Понятие функций налогов претерпело значительную эволюцию. Надо сказать, что и сегодня взгляды на число этих функций и их содержание у разных ученых различаются самым серьезным образом. С момента возникновения налогов их основной функцией считается фискальная . Фиском в Древнем Риме называлась военная касса, где хранились предназначенные к выдаче деньги. С конца I в. до н.э. фиском стала называться частная казна императора, находившаяся в ведении специальных чиновников и наполнявшаяся доходами с провинции. С IV в. н.э. фиск – это единый общегосударственный центр Римской империи, куда стекались все виды доходов, в том числе налоги и сборы, и откуда производились государственные расходы. Отсюда и пошло применение термина для обозначения государственной казны.
Фискальная функция носит всеобъемлющий характер и распространяется на всех физических и юридических лиц. Главное ее содержание – образование государственного фонда путем изъятия части доходов организаций и граждан для материального обеспечения функций государства – обороны страны, защиты правопорядка, решения социальных, природоохранных и других задач. В начальные периоды развития налогообложения фискальная функция считалось главной и единственной функцией налога. Таково было мнение о налогах в Древнем Риме. Так думали в Средние века. Такова позиция меркантилистов, а также А. Смита, Д. Рикардо и других представителей классической школы политэкономии.
Некоторые специалисты считают эту функцию единственной, другие полагают, что существуют и иные функции, которые в каком-то смысле являются производными от фискальной. Это обосновывается тем, что именно благодаря фискальной функции создаются реальные предпосылки для вмешательства государства в экономические отношения, в том числе в процесс перераспределения валового внутреннего продукта.
Уже в Древнем Риме была замечена и другая очень важная функция налогов – регулирующая (стимулирующая и дестимулирующая) , которая выражалась в том, что переход на денежную форму уплаты налога серьезным образом стимулировал развитие товарного производства и рынка.
Практическая реализация этой функции осуществляется через систему налоговых ставок и льгот, налоговых вычетов и т.п. Немаловажное значение в ее реализации имеет и налоговая система сама по себе: вводя одни налоги и отменяя другие, государство стимулирует развитие определенных производств, регионов, отраслей, одновременно сдерживая развитие остальных.
Налоги в существенной мере влияют на уровень и структуру совокупного спроса, который, в свою очередь, может содействовать как развитию производства, так и его сдерживанию. От уровня налогов во многом зависит соотношение между издержками производства и ценой продажи. Влияние налогов на совокупный спрос осуществляется также через налоговое регулирование оплаты труда.
Очень часто государство использует протекционистские мероприятия, направленные на поддержание отечественных производителей с помощью высоких импортных и низких экспортных таможенных пошлин.
На I этапе развития налоговой системы, а также на большей части II этапа для широкого использования налогов в других целях, кроме фискальной, не было необходимых условий. Однако уже в эпоху меркантилизма были сделаны определенные шаги для использования налогов в качестве регулирующего средства. В первую очередь это проявилось в проведении жесткой протекционистской политики и введении соответствующих таможенных пошлин.
Уже в XVII в. во Франции правительство Ж. Б. Кольбера широко практиковало использование налоговых привилегий для тех отраслей промышленности, развитием которых особенно дорожило, стимулировало увеличение вывоза промышленных товаров, при этом вводило усиленное обложение предметов роскоши. Для стимулирования роста народонаселения в XVII–XVIII вв. правительства ряда стран также использовали налоги. Так, в Англии в 1758 г. был введен налог с холостяков, по которому мужчины старше 25 лет, не состоящие в браке, и бездетные вдовцы того же возраста платили налог в размере 5 шиллингов, если их имущество достигало 100 фунтов стерлингов, и 20 шиллингов, если оно достигало 300 фунтов стерлингов, и т.д. . Использование налогов для стимулирования рождаемости наиболее четко просматривалось во французском и испанском законодательстве. Так, в Испании от налогов были полностью освобождены лица, имеющие шестерых и более детей, появившихся в законном браке. В целях привлечения иностранных ремесленников, купцов, землевладельцев в ряде стран, например, в Испании, Пруссии, России, иностранцам предоставлялись различные налоговые льготы.
Финансовая наука в лице меркантилистов впервые обратила внимание на стимулирующее влияние налогов на труд и сделала соответствующие выводы относительно роли налогов на потребление. В дальнейшем голландские и английские экономисты XVII–XVIII вв. поставили вопрос о влиянии налогов на производство. Так, Д. Мак-Куллох (1789–1864) в своих возражениях против доводов А. Смита о вредном влиянии вызванных войной налогов на благополучие страны формулирует положение о стимулирующем воздействии налогов на производство: "Постоянно возрастающее давление налогов во время войны, начиная с 1793 г., дало стимул прилежанию, предприимчивости, изобретательности и возбудило дух экономики... Если бы налоги были менее тягостны, они не имели бы такого эффекта" .
Регулирующая функция получила более полное научное обоснование на III этапе развития налоговой системы в работах ученых маржиналистской, немецкой, американской школ. К началу XX в. финансовая наука пришла к признанию регулирующей функции налогов как одной из важнейших: "Налоги могут служить орудием экономической политики наряду с другими средствами – активной банковской политикой, таможенными пошлинами, регулированием деятельности акционерных компаний, синдикатов, трестов".
