Отражение в бухгалтерском учете операций по аккредитиву. Открыт аккредитив проводка

Аккредитив – вид денежного обязательства, которое берет на себя банк по поручению плательщика по аккредитиву (аппликант) для расчетов с контрагентами (бенефициарами ). Для этого открывается специальный расчетный счет. Денежные средства по нему учитываются в .

Покрытый аккредитив

Один из видов аккредитивов – покрытый. С расчетного счета организации банк списывает денежные средства на аккредитив для последующих платежей поставщикам. Деньги какое-то время могут «лежать» на таком счете в «замороженном» состоянии. Так как они предназначены исключительно для расчетов с продавцами и использовать на другие нужды их нельзя.

Данная операция оформляется проводкой:

• Дебет 55 Кредит .

Если после расчетов с продавцом на аккредитиве остается какая-то сумма, она возвращается на расчетный или валютный счет:

• Дебет () Кредит 55.

Аккредитив может быть открыт за счет собственных средств (списание с расчетного счета) и за счет заемных. В этом случае делают проводки:

• Дебет 55 Кредит 66 (67).

Факт открытия аккредитива отражают записью по дебету 008 счета, соответственно, закрытие – по кредиту 008 счета.

Услуги банка в виде комиссии по ведению аккредитива списываются на расходы фирмы (Дебет 91.2 Кредит ), либо в стоимости приобретаемых ТМЦ (Дебет 10 (41, 08…) Кредит ).

Пример выдачи аккредитива:

Организация собирается приобрести оборудование. Для этих целей она открывает покрытый аккредитив в банке путем зачисления на него суммы 263 000 руб., равной той, что указана в договоре поставки. Банковская комиссия составляет 0,2% от суммы аккредитива.

Проводки:

Непокрытый аккредитив

Отличается от предыдущего тем, что деньги банк поставщика списывает самостоятельно с корр. Счета банка-эмитента, в сумме открытого аккредитива. До того, как произойдет списание, фирма может использовать их по своему усмотрению.

Непокрытый аккредитив учитывается на счете 009. Расчеты с продавцом отражаются стандартными проводками:

• Дебет 60 Кредит .

Одновременно с перечислением денег поставщику, эта сумма отражается по Кредиту 009 счета.

Комиссия банка списывается записью:

• Дебет 76 Кредит .

А оплата задолженности перед банком за перечисление аккредитива поставщику – Дебет 76 «Расчеты по аккредитивам» Кредит .

Пример непокрытого аккредитива:

Организация для покупки товаров открыла непокрытый аккредитив. Поставщик отгрузил товар на сумму 98 520 руб. Комиссия банка 0,2% от суммы аккредитива.

Проводки:

Суть аккредитива заключается в наличии в расчетах между контрагентами дополнительного страхового элемента. Покупатель при этой системе после заключения сделки с поставщиком или исполнителем работ передает обслуживающему банку поручение зарезервировать определенную сумму и перевести ее контрагенту. Особенность в том, что факт перевода денег на счет поставщика возможен только тогда, когда этот контрагент выполнит свои договорные обязательства и подтвердит это документально.

Учет аккредитива у продавца и покупателя (бухгалтерский и налоговый)

В расчетах аккредитивами участвуют сразу три стороны:

• продавец, который передает товары или оказывает услуги на платной основе, он является получателем зарезервированных при помощи аккредитива денег;
• плательщик – в его роли выступает владелец денежных ресурсов, который дает банковской структуре распоряжение о переводе;
• финансовая организация, которая реализует поручение своего клиента, перечисляя средства в пользу третьих лиц, но при строгом соблюдении условия о выполнении ими договорных обязательств.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Для продавца применение формы расчетов аккредитивом выгодно тем, что появляется гарантия последующей оплаты. Если продавец нарушил сроки открытия аккредитива, у продавца появляется возможность без штрафных санкций задержать поставку товарной продукции. Если сделка за период, который плательщик просрочил, утратила актуальность для продавца, последний вправе расторгнуть договор.

Банк открывает для каждой из сторон отдельный аккредитив. В процедуре принимают участие сразу две финансовые организации:

• банк-эмитент, которым является учреждение, оказывающее услуги по банковскому обслуживанию покупателя, который инициирует открытие аккредитива;
• исполняющая банковская структура, представляющая интересы получателя средств.

Закрытие аккредитива возможно при завершении срока его действия, отказе поставщика от осуществления сделки или инициации процедуры отзыва зарезервированных средств покупателем. Последний вариант возможен только в случае открытия отзывного аккредитива. В отношении безотзывных аккредитивов покупатель не уполномочен принимать самостоятельные решения по изменению условий договора без письменного согласия на это продавца.

При использовании покрытого типа аккредитива денежные средства сразу депонируются и перечисляются на счет исполняющего банка. При гарантированном виде аккредитива деньги изымаются исполняющим банком со счетов банка-эмитента, после чего происходит списание оговоренной суммы со счетов плательщика.

