Как отразить в учете организации, применяющей УСН (объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), получение обеспечительного платежа и его возврат контрагенту?
Организация получила обеспечительный платеж в сумме 40 000 руб. в качестве обеспечения исполнения обязанности уплаты неустойки, возникающей при нарушении срока оплаты по договору. Контрагент организации исполнил свои обязательства по договору в полном объеме в установленные сроки. В связи с этим в соответствии с условиями договора и в установленный договором срок обеспечительный платеж ему возвращается.
Гражданско-правовые отношения
Денежное обязательство, в том числе обязанность уплатить неустойку в случае нарушения договора, по соглашению сторон может быть обеспечено внесением одной из сторон в пользу другой стороны определенной денежной суммы (обеспечительного платежа). Обеспечительным платежом может быть обеспечено обязательство, которое возникнет в будущем. При наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства (п. 1 ст. 381.1 Гражданского кодекса РФ). В рассматриваемой ситуации таким обстоятельством является нарушение срока оплаты по договору. Контрагент организации исполнил свои обязательства по договору в срок, то есть указанное обстоятельство не наступило. В случае ненаступления обстоятельств, указанных в абз. 2 п. 1 ст. 381.1 ГК РФ, обеспечительный платеж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон (п. 2 ст. 381.1 ГК РФ).Бухгалтерский учет
Сумма полученного организацией обеспечительного платежа до момента его зачета в счет исполнения обязательства представляет собой кредиторскую задолженность перед контрагентом, поскольку подлежит возврату при условии надлежащего исполнения последним своих обязательств по договору. Таким образом, на дату получения обеспечительного платежа его сумма в состав доходов не включается, поскольку не происходит увеличения экономических выгод организации, то есть рассматриваемое поступление не соответствует понятию дохода, приведенному в п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н. Соответственно, на дату возвращения обеспечительного платежа в связи с исполнением контрагентом своих обязательств по договору не происходит уменьшения экономических выгод организации, то есть не возникает расхода применительно к п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. В учете организации отражается погашение кредиторской задолженности перед контрагентом. Кроме того, сумма обеспечительного платежа до момента ее возврата учитывается организацией за балансом в составе полученных обеспечений. Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.Налог, уплачиваемый при применении УСН
При определении объекта налогообложения не учитываются, в частности, доходы, указанные в ст. 251 Налогового кодекса РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Обеспечительный платеж прямо не поименован в ст. 251 НК РФ. Вместе с тем, по мнению Минфина России, обеспечительный платеж и залог имеют общую правовую природу, поэтому к обеспечительному платежу применимы нормы ст. 251 НК РФ, относящиеся к залогу (текст Письмо от 17.12.2015 N 03-11-06/2/73977). При таком подходе обеспечительный платеж, полученный организацией, в состав доходов не включается, как и залог, который не учитывается при определении налоговой базы на основании пп. 2 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ. При возврате обеспечительного платежа расхода не возникает, поскольку такой вид расходов не поименован в закрытом перечне расходов, учитываемых при определении налоговой базы, установленном п. 1 ст. 346.16 НК РФ|
Сумма, руб. |
Первичный документ |
|||
|
Получение обеспечительного платежа |
||||
|
Получен обеспечительный платеж |
||||
|
Сумма полученного платежа отражена в составе полученных обеспечений |
Бухгалтерская справка |
|||
|
Возврат обеспечительного платежа |
||||
|
Возвращен контрагенту обеспечительный платеж |
Выписка банка по расчетному счету |
|||
|
Списана сумма обеспечения |
Бухгалтерская справка |
|||
Т.Е.Меликовская
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению
У нас ИП без сотрудников на УСН доходы минус расходы, вид деятельности сдача в аренду собственного нежилого помещения. В 3 кв 2014 от арендатора на р/сч поступило всего 811,0 тыс: за аренду (661,0 тыс) и обеспечительный платеж (150,0тыс). Затем, по окончании договора, в конце 3 кв 2014 ИП возвращает арендатору 826,0 тыс обеспечительный платеж (договор в $, расчеты по курсу ЦБ на день оплаты). В 4 кв 2014 доходов не было, расходы за 2-ое полугодие 2014 составили 67,0 тыс руб.ВОПРОС № 1: должны ли мы платить минимальный налог? (ведь доход составил: 811-826= - 15 или возврат обеспечительного платежа 826,0 должен отразиться в графе расходы?) И тогда мин налог будет рассчитываться от поступивших ден. ср-в на р/сч 811,0 тыс, в т.ч. обесп платеж 150,0 тыс или от 661,0 (811-150)?ВОПРОС № 2: уплата СВ в ПФР свыше 300,0 тыс дохода. Как правильно рассчитать СВ? (811-300)*1% или без обесп. платежа (661-300)*1%Спасибо.