В середине XX в. были разработаны научные методы регулирования экономики с помощью налогов. Главная задача здесь принадлежит уже неоднократно упоминавшемуся ранее английскому экономисту Джону Мейнарду Кейнсу. В соответствии с его теорией именно налоги являются главным рычагом государственного регулирования рыночной экономики. Теория Дж. М. Кейнса выдвигает необходимость создания эффективного спроса в виде условий для обеспечения реализации произведенной продукции посредством воздействия государства. Кредитно-денежная и бюджетная политика страны должна содействовать притоку инвестиций, в том числе через соответствующую систему налогов и сборов. Одно из важнейших положений теории Кейнса – зависимость экономического роста от достаточных денежных сбережений населения только в условиях полной занятости. Если этого нет, то большие сбережения мешают экономическому росту, так как представляют собой пассивный источник доходов, не вкладываются в производство. Необходимо изъятие с помощью налогов доходов, помещенных в сбережения, и финансирование за счет этих средств инвестиций.
Согласно теории Дж. М. Кейнса налоги действуют в экономической системе как "встроенные механизмы гибкости". Налоги должны быть высокими и прогрессивными. Тогда они действуют как "встроенный стабилизатор". Во время экономического подъема облагаемые доходы растут медленнее, чем налоговые доходы, а во время кризиса налог уменьшается быстрее, чем падают доходы. Так достигается относительная социальная стабильность в обществе. Таким образом, налоговые поступления зависят не только от величины ставок налога, но и связаны с изменениями величины доходов, облагаемых по прогрессивной шкале. Колебания величин происходят автоматически и более значительны в налоговых поступлениях, чем в уровне доходов.
Распределительная (социальная) функция налогов – следующая важнейшая функция, тесно связанная с фискальной и регулирующей функциями. Суть данной функции заключается в том, что с помощью налогов через бюджет и внебюджетные государственные фонды государство перераспределяет финансовые ресурсы из производительной сферы в социальную, осуществляет финансирование крупных целевых программ, имеющих общегосударственное и общественное значение, а также фундаментальную науку. Распределительная функция проявляется, в первую очередь, через сочетание в налоговой системе прямых и косвенных налогов с целью создания достаточно устойчивого уровня налоговых поступлений и одновременно усиливает зависимость уплачиваемых налогоплательщиками платежей от эффективности их деятельности. Особо важным с точки зрения реализации распределительной функции налогов является направление финансовых ресурсов в инвестиции в капиталоемкие секторы экономики с длительными сроками окупаемости затрат, т.е. переложение повышенных рисков с экономических субъектов на государство.
Устанавливая систему налогов с физических лиц, государство осуществляет перераспределение доходов своих граждан, направляя часть финансовых ресурсов наиболее обеспеченной части населения на поддержку малообеспеченных его слоев. Именно за счет такого перераспределения обеспечивается социальная стабильность в стране. Не случайно распределительную функцию часто называют социальной, поскольку она выражается в перераспределении доходов в масштабах всего общества.
Уже на I и II этапах развития налоговой системы мы находим примеры отдельных попыток реализации этой функции.
В Древнем Риме при императоре Августе в 6 г. н.э. был введен налог на наследство по ставке 5%. Налог уплачивали все граждане Рима и все доходы от него направлялись на пенсионное обеспечение профессиональных воинов-легионеров. В Средние века также делались попытки решать через налоги социальные проблемы. Так в XVI в. в Англии был введен налог на бедных. Целью данного налога был сбор общиной средств на содержание неимущих. Этот налог было бы правильнее назвать налогом для бедных, поскольку уплачивали налог состоятельные члены общества в интересах бедных людей. Во Франции правительство Кольбера, как уже говорилось, ввело в XVII в. налог на роскошь, который затем взимался и в ряде других стран.
В финансовой науке эта функция была теоретически обоснована в конце XIX в. в работах ученых новой исторической школы, в первую очередь, А. Вагнера, Э. Селигмена и другие. Были обоснованы способы практической реализации этой функции, в первую очередь, через введение подоходного налога, использование прогрессивной шкалы обложения, не облагаемого налогом минимума, предоставление различных льгот. Все развитые страны мира сегодня в своей налоговой политике учитывают и используют распределительную функцию. К сожалению, в современной России роль этой функции существенно снижена (к этой теме мы вернемся после того, как будут рассмотрены все функции налогов).
Контрольная функция налогов тесно связана с фискальной и распределительной функциями. Эта функция проявилась по мере развития практики налогообложения, создания соответствующего аппарата сбора налогов. Контрольная функция проявляется, с одной стороны, в проверке эффективности хозяйствования, а с другой – в контроле за действенностью проводимой экономической политики государства.