Учет у покупающей стороны

При применении методики покрытого аккредитива все действия осуществляются по такой схеме:

• плательщик открывает в своем банке аккредитив;
• финансовая структура списывает со счета клиента денежные средства, необходимые для погашения обязательств по договору между клиентом и его контрагентом;
• производится поставка товарных изделий, банку предъявлены документальные подтверждения этого действия;
• оплата отгруженной продукции средствами, числящимися на аккредитиве;
• при образовании денежного излишка остаток переводится обратно на счет плательщика;
• аккредитив считается закрытым.

Покрытые виды аккредитивов в учете отражаются на счете 55. Банк для резервирования средств открывает специальный счет и на него переводит нужную сумму из активов плательщика. В учете все операции отражаются только после получения письменных уведомлений банка и выписок по счетам.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Дополнительно по учету должны быть проведены операции по начислению и оплате комиссионного вознаграждения банковской структуре. Это реализуется увеличением учетной стоимости приобретаемых ценностей или путем списания всей суммы в прочие затраты.

При желании не изымать досрочно денежные ресурсы из оборота можно ограничиться непокрытым аккредитивом. После выполнения поставщиком его части обязательств расчет с ними произведет банк, после чего без дополнительных уведомлений снимет с расчетного счета плательщика требуемую сумму. При отсутствии на текущих счетах клиента достаточного объема средств финансовым учреждениям дается право поэтапного списания денег по мере их поступления на счет.

Непокрытые типы аккредитивов должны показываться на забалансовом 009 счете. Комиссия банку обозначается как составляющая стоимости оплачиваемых активов или как отдельный элемент прочих расходов. Произведенная оплата поставщику по учету проводится с участием дебета 60 и кредита 51 счета. При открытии аккредитива появляется дебетовый оборот на счете 009, при полном погашении обязательств и расходовании зарезервированных средств забалансовый счет обнуляется кредитовой записью.

Если открывается непокрытая разновидность аккредитива, то резерв для погашения обязательств между контрагентами не формируется, специальный счет не нужен. Исполнительный банк списывает необходимую сумму с корсчета банка-эмитента. У покупателя перед обслуживающим его финансовым учреждением образуется кредиторская задолженность.

Особенности учета у получателя денег

После того как плательщик инициировал открытие аккредитива, у поставщика появляется обеспечение по имеющимся договорным отношениям с контрагентом. Сумма его равна размеру аккредитива, она в полном объеме отражается на счете забалансового учета 008. В момент открытия контрагентом аккредитива поставщик делает дебетовые записи в забалансовом учете.

Фактическое поступление средств отражается корреспонденцией между дебетом 51 и кредитом 62 или 76 счетов. После погашения обеими сторонами обязательств по договору аккредитив считается закрытым, зарезервированные в забалансовом учете суммы надо списать кредитовой записью по 008 счету. Документальным основанием для этого действия является банковская выписка.

Нюансы налогового учета

При ОСНО проведение расчетов между контрагентами при помощи аккредитивов не приводит к изменению налоговых обязательств у сторон. Зарезервированные в этой форме деньги не могут отождествляться с денежным авансом. При открытии аккредитива объект налогообложения по НДС не образуется. Норма подтверждается разъяснениями, содержащимися в Письме от 05.02.2002 г. №24-11/05141 (авторства УМНС России по г. Москве).

На расчет налогового обязательства по налогу на прибыль влияет дата исполнения аккредитива. После получения денег из средств аккредитива у поставщика формируется доходная база, а покупатель признает в учете расходы. Комиссия, начисляемая в пользу банка за проведение комплекса операций с аккредитивами, при оплате ее плательщиком, может быть отражена:

• как составляющая затрат, связанных с приобретением материальных ценностей;
• как прочие издержки;
• в качестве (норма актуальна для торговых организаций, которые учетной политикой не предусмотрели возможность включения вознаграждения банковским структурам в стоимость товаров).

Если комиссию оплачивает поставщик, то он показывает ее в затратах по производству и реализационным мероприятиям или как часть внереализационных расходов. Первый случай подходит для производственных компаний, второй применяют только торговые фирмы. Субъекты хозяйствования, работающие на с признаком «доходы», не вправе корректировать налоговую базу за счет банковской комиссии. При величина платы за обслуживание аккредитива не учитывается при определении размера налога, подлежащего уплате.

Учет комиссии

За открытие и финансовое сопровождение операций с аккредитивами банковские организации взимают комиссию. Оплачивать ее может любой из участников сделки. Сумма вознаграждения в пользу банка устанавливается финансово-кредитным учреждением, она не регламентируется законодательством. Тарифы должны быть прописаны в договоре между банком и его клиентом.

Проводки, которые могут быть использованы при отражении банковской комиссии:

• Д76 – К51 – запись составляется на основании выписки и свидетельствует о фактическом проведении операции по взиманию банком вознаграждения;
• Д08 – К76 – комиссия зачтена как составляющая стоимости приобретенного актива из числа основных средств;
• Д41 или 10 – К76 – величина комиссии включена в стоимость купленных материальных ценностей;
• Д91.2 – К76 – отнесение комиссионных сумм на прочие издержки.

