автомобиля, включаются в первоначальную стоимость основного средства.

Пример 1

ООО «Нева» приобрело автомобиль ВАЗ-2110 за 200 600 руб. (в том числе НДС – 30 600 руб.) Сумма сборов за регистрацию транспортного средства составила 1000 руб. Бухгалтер «Невы» сделал следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 60

– 170 000 руб. – отражена в учете стоимость покупки автомобиля без НДС;

Дебет 19 Кредит 60

– 30 600 руб. – учтена сумма НДС по приобретенному автомобилю;

Дебет 08 Кредит 76

– 1000 руб. – отражена сумма регистрационного сбора;

Дебет 76 Кредит 51

– 1000 руб. – оплачен регистрационный сбор;

Дебет 60 Кредит 51

– 200 600 руб. – произведена оплата по договору купли-продажи автомобиля;

Дебет 01 Кредит 08

– 171 000 руб. (170 000 + 1000) – оприходован автомобиль по первоначальной стоимости;

– 30 600 руб. – принята к вычету сумма НДС по приобретенному автомобилю.

Для целей налогового учета прибыли первоначальная стоимость приобретенной машины определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Она складывается из расходов на покупку автомобиля, доставку и доведение его до состояния, пригодного для использования. Таким образом, первоначальная стоимость в бухгалтерском и налоговом учете в целом совпадают. Исключение составляют проценты по заемным средствам (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ) и суммовые разницы (подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Для целей налогообложения эти траты являются внереализационными расходами и относятся на финансовый результат в текущем налоговом периоде.

Без страховки не обойтись

Все владельцы автотранспорта должны заcтраховать риск автогражданской ответственности. Без этого вы не сможете пройти государственный технический осмотр и регистрацию.*

Договор обязательного страхования обычно заключается на один год и в дальнейшем продлевается. Поскольку расходы по страхованию относятся к нескольким периодам, то они отражаются в бухгалтерском учете на счете 97 «Расходы будущих периодов» и их равномерно списывают в течение срока действия договора.

Для целей налогообложения расходы на обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств включаются в состав прочих расходов в пределах утвержденных тарифов (п. 2 ст. 263 НК РФ).

Для организаций, которые применяют метод начисления, порядок списания расходов указан в пункте 6 статьи 272 Налогового кодекса. Если договор заключен на срок, равный отчетному периоду или меньше его, затраты признаются в том отчетном периоде, в котором были оплачены страховые взносы. Когда по условиям договора страхования предусмотрена оплата страхового взноса разовым платежом за срок более одного отчетного периода, то он признается в расходах равномерно в течение срока действия договора.

При использовании кассового метода страховые взносы можно исключить из налогооблагаемой прибыли в тот день, когда они перечислены страховщику (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Начинаем ездить

Начисление амортизации по автотранспорту ничем не отличается от амортизации других основных средств. Единственная особенность установлена в пункте 9 статьи 259 Налогового кодекса РФ. К норме амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов стоимостью свыше 300 000 и 400 000 рублей соответственно применяется понижающий коэффициент 0,5.

Основной вид затрат при эксплуатации автомобилей – приобретение горюче-смазочных материалов и специальных жидкостей. При приобретении ГСМ за наличный расчет водителю или другому лицу, эксплуатирующему данное транспортное средство (например директору), выдается под отчет определенная сумма денег. После представления подотчетным лицом авансовый отчет с приложенными кассовыми чеками АЗС утверждается руководителем предприятия. На основании этого документа приобретенное топливо принимается к учету.

С точки зрения бухгалтерии удобнее приобретать топливо по договору поставки с условием оплаты по безналичному расчету. Поставляемые таким образом ГСМ принимаются к учету на основании полученных от поставщика накладной и счета-фактуры. Другой удобный вариант – оплачивать горючее по топливным талонам.

Пример 2

ООО «АЗС» заключило с ООО «Автомобиль» договор поставки бензина марки А-95 посредством отпуска по талонам. По договору фирма «Автомобиль» заплатила 17 700 руб. (в том числе НДС – 2700 руб.) за 1000 л бензина по 17,7 руб. за литр. Оплата по безналичному расчету произведена 27 сентября 2005 года. ООО «АЗС» выдало 50 талонов на 20 л бензина каждый. В тот же день все талоны были переданы водителям под отчет. До конца месяца были израсходованы пять талонов по 20 л. По окончании месяца 30 сентября 2005 года составлен акт приемки-передачи топлива. Согласно акту, «Автомобиль» получил 100 л бензина на сумму 1770 руб. (17,7 руб. (100 л), в том числе НДС – 270 руб.

Бухгалтер ООО «Автомобиль» сделал в учете следующие проводки:

Дебет 60 субсчет «Авансы выданные» Кредит 51

– 17 700 руб. – перечислены денежные средства в качестве предоплаты за бензин;

Дебет 50-3 Кредит 60 (76)

– 17 700 руб. – получены в кассу топливные талоны;

Дебет 71 Кредит 50-3

– 17 700 руб. – выданы талоны водителям под отчет.