Развитая контрольная функция позволяет осуществлять всесторонний контроль за полнотой и своевременностью поступлений в бюджет. Одновременно эффективная реализация контрольной функции препятствует уклонению от уплаты налогов и подрывает финансовую основу теневой экономики. Нехватка финансовых средств в бюджете сигнализирует государству о неполадках в налоговой системе и необходимости внесения изменений в налоговую систему, социальную политику, бюджетную сферу. Информация о сборе налогов наиболее достоверно говорит о состоянии экономики государства и уровне доходов населения. Эффективная реализация контрольной функции налогов позволяет принимать обоснованные управленческие решения в экономической, социальной и политической сферах.
Некоторые проявления этой функции мы видим уже в I периоде, однако только в III периоде развитие налогового администрирования, финансовой статистики, информационных технологий позволило реализовать данную функцию в развитых странах в полном объеме.
Внешнеэкономическая функция налогов связана с проведением внешней политики государства. Речь идет об особых режимах налогообложения для предприятий отдельных стран, а также во внешней торговле. Этим целям обычно служит таможенная система, но не только она. Вспомним начало становления нашей страны. В 884 г. князь Олег, победив днепровских северян, потребовал с них легкую дань. Легкость обложения преследовала далеко идущие политические цели: северяне, ранее платившие дань хазарам, не стали оказывать сильного сопротивления дружине Олега. Об этом узнали соседи радимичи, жившие на берегах реки Сожи. Они без сопротивления стали уплачивать дань киевскому князю, защитившему их от хазар, причем размер дани уменьшился в два раза.
Современным примером внешнеэкономической функции налогов может служить вступившее в силу с 1 января 2005 г. правительственное Соглашение между Российской Федерацией и Республикой Беларусь о взимании косвенных налогов на добавленную стоимость и акцизов – по принципу "страны назначения".
Таким образом, в процессе развития практики налогообложения и финансовой науки были выделены пять важнейших функций налогов:
- 1) фискальная;
- 2) регулирующая (стимулирующая и дестимулирующая);
- 3) распределительная (социальная);
- 4) контрольная;
- 5) внешнеэкономическая.
Вернемся к обещанию проанализировать коротко состояние социальных процессов в нашем обществе. Мы уже говорили о том, что экономическая реформа 1990-х гг. ухудшила условия жизни большинства населения вследствие того, что очень узкий круг лиц стал обладателем основной массы государственной собственности. Реформа привела к масштабному расслоению населения по уровню доходов, причем этот процесс продолжается.
Рассмотрим динамику распределения денежных доходов по пяти 20%-м группам населения . Первая группа с наименьшими доходами получила в 2000 г. 5,8% доходов, в 2010 г. – 5,2%. Пятая группа с наибольшими доходами получила соответственно 45,8 и 47,7% доходов. Ситуация выглядит еще хуже, если учесть не 20%-е, а 10%-е группы населения.
Процессу расслоения общества способствовало резкое сокращение общественных фондов потребления. Были ликвидированы пионерские лагеря, многие детские сады, насаждается платная медицина, платное образование и т.д.
Сокращение социального неравенства может быть достигнуто целенаправленным комплексом мероприятий, среди которых определенное место занимают и налоговые механизмы. С нашей точки зрения необходимо отменить не оправдавшие себя страховые взносы и вернуть в налоговую систему социальный налог, вновь передав его администрирование ФНС России.
Для реформирования налога на доходы физических лиц необходимо ввести Закон о соответствии крупных расходов доходам и продолжить политику расширения социальных налоговых льгот по этому налогу. Нужно модернизировать налог на имущество физических лиц так, чтобы он выполнял функции налога на роскошь. Это также относится к земельному и транспортному налогам в отношении физических лиц.
Следует вновь ввести отмененный в разгар реформ налог на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения.
Необходимо упростить и снизить налогообложение малого бизнеса. Что касается основных налогов на крупный и средний бизнес, то их реформирование должно быть направлено на усиление регулирующей функции. Речь идет о том, чтобы налоги на прибыль организаций и на добавленную стоимость стимулировали развитие реального сектора экономики на инновационной основе, создание новых рабочих мест, что прямо и косвенно будет влиять на социальный климат в стране.
В области налогового администрирования необходимо сочетание ужесточения налогового контроля по отношению к недобросовестным налогоплательщикам с установлением партнерских отношений между основной массой налогоплательщиков и налоговыми органами.
Экономическая сущность налогов проявляется в их функциях.
Функция налога – это проявление его сущности в действии, способ выражения его свойств. Функция позволяет охарактеризовать налоги, их особенности, как экономического инструмента. Функции налогов, определяющие их сущность, являются производными от функций финансов и выполняют те же задачи, но в более узких рамках.
Первой функцией налогов является фискальная . Посредством фискальной функции формируются финансовые ресурсы государства. Суть фискальной функции заключается в мобилизации финансовых ресурсов с целью материального обеспечения государственной деятельности . Именно так определяли основную задачу налогообложения «старые» конституции.
Американская конституция, регулируя объем полномочий конгресса, закрепляет за ним право «устанавливать и взимать налоги, пошлины, подати и акцизные сборы для того, чтобы уплачивать долги и обеспечивать совместную оборону и общее благосостояние Соединенных Штатов...» (ст. 1, раздел 8).