Типовые проводки

Покупатели при расчете аккредитивом делают в своем учете такие бухгалтерские записи:

• Д55.1 – К51 – сформировано обеспечение по аккредитиву;
• Д60 – К55.1 – оплата услуг поставщика средствами из аккредитива;
• Д51 – К55.1 – возврат аккредитива или остатка по нему;
• Д55 – К66 или 67 – формирование аккредитива заемными средствами;
• Д008 (покупатели применяют счет 009) – открытие аккредитива;
• К008(009) – закрытие аккредитива.

Непокрытый аккредитив в учете. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете операции с аккредитивами? Читайте об этом в нашей статье.

Вопрос: Организация собирается приобрести товар у поставщика. Для этих целей она открывает непокрытый аккредитив. Какие проводки должен сделать бухгалтер для правильного отражения аккредитива в бухгалтерском (налоговом) учете?

Ответ: Сумму задолженности перед банком по непокрытому аккредитиву отразите на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Открытие непокрытого аккредитива у плательщика представляет собой выдачу обеспечения по договору. Его сумму отразите на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Расчеты по непокрытому аккредитиву отразите так:
Дебет 009 - открыт непокрытый аккредитив;

Дебет 60 Кредит 76 «Расчеты с банком по аккредитивам» - произведена оплата бенефициару с непокрытого аккредитива;

Дебет 76 «Расчеты с банком по аккредитивам» Кредит 52 - погашена задолженность перед банком по аккредитиву;

Кредит 009 - списан с забалансового счета непокрытый аккредитив.

Поскольку аккредитив представляет собой форму безналичных расчетов между организациями, расчеты по нему не влияют на налогообложение самого обязательства по договору, оплата по которому предусмотрена в такой форме.

Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете операции с аккредитивами

Бухучет: непокрытый аккредитив

При открытии непокрытого аккредитива деньги на специальном счете плательщика в банке-эмитенте не резервируются. В этом случае банк-эмитент поручает исполняющему банку (банку, в котором открыт счет бенефициара) списать средства с его корреспондентского счета в этом банке в пределах суммы аккредитива. У организации в таком случае возникает кредиторская задолженность перед банком-эмитентом в сумме возмещения денежных средств, списанных по аккредитиву (в момент погашения задолженности перед продавцом).

Такой порядок следует из положений пункта 2 статьи 867 Гражданского кодекса РФ и пунктов 6.20-6.21 Положения, утвержденного Банком России 19 июня 2012 г. № 383-П .

Сумму задолженности перед банком по непокрытому аккредитиву отразите на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При этом к счету 76 можно открыть субсчет «Расчеты с банком по аккредитивам».

Открытие непокрытого аккредитива у плательщика представляет собой выдачу обеспечения по договору. Его сумму отразите на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Расчеты по непокрытому аккредитиву отразите следующими проводками.

При подаче заявления об открытии непокрытого аккредитива:

Дебет 009
- открыт непокрытый аккредитив.

По мере использования денежных средств на аккредитиве сделайте запись:

- произведена оплата бенефициару с непокрытого аккредитива.

При погашении задолженности банку по использованному аккредитиву сделайте проводки:

- погашена задолженность перед банком по аккредитиву;

Кредит 009
- списан с забалансового счета непокрытый аккредитив.

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счета , , ).

Пример отражения в бухучете расчетов по непокрытому аккредитиву в рублях. Организация оплачивает обязательство по договору поставки товаров

1 июня АО «Альфа» заключило договор поставки оборудования с ООО «Торговая фирма "Гермес"». Стоимость оборудования составляет 500 000 руб. (в т. ч. НДС - 76 271 руб.). По условиям договора поставки оплата оборудования производится с непокрытого аккредитива.

В этот же день «Альфа» подала заявление в обслуживающий банк об открытии непокрытого аккредитива на сумму 500 000 руб.

Основанием для перечисления денег «Гермесу» является представление поставщиком в исполняющий банк товарной накладной, товарно-транспортной накладной и счета на оплату оборудования. По условиям договора оплата производится не позднее семи рабочих дней со дня представления поставщиком подтверждающих документов в исполняющий банк. Комиссия банка-эмитента составляет 0,3 процента от суммы аккредитива, но не менее 10 000 руб.

Поставка оборудования была произведена 8 июня («Альфа» сразу ввела оборудование в эксплуатацию). В этот же день «Гермес» представил в исполняющий банк подтверждающие документы в соответствии с условиями аккредитива. 17 июня банк перечислил деньги с корреспондентского счета банка-эмитента на счет «Гермеса». В этот же день банк-эмитент списал эту сумму с расчетного счета «Альфы».

В учете «Альфы» сделаны следующие проводки.

Дебет 009
- 500 000 руб. - открыт непокрытый аккредитив;

Дебет 76 Кредит 51
- 10 000 руб. - списана комиссия банка за открытие аккредитива.

Дебет 08 Кредит 60
- 427 729 руб. - принято к учету оборудование;

Дебет 08 Кредит 76
- 10 000 руб. - включена сумма комиссии в первоначальную стоимость оборудования;

Дебет 19 Кредит 60
- 76 271 руб. - отражен входной НДС;

Дебет 01 Кредит 08
- 423 729 руб. - введено в эксплуатацию оборудование;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 76 271 руб. - принят к вычету входной НДС.