Обеспечительный платеж выполняет функцию задатка в этом случае.
Письмо Минфина России от 13.08.2012 №03-11-06/2/107 содержит информацию о том, что принимая функцию задатка обеспечительный платеж не должен включаться в состав доходов при УСН, поскольку авансом такая сумма не признается. Аналогичное мнение высказал Минфин в письме от 13.08.2012 №03-11-06/2/107.
Получается, что ни сумма задатка– обеспечительного платежа, ни его возврат не должны влиять на расчет единого налога предпринимателя.
Это в свою очередь означает, что за 2014 год предприниматель получил 661 тыс. рублей доходов от предоставления имущества в аренду и понес расходы на сумму 67 тыс. рублей (по данным вопроса). Суммы обеспечительных платежей на расчет налог никак не влияют.
Минимального налога в данном случае быть не должно.
Для расчета страховых взносов годовой доход предпринимателя определяется по тем же правилам, которые действуют для его расчета в рамках применяемой системы налогообложения по главе 26.2 НК РФ – по правилам, предусмотренным статьей 346.15 Налогового кодекса РФ. Если объект налогообложения – «доходы минус расходы», то доходы, рассчитанные по таким правилам, на расходы не уменьшайте (письмо Минтруда России от 28 февраля 2014 г. № 17-3/ООГ-118).
Контролировать размер полученного дохода Пенсионный фонд будет на основании информации, поступающей из налоговой инспекции. Если же предприниматель не отчитался в инспекцию о полученных доходах, специалисты фонда начислят страховые взносы в максимальном размере.
Такой порядок следует из положений статьи 14, части 1 статьи 16 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, частей 2, 3 статьи 4.5 Закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ.
Поэтому сумму страховых взносов в размере 1 процентов уплачивается с 661 тыс. рублей.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух и в статье журнала «Упрощенка», которую Вы можете найти в закладке «Журналы»
1. Статья: Обеспечительный платеж - это не аванс, поэтому в доходы приУСН включается не сразу
«Упрощенец» заключил договор на оказание услуг. По условиям договора заказчик вносит обеспечительный платеж. В случае расторжения договора исполнитель обязуется вернуть заказчику обеспечительный платеж за вычетом задолженности по оплате оказанных услуг, если таковая имеется. Может ли «упрощенец» признать полученные деньги доходом не в момент получения денежных средств, а лишь при зачете задолженности? Минфин ответил положительно на этот вопрос. И вот почему. Налоговым кодексом установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств (подп. 2 п. 1 ст. 251 НКРФ). Эту норму в полной мере могут использовать не только плательщики налога на прибыль, но и «упрощенцы», на что прямо указывает НКРФ. Для плательщиков УСН датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу (п. 1 ст. 346.17 НКРФ).* Соответственно залоговые деньги должны быть учтены «упрощенцем» на дату проведения зачета (удержания) указанных средств в счет погашения задолженности за оказанные организацией услуги.*
УСН
Получение задатка по договору доходом для целей расчета единого налога не признается. Поэтому полученные задатки не увеличивают налоговую базу ни у организаций, которые платят единый налог с доходов, ни у организаций, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами. Это следует из положений пункта 1.1 статьи 346.15, подпункта 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.
При исполнении обязательств по договору сумму полученного задатка можно зачесть в счет оплаты товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 408 ГК РФ , п. 2 ст. 249 , п. 1 ст. 346.15 НК РФ). В таком случае сумму задатка включите в состав доходов при расчете единого налога при упрощенке на дату проведения зачета (удержания) суммы задатка в счет погашения задолженности по договору. Такой вывод следует из статьи 346.17 Налогового кодекса РФ и подтверждается в письмах Минфина России от 24 октября 2012 г. № 03-11-06/2/135 , ФНС России от 30 декабря 2014 г. № ГД-4-3/27235 .
Пример учета при расчете единого налога при упрощенке задатка, полученного в счет исполнения обязательства по договору поставки товаров. Организация исполнила обязательство по договору в полном объеме
ООО «Торговая фирма "Гермес"» (поставщик) в апреле получило от ООО «Альфа» (покупателя) задаток в сумме 30 000 руб. в счет исполнения обязательств по договору поставки товаров. Общая стоимость товаров по договору – 230 000 руб. Выдачу задатка стороны договора оформили соглашением о задатке .
В этот же день «Гермес» отразил сумму ранее полученного задатка в размере 30 000 руб. в составе доходов.
13 мая «Альфа» перечислила «Гермесу» оставшуюся сумму задолженности за поставленные товары в размере 200 000 руб. В этот же день эту сумму бухгалтер «Гермеса» учел в составе доходов.