Еще в конце прошлого столетия известный немецкий экономист А. Вагнер определил в качестве важнейшей финансовой закономерности общественного развития постоянное увеличение государственных расходов. В качестве объяснения выявленного закона возрастания потребности в финансах назывались несколько обстоятельств:
· значительное расширение социальной функции государства;
· увеличение государственных ассигнований на научно-исследовательские, инвестиционные программы, на стимулирование деловой активности;
· рост размеров государственного долга и расходов на его обслуживание.
Количественный рост публичных расходов требовал больших государственных доходов, что достигалось, прежде всего, за счет усиления налогообложения. К этому следует добавить еще одну причину субъективного характера. Если в период цензовой демократии парламентарии неохотно шли на повышение прямых налогов, т.к. это непосредственно затрагивало интересыих избирателей, людей, как правило, состоятельных, то впоследствии с отменой имущественного ценза «неудобства» подобного рода исчезли.
Обсуждая расходную часть бюджета, депутаты стали значительно «щедрее»: рост государственных расходов стал финансироваться за счет усиления налогообложения.
Налоговое бремя – это доля суммарных налоговых поступлений в валовом национальном продукте. Налоговое бремя под воздействием целого ряда национальных особенностей может значительно различаться в зависимости от страны. Участвующие в общественном производстве хозяйствующие субъекты, наемные работники и государство создают в стране валовой внутренний продукт (далее - ВВП).
Первичные доходы наемных работников образуются в основном из оплаты труда. Первичные доходы хозяйствующих субъектов составляют их доход, составной частью которого является прибыль. Все первичные доходы облагаются налогами, которые аккумулируются в бюджетной системе. Кроме того, в доходы государства зачисляются средства от использования природных ресурсов.
В результате дальнейшего перераспределения - через налогообложение первичных доходов - формируются вторичные доходы хозяйствующих субъектов: чистая заработная плата наемных работников, чистая прибыль хозяйствующих субъектов, бюджет государства.
В итоге в пользу государства изымается от 30% (США) до 56% (Бельгия) объема ВВП. Такой большой разброс аккумулируемой государством доли ВВП по странам зависит от количества и объема выполняемых государством функций.
Так, незначительная величина ее в США объясняется тем, что государство там не финансирует здравоохранение, образование, сельское хозяйство, а напротив, Бельгия, Германия, Швеция, Дания проводят широкомасштабную социальную политику (рис. 1).
В Российской Федерации доходы федерального бюджета составляют 6,95 триллиона рублей. Всего, с учетом бюджетов другого уровня и внебюджетных фондов, государством изымается 13,329 триллионов руб., что составляет 33,48 % ВВП. В целом модель развития России больше соответствует американскому образцу, чем европейскому. Необходимо отметить, что тенденция к уменьшению соотношения средств бюджетной системы и ВВП благотворно влияет на развитие экономики.
Несмотря на тенденцию повышения налоговых ставок в рамках осуществления фискальной функции, обложение имеет свои пределы. Под «налоговым пределом» обычно понимают достижение такой доли ВВП, перераспределяемой через государственный бюджет, при которой ее дальнейшее увеличение влечет за собой резкое обострение экономических и социальных противоречий. Оно может проявляться в открытых политических конфликтах и волнениях, вызванных налоговой реформой, неподчинении налоговым властям, в бегстве от уплаты налоговых обязательств, переливе капитала из национальной экономики за границу, переселении населения в другие районы по налоговым соображениям и т.п.
Рис. 1. Перераспределение валового внутреннего продукта с помощью налогообложения
Следует отметить, что уровень налогового предела в условиях чрезвычайных обстоятельств значительно повышается, и это, как правило, находит понимание налогоплательщиков. Так, во время 2-й мировой войны ставка обложения отдельных доходов в США и Великобритании составляла 80-90%, а в Британии действовал даже чрезвычайный налог, предусматривавший 100%-е изъятие сверхприбыли на условиях ее возврата после окончания войны.
Современные налоговые системы Запада обычно не рискуют преступать предельную черту. В случае «перегрева» социально-экономической ситуации используются различные методы фискальной политики, направленные на перенесение налогового бремени с одной социальной группы налогоплательщиков на другую. Ранее следствием этой практики было, как правило, ужесточение налогового бремени наименее обеспеченных слоев населения и предоставление многочисленных льгот частному предпринимательству. Сейчас «перенесение налогов» стало использоваться и в обратном направлении для поддержания социального равновесия в обществе.
Итак, с одной стороны, увеличение налоговых изъятий обусловлено постоянным ростом публичных расходов, ставшим тенденцией развития современных государственных финансов. С другой стороны, размеры налогообложения имеют свой верхний предел, определяемый в каждой конкретной стране воздействием целого набора различных факторов социального, культурного, политического и другого характера. Разрешение этого одного из важнейших противоречий налоговых систем зарубежных стран достигается путем совершенствования как формы, так и содержания налогового законодательства. В первом случае государство активно использует различные формы квази-налогов. Многочисленные же попытки разрешить противоречие по существу, через кардинальное реформирование налоговых систем фокусируется вокруг проблемы согласования интересов государства и гражданина в вопросах налогообложения. Законодательство развитых стран исходит из того, что взыскиваемые с налогоплательщиков платежи тем легче переносятся и тем совершеннее в хозяйственном отношении, чем меньше они мешают экономической деятельности граждан, поскольку экономическое благополучие граждан определяет уровень государственного благосостояния. Этот принцип должен лежать в основании налоговой политики любого демократического государства.