Дебет 60 Кредит 76 «Расчеты с банком по аккредитивам»
- 500 000 руб. - произведена оплата поставщику с непокрытого аккредитива;

Дебет 76 «Расчеты с банком по аккредитивам» Кредит 51
- 500 000 руб. - погашена задолженность перед банком по аккредитиву;

Кредит 009
- 500 000 руб. - списан с забалансового счета непокрытый аккредитив.

Поскольку аккредитив представляет собой лишь форму безналичных расчетов между организациями, в бухучете получателя средств поступления оплаты от контрагента отражаются в общем порядке. Подробнее об этом см.:

• Как отразить в бухучете и при налогообложении продажу товаров оптом ;
• Как отразить в бухучете и при налогообложении реализацию готовой продукции ;
• Как отразить в бухучете и при налогообложении реализацию работ (услуг) .

На момент открытия плательщиком непокрытого аккредитива получатель средств (бенефициар) приобретает обеспечение по договору. Его сумму отразите на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»:

Дебет 008
- отражено открытие плательщиком аккредитива.

В день поступления денежных средств от покупателя с открытого аккредитива сделайте проводки:

Дебет 51 (52) Кредит 62 (76)
- получены средства по аккредитиву;

Кредит 008
- списана с забалансового счета сумма аккредитива.

Это следует из Инструкции к плану счетов (счета , , ).

Основанием для отражения в учете данных операций являются извещения банка и выписки по счету (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

ОСНО

Поскольку аккредитив представляет собой форму безналичных расчетов между организациями, расчеты по нему не влияют на налогообложение самого обязательства по договору, оплата по которому предусмотрена в такой форме ( ,

"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2013, N 12

При расчетах по аккредитиву банк, действующий по распоряжению приказодателя об открытии аккредитива и в соответствии с его указаниями (банк-эмитент), обязуется осуществить перевод денежных средств получателю средств, если последний представит документы, предусмотренные аккредитивом и подтверждающие выполнение иных его условий, либо предоставит полномочие другому банку на исполнение аккредитива. Рассмотрим методику учета операций с аккредитивами в кредитной организации.

Кроме законодательных и нормативных актов, устанавливающих общие правила перевода денежных средств, порядок проведения операций с аккредитивами регламентируется Унифицированными правилами и обычаями для документарных аккредитивов МТП N 600 (в ред. 2007 г.). Счета бухгалтерского учета для операций с аккредитивами определены Положением Банка России от 16.07.2012 N 385-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 385-П).

Учет операций с покрытыми (депонированными) аккредитивами

Согласно ГК РФ (ст. 867 "Общие положения о расчетах по аккредитиву") в случае открытия покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент обязан перечислить сумму аккредитива (покрытие) за счет приказодателя либо предоставленного ему кредита в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия обязательства банка-эмитента.

Бухгалтерский учет операций с покрытыми аккредитивами ведется на следующих балансовых счетах:

40901 "Обязательства по аккредитивам" (П) <1>;

(П);

47410 "Требования по аккредитивам с нерезидентами" (А) <2>;

(А);

90907 "Выставленные аккредитивы" (А);

(А).

<1> Признак счета: П - пассивный счет.
<2> Признак счета: А - активный счет.

Если банк является эмитентом, учет операций с покрытыми аккредитивами осуществляется в следующем порядке.

В дату открытия покрытого аккредитива (совпадает с датой получения покрытия и перевода его в исполняющий банк) на сумму полученного от клиента покрытия по аккредитиву оформляется проводка:

Дт 405 - 408, банковские счета организаций и физических лиц, корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114

Открытие покрытого аккредитива отражается на внебалансовом учете следующей проводкой:

90908 "Выставленные аккредитивы для расчетов с нерезидентами"

Кт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи" - на сумму покрытого аккредитива.

Перевод покрытия по аккредитиву в исполняющий банк отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:

47431 "Требования по аккредитивам"

Кт 30102, корреспондентские счета 30109 - 30114 - на сумму покрытия/части покрытия по аккредитиву, перечисленного в исполняющий банк.

Одновременно исполнение требований и обязательств отражается проводкой:

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами"

47431 "Требования по аккредитивам" - на сумму перечисленного покрытия по аккредитиву.

В дату получения извещения от исполняющего банка о перечислении средств в оплату документов по аккредитиву (об исполнении аккредитива) исполнение покрытого аккредитива отражается на внебалансовом учете следующей проводкой:

90908 "Выставленные аккредитивы для расчетов с нерезидентами" - на сумму исполнения аккредитива.

Если банк выполняет функцию исполняющего банка, операции с покрытыми аккредитивами учитываются в следующем порядке.

В дату получения покрытия по аккредитиву от банка-эмитента на сумму полученного покрытия оформляется следующая проводка:

Дт 30102, корреспондентские счета 30109 - 30114

Кт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами".

В дату исполнения покрытого аккредитива сумма покрытия отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами"

Если же банк является банком-эмитентом и исполняющим банком одновременно, порядок учета операций с покрытыми аккредитивами будет следующим.