Дебет 10-3 Кредит 71

– 1500 руб. – оприходовано приобретенное топливо;

Дебет 19 Кредит 71

– 270 руб. – учтен НДС по топливу, приобретенному по талонам;

Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Авансы выданные»

– 1770 руб. – зачтена часть аванса, уплаченного поставщику бензина;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 270 руб. – принят к вычету НДС по оплаченному и оприходованному топливу;

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 10-3

– 1500 руб. – списаны на затраты расходы по ГСМ.

В ходе эксплуатации автотранспортного средства топливо расходуется и списывается на затраты предприятия. Документальным подтверждением расхода топлива служит путевой лист. Его форма утверждена постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78. Однако она является обязательной только для автотранспортных организаций. Что касается остальных фирм, то они могут разработать свою форму путевого листа, в которой будут отражены все реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Такую позицию подтверждает письмо Минфина России от 1 августа 2005 г. № 03-03-04/1/117.

Будут и другие траты

Кроме расходов на горюче-смазочные материалы фирме придется периодически тратиться на ремонт автомобиля. Как правило, он выполняется силами специализированных организаций – автосервисов.

Между заказчиком и автосервисом заключается письменный договор (его может заменить наряд-заказ, квитанция или иной документ). Там фиксируется вся необходимая информация: наименования сторон, дата приема и выполнения заказа, объем работ, их стоимость, гарантийный срок и др.

Кроме того, регулярной замены требуют шины автомобиля. Если шины, покупаемые с новым автомобилем, учитываются в стоимости основного средства, то покупаемые взамен изношенных учитываются в составе материалов на счете 10 субсчет 5 «Запасные части». В дальнейшем их замена учитывается как проведение текущего ремонта.

Не забудьте, что после регистрации автомобиля на фирму, у вас появится обязанность платить транспортный налог (ст. 357 НК РФ). Он зависит от мощности двигателя транспортного средства в лошадиных силах. Организации должны самостоятельно рассчитывать сумму налога и перечислять его в сроки, установленные законами субъектов РФ. О тонкостях исчисления и уплаты данного налога шла речь в статье «Транспортный налог заплатит собственник» (ПБ № 7, 2005). Также надо иметь в виду, что стоимость машины увеличит базу по налогу на имущество.

Продали за ненадобностью

Если автомобиль больше не нужен, его всегда можно продать. Передача фирмой автотранспортного средства в собственность другого лица оформляется актом приемки-передачи основных средств по форме № ОС-1. На его основании делают запись в инвентарной карточке формы № ОС-6. Инвентарные карточки по выбывшим объектам хранятся в бухгалтерии отдельно не менее чем в течение пяти лет после продажи автомобиля (п. 193 Перечня, утвержденного Федеральной архивной службой 6 октября 2000 г.). Выручка от продажи автомобиля оговаривается сторонами в договоре и облагается НДС.

Пример 3

ООО «Балтика» решило продать автомобиль ВАЗ-21093 ЗАО «Столица» за 112 100 руб. Первоначальная стоимость машины составляет 150 000 руб., сумма начисленной амортизации – 65 000 руб. Расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД составили 500 руб. При этом бухгалтер ООО «Балтика» сделал в учете следующие записи:

Дебет 62 Кредит 91-1

– 112 100 руб. – отражен доход от реализации машины;

Дебет 91-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 17 100 руб. (112 100 x 18/118) – начислен НДС с продажной стоимости;

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01

– 150 000 руб. – списана первоначальная стоимость;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

– 65 000 руб. – списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

– 85 000 руб. (150 000 – 65 000) – списана остаточная стоимость автомобиля;

Дебет 76 Кредит 51

– 500 руб. – оплачены расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД;

Дебет 91-2 Кредит 76

– 500 руб. – списаны расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД;

Дебет 51 Кредит 62

– 112 100 руб. – получены денежные средства за проданную автомашину;

Дебет 91-9 Кредит 99

– 9 500 руб. (112 100 – 17 100 – 85 000 – 500) – списана прибыль от продажи основного средства.

* О том, как действует договор ОСАГО при ДТП, вы можете прочитать в статье «Автомобиль попал в аварию» (ПБ № 6, 2005).

внимание

Расходы на ГСМ инспекторы разрешают относить на затраты по налогу на прибыль только в пределах лимитов. Таковыми они считают Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Минтрансом РФ 29 апреля 2003 г. Руководящий документ № Р3112194-0366-03. Однако глава 25 Налогового кодекса не устанавливает других ограничений для отнесения на расходы топлива и смазочных материалов кроме экономической обоснованности и документальной подтвержденности. Таким образом, руководитель фирмы может своим приказом утвердить иные нормы расхода, обоснованные расчетами. Подробно мы рассказывали об этом в статье «Без путевого листа списать ГСМ не получится» (ПБ № 7, 2005).

А. Стунжас, старший финансовый менеджер