Налоги платят все основные участники производства валового внутреннего продукта. Основную часть налогов в нашей стране платят организации, которые осуществляют производство, добычу полезных ископаемых и их переработку, торговую деятельность и т.д. Меньшую, но тоже значительную часть налогового бремени несут физические лица, проживающие на территории нашей страны. В современных условиях налогообложение имеет значительные отличительные особенности. В отличие от командно-административной экономики, при рыночной экономике у государства недостаточно собственных финансовых ресурсов для выполнения своих функций. Если в командно-административной экономике все предприятия принадлежат государству, оно управляет производством и распоряжается полученными прибылями, то в рыночной экономике производство находится в частных руках. Таким образом, государство вынуждено изымать часть валового национального продукта для осуществления своих целей. Поэтому финансирование правительственных расходов в условиях свободной рыночной системы осуществляется почти целиком за счет налогообложения физических лиц и организаций.
Вторая функция налогов – контрольная. Она позволяет количественно оценить налоговые поступления и сопоставить их с потребностями государства в финансовых ресурсах. Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налогового механизма, обеспечивается контроль за движением финансовых ресурсов, выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику. Контрольная функция налогов является составной частью контрольной функции финансов. Налоговый контроль можно рассматривать, как самостоятельный вид контроля как один из подвидов финансового контроля государства в целом.
Третья функция налогов – регулирующая. Она призвана способствовать решению задач налоговой политики государства посредством налоговых механизмов и состоит из подфункций. Регулирующая функция налогов позволяет государству создавать благоприятные (или неблагоприятные) условия для приоритетных (нежелательных) отраслей экономики.
Стимулирующая подфункция направлена на поддержку тех или иных экономических процессов и реализуется через систему льгот, исключений, преференций (предпочтений), увязываемых с льготообразующими признаками объекта налогообложения. Она проявляется в изменении объекта обложения, уменьшении налогооблагаемой базы, понижении налоговой ставки и др. Государство стимулирует отечественного производителя высокотехнологичной продукции, малый бизнес, сельское хозяйство и т.д. Так, например, Федеральным законом от 28.09.10 № 243-ФЗ были внесены поправки в Налоговый кодекс, предусматривающие специальный порядок уплаты налогов лицами, которые будут заниматься исследованиями в инновационном центре «Сколково»: они получают право на освобождение от обязанностей исчислять и уплачивать НДС в течение 10 лет (за исключением ввоза товаров). Аналогичное освобождение предусмотрено и для налога на прибыль. В отношении полученной после того, как прекращено использование соответствующего права, применяется нулевая ставка. Предоставлены льготы по налогу на имущество организаций: от него освобождаются участники проекта и управляющие компании. Управляющие компании также не должны уплачивать земельный налог в отношении участков, предоставленных для непосредственного выполнения их функций. Для организаций, получивших статус участников проекта, в течение 10 лет применяются пониженные тарифы страховых взносов в Пенсионный фонд - 14%, Фонд социального страхования, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и Территориальные фонды обязательного медицинского страхования - 0%.
Дестимулирующая подфункция налогов направлена, наоборот, на торможение развития каких-либо экономических процессов, например, путем реализации государством протекционистской экономической политики. Это проявляется через введение повышенных налоговых ставок и пошлин, установление повышенного налога на имущество и т.д. Государство противодействует различным негативным социальным и экономическим явлениям. Например, введены повышенные таможенные пошлины на ввоз подержанных импортных автомобилей, ежегодно повышаются акцизы на алкоголь и табак и т.д.
Налоги традиционно играют роль одного из важнейших регуляторов экономической жизни. Государственное вмешательство в экономику через налоговую политику становится необходимым прежде всего по причине усложнения воспроизводственного механизма и появления различных противоречий, мешающих его нормальному функционированию. Условно можно выделить два основных метода налогового регулирования экономики: прямые и косвенные.
Первый метод касается налогового регулирования предпринимательского дохода. В его рамках, в свою очередь, также можно выделить различные приемы. Остановимся на двух наиболее распространенных - полном и частичном налоговом освобождении.
Полное налоговое освобождение предполагает, как правило, временное (сроком от 3 до 5-10 лет) выведение из-под налогообложения всего объема предпринимательского дохода. Этот метод особое распространение получил в развивающихся странах, где подобные льготы предоставляются «предприятиям-пионерам» во вновь создаваемых отраслях, а также инвестициям, направляемым в мало освоенные или неблагоприятные (опасные) регионы. Обычно получение полного налогового освобождения в «третьем мире» обусловливается необходимостью участия в активах предприятия определенного процента национального капитала (законодательство Сальвадора, например, устанавливает требуемую в этом случае квоту национального капитала в 50%). Полное налоговое освобождение применяется и в практике индустриальных стран. Чаще всего оно используется в области жилищного строительства, чем достигаются не только экономические, но и социально-политические цели.