В дату получения покрытия (совпадает с датой открытия покрытого аккредитива) на сумму покрытия по аккредитиву оформляется проводка:

Кт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами".

Одновременно сумма открытия покрытого аккредитива отражается на внебалансовом учете следующей проводкой:

Дт 90907 "Выставленные аккредитивы",

90908 "Выставленные аккредитивы для расчетов с нерезидентами"

В дату исполнения покрытого аккредитива на сумму покрытия оформляется проводка:

Дт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами"

Кт 405 - 408, банковские счета юридических лиц и физических лиц, корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114.

Одновременно сумма исполнения покрытого аккредитива оформляется на внебалансовом учете следующей проводкой:

Дт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи"

Кт 90907 "Выставленные аккредитивы",

90908 "Выставленные аккредитивы для расчетов с нерезидентами".

Учет операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами

В случае открытия непокрытого (гарантированного) аккредитива исполняющему банку предоставляется право списывать всю сумму аккредитива со счета, который открыт у него банком-эмитентом. Фактически в дату открытия непокрытого (гарантированного) аккредитива банк-эмитент не осуществляет перевод покрытия в исполняющий банк. Рассмотрим варианты условий расчетов посредством непокрытых (гарантированных) аккредитивов.

Бухгалтерский учет операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами ведется на следующих балансовых счетах:

40901 "Обязательства по аккредитивам" (П);

47410 "Требования по аккредитивам с нерезидентами" (А);

91414 "Полученные гарантии и поручительства" (А);

91315 "Выданные гарантии и поручительства" (П);

91319 "Неиспользованные лимиты по выдаче гарантий" (П).

Если банк является эмитентом, при предоставлении постфинансирования финансирующим банком <1> применяется следующий порядок учета операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами.

<1> Постфинансирование, предоставленное финансирующим банком, - это уплата собственных денежных средств финансирующим банком в пользу бенефициара против представленных документов по аккредитиву.

При наличии условия в договоре по выпуску непокрытых (гарантированных) аккредитивов о предоставлении банком лимита по выпуску непокрытых (гарантированных) аккредитивов в учете необходимо отражать сумму предоставленного лимита, а также использование предоставленного лимита. В дату предоставления лимита по выпуску непокрытого (гарантированного) аккредитива на сумму предоставленного лимита оформляется проводка:

Кт 91319 "Неиспользованные лимиты по выдаче гарантий".

При отсутствии условия в договоре по выпуску непокрытых (гарантированных) аккредитивов о предоставлении банком лимита по выпуску непокрытых (гарантированных) аккредитивов такая проводка не оформляется.

В дату открытия на сумму непокрытого (гарантированного) аккредитива оформляется проводка:

Дт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи"

Одновременно сумма использования лимита (части лимита) по выпуску непокрытого (гарантированного) аккредитива оформляется проводкой:

Дт 91319 "Неиспользованные лимиты по выдаче гарантий"

В дату платежа по непокрытому (гарантированному) аккредитиву (оплату осуществляет финансирующий банк) требования и обязательства банка-эмитента по непокрытому (гарантированному) аккредитиву отражаются в бухгалтерском учете проводкой:

Дт 47410 "Требования по аккредитивам с нерезидентами",

47431 "Требования по аккредитивам"

Кт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами".

Одновременно на сумму оплаты по непокрытому (гарантированному) аккредитиву оформляется проводка:

Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".

В дату получения средств от приказодателя сумма полученных средств отражается проводкой:

Дт 405 - 408, банковские счета юридических лиц и физических лиц, корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114

Кт 47410 "Требования по аккредитивам с нерезидентами",

В дату платежа в адрес финансирующего банка (возврат средств, ранее оплаченных финансирующим банком в оплату аккредитива) сумма платежа оформляется проводкой:

Дт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами"

Если банк выполняет функцию исполняющего банка, порядок учета операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами следующий.

В дату открытия непокрытого (гарантированного) аккредитива сумма непокрытого (гарантированного) аккредитива отражается на внебалансовом учете проводкой:

Кт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи".

В дату получения средств в оплату непокрытого (гарантированного) аккредитива от банка-эмитента на полученную сумму оформляется проводка:

Дт корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114

Кт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами".

Одновременно осуществляется бухгалтерская проводка:

Дт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи"

Кт 91414 "Полученные гарантии и поручительства" - на сумму, полученную от банка-эмитента.

В дату исполнения непокрытого (гарантированного) аккредитива на сумму исполнения оформляется проводка:

Дт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами"

Кт 405 - 408, банковские счета юридических лиц и физических лиц, корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114.

Примечание. Если исполняющий банк произвел платеж или осуществил иную операцию в соответствии с условиями аккредитива, банк-эмитент обязан возместить ему понесенные расходы, которые, в свою очередь, возмещаются плательщиком так же, как и иные расходы банка-эмитента, связанные с исполнением аккредитива.

Учет операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами в случае, если банк является эмитентом и исполняющим банком одновременно, при предоставлении банком постфинансирования <1> осуществляется в следующем порядке.