Неисполнение обязательств по договору, в счет которого организация получила задаток, приводит к возникновению у нее либо расходов, либо доходов (п. 2 ст. 381 ГК РФ).
Расходы, которые возникают, если неисполнение договора произошло по вине организации, получившей задаток , при расчете единого налога не учитываются:
- у организаций, которые платят единый налог с доходов, – потому что налоговую базу не уменьшают никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ);
- у организаций, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, – потому что в закрытом перечне расходов, который приведен в Налогового кодекса РФ, не поименованы ни задатки, подлежащие возврату, ни штрафные санкции за неисполнение условий договора, ни суммы возмещения ущерба, нанесенного контрагенту отказом от исполнения договора.
Независимо от выбранного объекта налогообложения при расчете единого налога доходы учитывайте:
- в сумме удержанного задатка – на дату отказа контрагента от исполнения обязательств;
- в сумме возмещения убытков (в части, превышающей сумму выданного задатка) – на дату поступления денежных средств от контрагента.
Это следует из статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.
Олег Хороший , государственный советник налоговой службы РФ III ранга
С уважением,
Александр Ермаченко, эксперт Системы Главбух.
Ответ утвержден Натальей Колосовой,
руководителем направления VIP-поддержки.
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики <…> по вопросу применения упрощенной системы налогообложения сообщает следующее.
В соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения в составе доходов учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения в составе доходов не учитываются доходы, указанные в статье 251 Кодекса.
Статьей 249 Кодекса определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, и выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Правоотношения между заказчиком и исполнителем по договору на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ регулируются главой 38 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ).
В соответствии с положениями статьи 769 ГК РФ по договору на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования и разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.
Статьей 770 ГК РФ предусмотрено, что исполнитель вправе также привлекать к исполнению договора на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ третьих лиц. К отношениям исполнителя с третьими лицами в данном случае применяются правила о генеральном подрядчике и субподрядчике (ст. 706 ГК РФ), в соответствии с которыми при привлечении исполнителем к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков) исполнитель (подрядчик) по договору подряда будет выступать в роли генерального подрядчика.
В соответствии с пунктом 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Согласно статье 39 Кодекса исполнение сторонами возмездного договора признается реализацией товаров (работ, услуг).
Таким образом, доходы, полученные обществом с ограниченной ответственностью (подрядчиком) от основного исполнителя (генерального подрядчика) в рамках государственного контракта на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138 направляемое письмо департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ С.В.Разгулин
Комментарий эксперта
УСН: учет доходов, полученных по госконтракту
В опубликованном письме рассматривается непростая ситуация, когда организация является соисполнителем по государственному контракту целевого финансирования на выполнение НИОКР. Финансирование контракта осуществляется за счет средств федерального бюджета. Полученные результаты имеют отражение в отчетной документации о расходовании средств целевого финансирования.
Общество ведет раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) по целевому финансированию в рамках договора на выполнение НИОКР и от обычных видов деятельности. Может ли организация не учитывать доходы, полученные по договору на выполнение НИОКР при уплате налога по УСН?
Доходы в рамках УСН
Статьей 346.16 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщик учитывает следующие доходы:
- доходы от реализации (в порядке, установленном ст. 249 НК РФ);
- внереализационные доходы (в соответствии со ст. 250 НК РФ).
И не учитывают доходы, указанные в статье 251 Налогового кодекса РФ. В подпункте 16 пункта 1 этой статьи в базе по УСН не учитываются доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования. Напомним, что компании, получившие средства целевого финансирования должны вести раздельный учет доходов и расходов. При отсутствии такового данные средства учитываются с даты их получения.
При определении налоговой базы не учитываются целевые поступления, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти на ведение уставной деятельности, а также от других организаций и физических лиц и использованные компанией по назначению.
Бюджетным кодексом РФ определено, что получателем бюджетных средств может выступать:
- орган государственной власти;
- орган управления государственным внебюджетным фондом;
- орган местного самоуправления;
- орган местной администрации;
- казенное учреждение, находящееся в ведении главного распорядителя бюджетных средств и имеющее право на их использование.
В рассматриваемом письме денежные средства получены организацией в рамках выполнения государственного договора и не соответствуют критериям целевого финансирования. Следовательно, их нужно учитывать в базе по УСН как облагаемый доход. Эту же позицию высказывают специалисты Минфина России в письмах от 24.03.2011 № 03-11-06/2/37, от 16.05.2011 № 03-11-06/2/77, от 31.07.2009 № 03-11-06/2/142,от 20.02.2008 № 03-11-04/2/41, от 15.01.2010 № 03-11-06/2/3. Так, в последнем отмечено, что денежные средства, полученные компанией в рамках государственного договора на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок за счет федерального бюджета, включаются в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Эксперт «НА» Ю.Л. Терновка