В промышленно развитых странах широко используется практика частичного налогового освобождения, предусматривающая налоговые льготы для какой-то части предпринимательского дохода. От полного освобождения этот метод отличается более высокой эффективностью, избирательностью и гибкостью форм. Налоговые законодательства развитых стран предоставляют льготы при условии рационализации производственного процесса, модернизации технологий,ввода нового оборудования, подключения к выполнению национальных программ и проектов и т.п. В этих целях используется ускоренная амортизация, создание свободных от обложения резервных, инвестиционных и прочих фондов, отсрочка уплаты налогов и т.д. Нередко подобные льготы носят адресный характер. Индивидуализация налогового воздействия особо оговаривается в законах, проявляется в практике заключения «налоговых договоров» (о них подробнее см. ниже). Среди развивающихся стран частичное налоговое освобождение чаще всего встречается в законодательной практике небольшого числа государств. Так, индийское законодательство предусматривает налоговые льготы для предприятий, осуществляющих техническую реконструкцию, но только в случае снижения по этой причине дохода не менее чем на 6% по сравнению с ранее получаемой прибылью.
Косвенное налоговое регулирование экономики осуществляется, прежде всего, через косвенные налоги на инвестиционные товары (оборудование, технологию и т.д.). Если прямое налоговое регулирование воздействует непосредственно на размер предпринимательского дохода, то косвенный метод влияет на инвестиционную и экспортную динамику. Пример эффективного использования косвенного налогового регулирования дает таможенная политика. Расширение функций государства и, как следствие, закрепившаяся практика государственного регулирования социальной, культурной, демографической, экологической и других сторон общественной жизни поставили новые задачи перед налогообложением. Налоговыми нормами все чаще стали регулироваться неэкономические аспекты государственной политики.
Необходимо отметить, что применение регулирующей функции зачастую невозможно только в рамках налогового регулирования. Поскольку вся финансовая система является взаимосвязанным механизмом, то эффективное регулирование экономики и социальных проблем возможно только при комплексном применении всех финансовых инструментов. Так, с 2005 года таможенные пошлины не входят в налоговую систему России, однако являются необходимым механизмом финансового регулирования экономики. Можно также упомянуть государственный кредит, государственные корпорации, целевое бюджетное финансирование приоритетных областей в качестве других финансовых регулирующих экономических механизмов, не входящих в механизм налогового регулирования.
Четвертая функция налогов – социальная (поощрительная). Она проявляется в поддержании социального равновесия путем изменения соотношения между доходами отдельных социальных групп с целью сглаживания неравенства между ними. Кроме того, она имеет поощрительный характер, что выражается в признании государством особых заслуг определенных категорий граждан перед обществом и в предоставлении им определенных налоговых льгот (например, участникам ВОВ и боевых действий, фермерам, инвалидам, пострадавшим от радиации и т.д.).
Одну из центральных позиций среди целей налогового обложения на современном этапе развития зарубежного налогового права стали занимать социальные аспекты. Во многих странах наблюдается повышение необлагаемого минимума дохода, появляются многочисленные льготы социальной направленности (скидки с подоходного налога для компенсации расходов на обучение детей в Японии, разнообразные льготы инвалидам, неполным семьям и т.д.). Повышается роль, которую играют в современном налоговом механизме индустриальных стран разнообразные взносы по социальному страхованию (этому вопросу в дальнейшем будет посвящен специальный параграф). Франция обладает большим опытом финансирования части социальных расходов за счет разнообразных целевых налогов. Французское законодательство исходит из того, что решение социальных проблем – дело всего общества, а не только нанимателей и наемных работников, которые платят взносы на социальное обеспечение. Таким образом, расходы граждан на эти цели были поставлены в зависимость от размера их доходов, а не от участия в отношениях найма.
Налоговый регулятор широко применяется для поощрения развития культуры, искусства, благотворительности. Конституция штата Нью-Йорк (США) предусматривает (ст. 16, п.1) полное освобождение от поимущественного налога для объектов собственности религиозного, образовательного, благотворительного характера. В дальнейшем в законодательство вносились дополнения относительно полного освобождения от налогов земель, используемых различными общественными организациями в целях «морального и интеллектуального усовершенствования». Кодекс о внутренних доходах США предусматривает предоставление 25%-ного налогового кредита для проведения реставрационных работ и охраны культурных ценностей, внесенных в Национальный реестр исторических мест или признанных специальным муниципальным ордонансом местной достопримечательностью.
Активно начали использоваться налоги и в экологических целях. В Финляндии правительство, введя новый налог на промышленные предприятия, деятельность или производимые продукты которых могут отрицательно влиять на окружающую среду, преследовало преимущественно природоохранные цели. Экологическую ориентацию чаще всего имеют надбавки к поземельному налогу (Франция, ФРГ). В Италии с 1989 г. введен налог на производство пластиковых пакетов. Цель этого налога, предложенного министерством по охране окружающей среды, состоит не столько в пополнении казны, сколько в сокращении производства и потребления этих пакетов (т.к. естественным путем они не разлагаются, а при сжигании выделяют вредные газы). Финансовыми льготами поощряются предприятия, переходящие на экологически чистую, безотходную технологию. С 1977 г. в США, например, введены налоговые льготы за установку системы отопления на солнечной энергии. Во многих штатах США действуют законы об охране земельных ресурсов, предусматривающие льготное обложение земельных участков, используемых в сельскохозяйственных целях. Помимо охраны земельных ресурсов, налоговые нормы, содержащиеся в этих законах, регулируют и темпы урбанизации, задерживая разрастание городских площадей.