<1> Постфинансирование, предоставленное банком, - это уплата банком собственных денежных средств в пользу бенефициара против представленных документов по аккредитиву.

Дт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи"

Кт 91315 "Выданные гарантии и поручительства".

В дату исполнения непокрытого (гарантированного) аккредитива путем предоставления постфинансирования банком требования и обязательства по непокрытому (гарантированному) аккредитиву отражаются в бухгалтерском учете следующей проводкой:

Дт 47410 "Требования по аккредитивам с нерезидентами",

47431 "Требования по аккредитивам"

Кт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами".

Одновременно сумма исполнения непокрытого (гарантированного) аккредитива оформляется проводкой:

Дт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами"

Кт 405 - 408, банковские счета юридических лиц и физических лиц, корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114.

Одновременно на сумму исполнения непокрытого (гарантированного) аккредитива оформляется проводка:

Дт 91315 "Выданные гарантии и поручительства"

Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".

В дату получения средств на сумму непокрытого (гарантированного) аккредитива оформляется следующая проводка:

Дт 405 - 408, банковские счета юридических лиц и физических лиц, корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114,

Кт 47410 "Требования по аккредитивам с нерезидентами",

47431 "Требования по аккредитивам".

Если банк является исполняющим банком и подтверждающим банком одновременно, при предоставлении банком постфинансирования учет операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами будет следующим.

Комментарий. А.В. Левицкая, ЗАО "НТЦ ОРИОН", руководитель направления по бухгалтерскому учету банковских операций

При установлении несоответствия по внешним признакам документов, принятых исполняющим банком от получателя средств, условиям аккредитива банк-эмитент в соответствии с п. 6.28 Положения Банка России от 19.06.2012 N 383-П "О правилах осуществления перевода денежных средств" вправе требовать от исполняющего банка возврата сумм выплаченных получателю средств за счет переведенного в исполняющий банк покрытия (по покрытому (депонированному) аккредитиву), возмещения сумм, списанных с корреспондентского счета, открытого в исполняющем банке, либо отказать исполняющему банку в возмещении сумм, выплаченных получателю средств (по непокрытому (гарантированному) аккредитиву).

Выставление требований к исполняющему банку учитывается следующим образом: Дт 47431, 47410 Кт 40901, 40902 - на сумму требований к исполняющему банку и обязательств перед клиентом; Дт 90907, 90908 Кт 99999.

Возврат денежных средств по аккредитиву осуществляется платежным поручением исполняющего банка с указанием информации, позволяющей установить аккредитив, в том числе его дату и номер: Дт 30102, 30109, 30110, 30111, 30114 Кт 47431, 47410.

Банк-эмитент обязан зачислить возвращенные исполняющим банком денежные средства по покрытому (депонированному) аккредитиву на банковский счет плательщика, с которого ранее была списана сумма покрытия, не позднее рабочего дня, следующего за днем возврата денежных средств: Дт 40901, 40902 Кт 40501, 40502, 40503, 40601, 40602, 40603, 40701, 40702, 40703, 40802, 40807, 40817, 40820. Списание аккредитива с внебалансового учета учитывается: Дт 99999 Кт 90907, 90908.

Пример. Банк выполняет функции исполняющего, подтверждающего и финансирующего банка одновременно. Приказодателем (плательщиком по аккредитиву) является юридическое лицо - резидент, бенефициаром (получателем средств по аккредитиву) - юридическое лицо - нерезидент. Сумма аккредитива составляет 1 млн долл. США. Банком-эмитентом является банк-резидент.

При этих условиях подтверждение непокрытого (гарантированного) аккредитива будет отражено в учете следующим образом.

В дату подтверждения непокрытого (гарантированного) аккредитива на сумму 1 млн долл. США оформляется проводка:

Дт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи"

Кт 91315 "Выданные гарантии и поручительства".

В дату исполнения непокрытого (гарантированного) аккредитива путем предоставления банком финансирования требования и обязательства при необходимости осуществления платежа по непокрытому (гарантированному) аккредитиву в сумме 1 млн долл. США будут отражены проводкой:

Дт 47431 "Требования по аккредитивам"

Кт 40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами".

Одновременно исполнение непокрытого (гарантированного) аккредитива в сумме 1 млн долл. США отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дт 40901 "Обязательства по аккредитивам"

Кт корреспондентский счет 30114, 408, банковский счет организации - получателя средств по аккредитиву.

Одновременно на сумму 1 млн долл. США осуществляется следующая запись по внебалансовым счетам:

Дт 91315 "Выданные гарантии и поручительства"

Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи"

Дт 91414 "Полученные гарантии и поручительства"

Кт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи".

В дату получения средств (определенную банком, осуществившим финансирование, как окончание периода финансирования) от банка-эмитента на сумму полученных средств (при корректном исполнении обязательства) оформляется проводка:

Дт корреспондентский счет 30114

Кт 47431 "Требования по аккредитивам".

И одновременно на сумму полученных средств в возмещение оплаты непокрытого (гарантированного) аккредитива осуществляется проводка:

Дт 99999 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи"

Кт 91414 "Полученные гарантии и поручительства".

