Начисление амортизации линейным способом и его особенности. Особенности бухгалтерского учета переоценки основных средств методом списания накопленной амортизации

Аналогичную статью, адаптированную к П(с)БУ (Украина) см.

Переоценка со списанием амортизации есть метод учета стоимостных разниц, согласно которому накопленная амортизация обнуляется, причем как при дооценке, так и при уценке. В результате новая балансовая стоимость на какой-то момент становится одновременно и валовой, и чистой балансовой стоимостью.

1. Дооценка, при которой накопленная амортизация списывается
2. Уценка, при которой накопленная амортизация списывается

Особенности бухгалтерского учета переоценки основных средств методом списания накопленной амортизации:

1. Если проводим дооценку, следует в первую очередь покрыть прошлые убытки (если в прошлом проводилась уценка, для покрытия потерь от которой не хватило или вовсе не было резерва в капитале) равной им (убыткам) суммой прибыли. Затем, если сумма дооценки превышает сумму прошлой уценки, отнести разницу в резерв под будущие переоценки (прирост капитала от переоценки). Амортизация при этом списывается на капитал, образуя резерв под будущие переоценки. А если в прошлом были констатированы убытки – амортизация отражается как прибыль в сумме, равной тем убыткам и они т.о. покрываются.
2. Если проводим уценку, потери списываются в первую очередь за счет накопленной амортизации. Затем, если этой суммы оказалось недостаточно – за счет резерва, если только на счете резерва в отношении переоцениваемого объекта имеется кредитовое сальдо. Если кредитового сальдо оказалось все еще недостаточно, или если его не оказалось вовсе, тогда оставшаяся часть потерь от уценки отражается как непокрытые убытки. В будущем, если последует дооценка, эти убытки должны покрываться прибылью в первую очередь (см. п.1).

Так или иначе, но этот метод предполагает обязательное списание всей суммы накопленной амортизации. При дооценке списанная амортизация образует прирост капитала – резерв (при условии, что после прошлых уценок не остались непокрытые убытки), при уценке – снижает валовую балансовую стоимость переоцениваемого актива до уровня его чистой балансовой стоимости.

Пример 1. Дооценка, при которой накопленная амортизация списывается.

Валовая балансовая стоимость здания, подлежащего дооценке, 5000,0 тыс. руб. Сумма накопленной до переоценки амортизации составила 2000,0 тыс. руб. Чистая балансовая стоимость т. о. равна 3000,0 тыс. руб. По оценкам профессиональных оценщиков чистая балансовая стоимость здания должна быть равной 6000,0 тыс. руб., т. е. на 1000,0 тыс. руб. больше его валовой балансовой стоимости до переоценки.

Или на 3000,0 больше его чистой балансовой стоимости на момент переоценки.

В концепции IAS/IFRS.

В концепции ПБУ

Две последних далеко не во всех случаях следует рассматривать непременно как выбор между двумя вариантами. На практике могут встречаться случаи, когда требуется выполнить и ту, и другую проводку. Например, в случае, когда после ранее проведенной уценки расходы составили сумму меньшую той, на которую требуется дооценить объект (в нашем случае: если эти ранее понесенные расходы меньше 1000,0 тыс. руб.). Тогда часть суммы дооценки, равная предыдущей уценке, отражается на счете 84 как прибыль (неиспользованная), а часть, эти прошлые потери превышающая, относится на счет 83.1 для формирования резерва переоценки.

Пример 2. Уценка, при которой накопленная амортизация списывается.

Валовая балансовая стоимость здания, подлежащего уценке, равна 5000,0 тыс. руб. Сумма накопленной до переоценки амортизации составила 2000,0 тыс. руб. Чистая балансовая стоимость т. о. равна 3000,0 тыс. руб. По оценкам профессиональных оценщиков чистая балансовая стоимость здания должна составлять 2000,0 тыс. руб. (она же – новая валовая балансовая стоимость), т. е. на 1000,0 тыс. руб. меньше его чистой балансовой стоимости до переоценки.

Или на 3000,0 меньше прежней валовой балансовой стоимости.

В концепции IAS/IFRS.

В концепции ПБУ

Если же сумма уценки выше суммы накопленной амортизации, то, вполне очевидно, что проводку 1 в таком случае следует выполнить на ту часть амортизации, которая позволяет довести стоимость объекта до определенного переоценкой уровня. Оставшуюся же часть амортизации следует списать или на прибыль (если в прошлом были констатированы соответствующие убытки), или на прирост капитала в резерв под будущие переоценки, либо применить оба варианта, если суммы прошлых убытков тоже оказалось недостаточно.