Контрольные вопросы:
1. Что составляет экономическую сущность налогообложения?
2. Дайте определение налога.
3. Что такое сбор? Чем сбор отличается от налога?
4. Перечислите признаки налогов.
5. Перечислите функции налогов. Какие из функций вы считаете наиболее важными?
6. Что подразумевается под индивидуальной безвозмездностью налога?
7. Раскройте содержание социальной функции налогов.
8. Назовите основные методы налогового регулирования экономики.
9. Что понимается под «налоговым пределом»?
Рассматривая современную систему налогообложения, можно сделать вывод о том, что на данном этапе налоги выполняют следующие основные функции: фискальную, распределительную (социальную), регулирующую, контрольную, поощрительную.
Фискальная функция налогообложения
Фискальная функция является основной функцией налогообложения. Посредством данной функции реализуется главное предназначение налогов: формирование и мобилизация финансовых ресурсов государства, а также аккумулирование в бюджете средств для выполнения общегосударственных или целевых государственных программ. Все остальные функции налогообложения можно назвать производными от фискальной.
Распределительная (социальная) функция налогообложения
Распределительная (социальная) функция налогов состоит в перераспределении общественных доходов между различными категориями населения. Иными словами, происходит передача средств в пользу более слабых и незащищенных категорий граждан за счет возложения налогового бремени на более сильные категории населения.
Регулирующая функция налогообложения
направлена в первую очередь на достижение посредством налоговых механизмов тех или иных задач налоговой политики государства. При анализе этого аспекта налоговых отношений представляется необходимым выделить стимулирующую, дестимулирующую и воспроизводственную подфункции налогообложения.
Стимулирующая подфункция направлена на поддержку развития тех или иных экономических процессов. Она реализуется через систему льгот и освобождений. Нынешняя система налогообложения предоставляет широкий набор налоговых льгот малым предприятиям, предприятиям инвалидов, сельскохозяйственным производителям, организациям, осуществляющим капитальные вложения в производство и благотворительную деятельность, и т.д.
Дестимулирутощая подфункция, напротив, направлена на установление через налоговое бремя препятствий для развития каких-либо экономических процессов, например, через реализацию государством своей протекционистской экономической политики. Это проявляется через введение повышенных ставок налогов (например, для казино установлена ставка налога на прибыль в размере 90%), установление налога на вывоз капитала, повышенных таможенных пошлин, налога на имущество, акцизов и др.
Можно назвать также воспроизводственную подфункцию, которая предназначена для аккумуляции средств на восстановление используемых ресурсов. Эту подфункцию выполняют отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, плата за воду и т.д.
Контрольная функция налогообложения
Через налоги государство осуществляет контроль за финансово-хозяйственной деятагьностью организаций и граждан, а также за источниками доходов и расходами. Благодаря денежной оценке сумм налогов возможно количественное сопоставление показателей доходов с потребностями государства в финансовых ресурсах. Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налоговой системы, обеспечивается контроль за видами деятельности
Поощрительная функция налогообложения
Как отмечает Е. Покачалова, порядок налогообложения может отражать признание государством особых заслуг определенных категорий граждан перед обществом (предоставление налоговых льгот участникам Великой Отечественной войны, Героям Советского Союза, Героям России и др.). Однако данная функция представляет собой простое приспособление налоговых механизмов для реализации социальной политики государства.
Внутреннее содержание налогов проявляется через их функции. Налоги выполняют четыре важнейшие функции:
- обеспечение финансирования государственных расходов - фискальная функция;
- государственное регулирование экономики - регулирующая функция;
- поддержание социального равновесия путем изменения соотношения между доходами отдельных социальных групп в целях сглаживания неравенства между ними - социальная функция;
- стимулирующая функция.
Фискальная функция
Во всех государствах при всех общественных формациях налоги в первую очередь выполняли фискальную функцию - изъятие части доходов предприятий и граждан для содержания государственного аппарата, обороны страны и той части непроизводственной сферы, которая не имеет собственных источников доходов (многие учреждения культуры, библиотеки, архивы и др.), либо они недостаточны для обеспечения должного уровня развития (фундаментальная наука, театры, музеи, многие учебные заведения и т. п.).
Налогам принадлежит решающая роль в формировании доходной части государственного бюджета. Но главное не это. Государственный бюджет можно сформировать и без них.
Регулирующая функция
Важную роль играет регулирующая функция, без которой в экономике, базирующейся на товарно-денежных отношениях, нельзя обойтись. Рыночная экономика в развитых странах - это регулируемая экономика. Представить себе эффективно функционирующую рыночную экономику, не регулируемую государством, невозможно. Иное дело - как она регулируется, какими способами, в каких формах. Здесь возможны варианты, но каковы бы ни были эти формы и методы, центральное место в самой системе регулирования принадлежит налогам.