Если банк является эмитентом и предоставляется отсрочка платежа банком, являющимся исполняющим и подтверждающим <1>, учет операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами осуществляется в следующем порядке.

<1> Отсрочка платежа, предоставленная подтверждающим банком, - это предоставление подтверждающим банком гарантии бенефициару об осуществлении оплаты аккредитива в срок не позднее (указывается количество дней) после даты получения исполняющим банком документов, подтверждающих выполнение обязанностей бенефициара по поставке товаров/оказанию услуг в соответствии с условиями аккредитива.

Бухгалтерский учет предоставленных сумм лимита по выпуску непокрытых (гарантированных) аккредитивов (в случае если банк является эмитентом и исполняющим банком одновременно) и использованию сумм лимита на счете 91319 "Неиспользованные лимиты по выдаче гарантий" осуществляется в порядке, аналогичном учету операций с непокрытыми (гарантированными) аккредитивами в случае, если банк является эмитентом, при предоставлении постфинансирования финансирующим банком.

В дату открытия непокрытого (гарантированного) аккредитива сумма аккредитива отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи"

Кт 91315 "Выданные гарантии и поручительства".

В дату получения средств от приказодателя в соответствии с установленным сроком (за несколько дней до окончания периода отсрочки) поступление средств отражается проводкой:

Дт 405 - 408, банковские счета юридических лиц и физических лиц, корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114

Кт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами".

В дату перечисления средств в исполняющий-подтверждающий банк во исполнение обязательств по непокрытому (гарантированному) аккредитиву на сумму платежа оформляется проводка:

Дт 40901 "Обязательства по аккредитивам",

40902 "Обязательства по аккредитивам с нерезидентами"

Кт корреспондентские счета 30102, 30109 - 30114.

Одновременно исполнение непокрытого (гарантированного) аккредитива на сумму платежа в адрес указанного банка отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дт 91315 "Выданные гарантии и поручительства",

Кт 99998 "Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи".

Учет комиссий по операциям с аккредитивами

В соответствии с п. 1.1 Положения Банка России от 19.06.2012 N 383-П "О правилах осуществления перевода денежных средств" расчеты посредством аккредитивов являются одной из форм безналичных расчетов. Соответственно, комиссии, полученные по операциям с аккредитивами, подлежат отражению в доходах по символу 12102 "Вознаграждение за расчетное и кассовое обслуживание". Подтверждение находим в Письме Банка России "Ответы и разъяснения по некоторым вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П <1> "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 302-П), поступившим от Ассоциации региональных банков России (Ассоциации "Россия")":

"Вопрос 2. По аккредитивным операциям банком предусмотрены комиссии:

1. за открытие аккредитива;
2. за предоставление аккредитива (на период срока аккредитива);
3. за отсрочку платежа по аккредитиву (на период отсрочки платежа);
4. за постфинансирование по аккредитиву.

По каким символам ОПУ учитывать перечисленные доходы?

Ответ. Комиссионное вознаграждение по аккредитивным операциям отражается в соответствии с пунктом 4.5 Приложения 3 к Положению N 302-П по символу 12102 "Вознаграждение за расчетное и кассовое обслуживание".

<1> Положение N 302-П утратило силу с 1 января 2013 г. в связи с выходом Положения Банка России от 16.07.2012 N 385-П, но, поскольку расчеты аккредитивами не перестали быть одной из форм безналичных расчетов, по нашему мнению, можно руководствоваться данным Письмом.

Выводы

Для минимизации операционных рисков при осуществлении и отражении в учете операций с аккредитивами считаем, что банку целесообразно:

• проанализировать собственные виды операций с аккредитивами;
• четко определить, в отношении каких участников расчетов по аккредитиву возникают требования и обязательства с целью отражения корректного отражения требований/обязательств на счетах 40901, 40902, 47410, 47431 в части резидентов и нерезидентов;
• разработать порядок бухгалтерского учета операций с аккредитивами, учитывающий требования Положения N 385-П;
• утвердить разработанный порядок бухгалтерского учета в составе учетной политики.

С.А.Айваз

Главный бухгалтер -

директор департамента

учета и отчетности

КБ "ЕВРОТРАСТ" (ЗАО)

Положения, утвержденного и Гражданского кодекса РФ. При международных расчетах следует руководствоватьсяУнифицированными правилами и обычаями для документарных аккредитивов , которые публикует Международная торговая палата (ICC Uniform Customs and Practice for Documentary Credits UCP 600).

Движение денежных средств по аккредитиву учитывайте на счете 55 «Специальные счета в банках» субсчет 55-1 «Аккредитивы».

Зачисление денежных средств на аккредитив отразите проводкой:

ДЕБЕТ 55-1 КРЕДИТ 51 (52, 66, 67)
- перечислены денежные средства на аккредитив.

По мере использования денежных средств на аккредитиве делайте записи:

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 55-1
- произведен расчет с бенефициаром за счет средств аккредитива;

ДЕБЕТ 51 (52) КРЕДИТ 55-1
- возвращены на текущий счет неиспользованные средства.