Развитие рыночной экономики регулируется финансово-экономическими методами: путем применения отлаженной системы налогообложения, маневрирования ссудным капиталом и процентными ставками, выделения из бюджета капитальных вложений и дотаций и т. п. Центральное место в этом комплексе экономических методов занимают налоги.
Маневрируя налоговыми ставками, льготами и штрафами, изменяя условия налогообложения, вводя одни и отменяя другие налоги, государство создает условия для ускоренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных для общества проблем.
Социальная (перераспределительная) функция
Социальная, или перераспределительная, функция налогов. Посредством налогов в государственном бюджете концентрируются средства, направляемые затем на решение народнохозяйственных проблем (как производственных, так и социальных), финансирование крупных межотраслевых, комплексных целевых программ - научно-технических, экономических и др.
С помощью налогов государство перераспределяет часть прибыли предприятий и предпринимателей, доходов граждан, направляя ее на развитие производственной и социальной инфраструктуры, на инвестиции в капиталоемкие и фондоемкие отрасли с длительными сроками окупаемости затрат (железные дороги, автострады, добывающие отрасли, электростанции и др.).
В современных условиях значительные средства из бюджета должны быть направлены на развитие сельскохозяйственного производства, отставание которого наиболее болезненно отражается на всем состоянии экономики и жизни населения. Перераспределительная функция налоговой системы носит ярковыраженный социальный характер.
Соответствующим образом построенная налоговая система позволяет придать рыночной экономике социальную направленность, как это сделано в Германии, Швеции, многих других странах. Это достигается путем установления прогрессивных ставок налогообложения, направления значительной части средств бюджета на социальные нужды населения, полного или частичного освобождения от налогов граждан, нуждающихся в социальной защите.
Стимулирующая функция налогов
С помощью налогов, льгот и санкций государство стимулирует технический прогресс, увеличение числа рабочих мест, капитальные вложения в расширение производства и др. Грамотно организованная налоговая система предполагает только со средств, которые идут на потребление. А средства, вкладываемые в развитие (юридическим или физическим лицом - безразлично) освобождаются от налогообложения полностью или частично. У нас это правило не выполняется.
Стимулирование технического прогресса с помощью налогов проявляется прежде всего в том, что сумма прибыли, направленная на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение производства товаров народного потребления, оборудование для производства продуктов питания и ряда других, освобождается от налогообложения. Эта льгота, конечно, очень существенная. Во многих развитых странах освобождаются от налогообложения затраты на научно-исследовательские и опыт-но-конструкторские работы. Делается это по-разному.
Так, в Германии указанные затраты включаются в себестоимость продукции и тем самым автоматически освобождаются от налогов. В других странах эти затраты полностью или частично исключаются из облагаемой налогом прибыли. Было бы целесообразно установить, что в состав затрат, освобождаемых от налога, полностью или частично, входят расходы на НИОКР. Другой путь - включать эти расходы в затраты на производство.
Указанное разграничение функций налоговой системы носит условный характер, так как все они переплетаются и осуществляются одновременно.
В экономике России природоэксплуатирующие сектора занимают одно из центральных мест (25-30% ВНП). В то же время их доля в доходах консолидированного бюджета РФ, например, в 1992 г. составляла 7-8%. Остальная рента присваивается различными элементами технологической и трансакционной цепочек, по которым распределяется продукция прежде всего минерально- сырьевого комплекса. В 1993 г. был предусмотрен ряд мер, обеспечивающих увеличение поступлений в бюджет. Тем не менее их доля не превысила 15% бюджета.
В 1994 и 1995 г, не произошло кардинального улучшения в этой области. Оценивая потенциал существующей сегодня налоговой системы, приходится констатировать, что максимально возможный уровень доли поступлений доходов от эксплуатации природных ресурсов, обеспечиваемый налоговой системой в целом (включая прямые и косвенные налоги), не может превысить 20%. Что касается прямых (специализированных) налогов на эксплуатацию природных ресурсов, то они исчисляются долями процента.
Очевидно, что доля доходов от эксплуатации природоэксплу-
атирующего сектора в приходной части бюджета должна быть увеличена. Это можно сделать только в рамках осуществления общей реформы налоговой системы.
Существующая налоговая политика имеет чисто фискальный характер и направлена только на пополнение бюджета. Система налогов в России является трехуровневой и состоит из федеральных, областных, включая республики в составе России, и городских (местных) налогов. Сегодня существует около сорока различных налогов.
Меры по совершенствованию налоговой системы с целью приведения налоговых поступлений от природоэксплуатирую- щего сектора в соответствии с его значимостью и долей в ВВП могут быть осуществлены в процессе подготовки новых налоговых законов, разрабатываемых в связи с принятием налогового кодекса.
Еще по теме ПРОБЛЕМЫ СОБИРАЕМОСТИ НАЛОГОВ ВОЗМОЖНОСТИ АККУМУЛИРОВАНИЯ ДОХОДОВ ОТ ЭКСПЛУАТАЦИИ ПРИРОДНЫХ РЕСУРСОВ:
- Сокращение возможностей привлекать ресурсы по низкой цене