На момент открытия плательщиком покрытого аккредитива получатель средств (бенефициар) приобретает обеспечение по договору. Его сумму отразите на забалансовом счете 008

ДЕБЕТ 008

Поскольку аккредитив представляет собой лишь форму безналичных расчетов между организациями, в бухучете получателя средств (бенефициара) операция по поступлению оплаты от контрагента отражается в общем порядке:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 (76)
- отражено поступление денежных средств;

КРЕДИТ 008

Основанием для данной проводки служат выписки банка по счету ().

Бухучет: непокрытый аккредитив

При открытии непокрытого аккредитива деньги на специальном счете плательщика в банке-эмитенте не резервируются. В этом случае банк-эмитент поручает исполняющему банку (банку, в котором открыт счет бенефициара) списать средства с его корреспондентского счета в этом банке в пределах суммы аккредитива. У организации в таком случае возникает кредиторская задолженность перед банком-эмитентом в сумме возмещения денежных средств, списанных по аккредитиву (в момент погашения задолженности перед продавцом).

Такой порядок следует из положений пункта 2 статьи 867 Гражданского кодекса РФ и пунктов 6.20-6.21 Положения, утвержденного Банком России 19 июня 2012 г. № 383-П .

Сумму задолженности перед банком по непокрытому аккредитиву отразите на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При этом к счету 76 можно открыть субсчет «Расчеты с банком по аккредитивам».

Открытие непокрытого аккредитива у плательщика представляет собой выдачу обеспечения по договору. Его сумму отразите на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Расчеты по непокрытому аккредитиву отразите следующими проводками.

При подаче заявления об открытии непокрытого аккредитива:

ДЕБЕТ 009
- открыт непокрытый аккредитив.

По мере использования денежных средств на аккредитиве сделайте запись:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ
- произведена оплата бенефициару с непокрытого аккредитива.

При погашении задолженности банку по использованному аккредитиву сделайте проводки:

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с банком по аккредитивам» КРЕДИТ 51
- погашена задолженность перед банком по аккредитиву;

КРЕДИТ 009
- списан с забалансового счета непокрытый аккредитив.

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счета , , ).

ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Пример
1 июня ЗАО «Альфа» заключило договор поставки оборудования с ООО «Торговая фирма "Гермес"». Стоимость оборудования составляет 500 000 руб. (в т. ч. НДС - 76 271 руб.). По условиям договора поставки оплата оборудования производится с непокрытого аккредитива.

В этот же день «Альфа» подала заявление в обслуживающий банк об открытии непокрытого аккредитива на сумму 500 000 руб.

Основанием для перечисления денег «Гермесу» является представление поставщиком в исполняющий банк товарной накладной, товарно-транспортной накладной и счета на оплату оборудования. По условиям договора оплата производится не позднее семи рабочих дней со дня представления поставщиком подтверждающих документов в исполняющий банк. Комиссия банка-эмитента составляет 0,3 процента от суммы аккредитива, но не менее 10 000 руб.

Поставка оборудования была произведена 8 июня («Альфа» сразу ввела оборудование в эксплуатацию). В этот же день «Гермес» представил в исполняющий банк подтверждающие документы в соответствии с условиями аккредитива. 17 июня банк перечислил деньги с корреспондентского счета банка-эмитента на счет «Гермеса». В этот же день банк-эмитент списал эту сумму с расчетного счета «Альфы».

В учете «Альфы» сделаны следующие проводки.

ДЕБЕТ 009
- 500 000 руб. - открыт непокрытый аккредитив;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
- 10 000 руб. - списана комиссия банка за открытие аккредитива.

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
- 427 729 руб. - принято к учету оборудование;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 76
- 10 000 руб. - включена сумма комиссии в первоначальную стоимость оборудования;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 76 271 руб. - отражен входной НДС;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
- 423 729 руб. - введено в эксплуатацию оборудование;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
- 76 271 руб. - принят к вычету входной НДС.

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 76 «Расчеты с банком по аккредитивам»
- 500 000 руб. - произведена оплата поставщику с непокрытого аккредитива;

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с банком по аккредитивам» КРЕДИТ 51
- 500 000 руб. - погашена задолженность перед банком по аккредитиву;

КРЕДИТ 009
- 500 000 руб. - списан с забалансового счета непокрытый аккредитив.

Поскольку аккредитив представляет собой лишь форму безналичных расчетов между организациями, в бухучете получателя средств поступления оплаты от контрагента отражаются в общем порядке. Подробнее об этом см.:

На момент открытия плательщиком непокрытого аккредитива получатель средств (бенефициар) приобретает обеспечение по договору. Его сумму отразите на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»:

ДЕБЕТ 008
- отражено открытие плательщиком аккредитива.

В день поступления денежных средств от покупателя с открытого аккредитива сделайте проводки:

ДЕБЕТ 51 (52) КРЕДИТ 62 (76)
- получены средства по аккредитиву;

КРЕДИТ 008
- списана с забалансового счета сумма аккредитива.

Это следует из Инструкции к плану счетов (счета , , ).

Основанием для отражения в учете данных операций являются извещения банка и выписки по счету (