В нашем последнем примере с уценкой, как и в предыдущем с дооценкой, показаны варианты «или – или». Но на практике нередки случаи, когда при уценке требуется выполнить и ту, и другую проводку. Делается это, например, в случае, когда кредитовое сальдо на счете резерва переоценок больше нуля, но его оказывается недостаточно для покрытия разницы (в нашем примере: если это сальдо меньше 1000,0 тыс. руб.). Тогда часть уценочной стоимости списывается за счет резерва (до нулевого остатка на этом счете), а недостающая часть относится на убытки. Подобных примеров может быть множество, и один из возможных – ниже.

Пример 3. Дооценка с последующей уценкой (способом, указанным в п.35b).

Валовая балансовая стоимость здания, подлежащего дооценке, равна 5000,0 тыс. руб. Сумма накопленной до переоценки амортизации составила 2000,0 тыс. руб. Чистая балансовая стоимость т. о. равна 3000,0 тыс. руб. По оценкам профессиональных оценщиков чистая балансовая стоимость здания должна быть равной 6000,0 тыс. руб., т. е. на 1000,0 тыс. руб. больше его валовой балансовой стоимости до переоценки.

Следовательно, для дооценки объекта в учете надо провести сумму прироста капитала от переоценки 3000,0 тыс. руб. (разница между стоимостью здания, установленной оценщиками и его чистой балансовой стоимостью до дооценки: 6000,0 – 3000,0 = 3000,0). В том числе за счет:

• списания накопленной амортизации 2000,0 тыс. руб.
• прироста валовой балансовой стоимости 1000,0 тыс. руб.

Вся сумма дооценки (3000,0 тыс. руб.) отражается как прирост капитала, образуя резерв под будущие переоценки. После дооценки сумма 6000,0 становится одновременно и чистой балансовой стоимостью здания, и его валовой балансовой стоимостью до времени, пока не будет начислена текущая амортизация, поскольку вся сумма амортизации, накопленной ранее, в момент дооценки согласно п.35b списана. Переоценка данного объекта проведена впервые.

Через два года здание вновь потребовало переоценки, и профессиональными оценщиками была установлена новая его стоимость – 4000,0 тыс. руб. Если учесть, что за прошедшее от даты дооценки время была начислена амортизация в сумме 500,0 тыс. руб., то остаточная (чистая балансовая) стоимость здания на момент уценки составила 5500,0 тыс. руб. (6000,0 – 500,0).

Следовательно, для уценки объекта надо провести сумму потерь от снижения чистой балансовой стоимости объекта 1500,0 тыс. руб. В том числе за счет:

• списания накопленной амортизации 500,0 тыс. руб.
• резерва, образовавшегося ранее, при дооценке 1000,0 тыс. руб.

В итоге получаем новую балансовую стоимость здания: 5500,0 – 1500,0 = 4000,0 тыс. руб. Это чистая балансовая стоимость после уценки, она же на этот момент и валовая балансовая стоимость, т. к. вся сумма накопленной амортизации списана согласно п.35b.

В концепции IAS/IFRS.

В концепции ПБУ

В примере 3 рассмотрен случай, когда переоценочного резерва не просто хватило, чтобы покрыть последующую уценку, но даже осталось кредитовое сальдо на сумму 2000,0 тыс. руб., т. к. потери от уценки составили всего 1000,0 тыс. руб., а сальдо резерва на тот момент равнялось 3000,0 тыс. руб. Но если случится так, что резерва, наоборот, окажется недостаточно для покрытия потерь от очередной уценки, недостающая часть суммы должна (по РСБУ) списываться на непокрытые убытки (сч.84). Т. о. потери от уценки будут покрываться не за счет двух, как в нашем примере, а за счет трех источников. Может, однако, случиться, что для покрытия потерь от уценки достаточно единственного источника – накопленной амортизации. Вариантов ситуаций, складывающихся при переоценке основных средств, множество, но источников покрытия потерь от уценки не больше трех. И при отражении таких потерь в учете следует соблюдать очередность.

Так, в первую очередь потери списываются за счет накопленной амортизации , во вторую, – если суммы амортизации оказалось недостаточно, – за счет резерва (если в отношении переоцениваемого объекта на соответствующем счете капитала кредитовое сальдо) и в последнюю очередь оставшаяся часть отражается как непокрытые убытки 2 , если такие потери не покрыли первые два источника. Отражая же прирост стоимости актива как результат его дооценки, следует соблюдать очередность в обратном порядке. Сначала покрыть прошлые убытки (если в прошлом проводилась уценка, для покрытия потерь от которой не хватило или вовсе не было резерва в капитале), затем, если сумма дооценки превышает сумму прошлой уценки, отнести разницу в резерв под будущие переоценки (прирост капитала от переоценки).

Такой подход объясняется просто: возмещение убытка от прошлой переоценки должно отражаться по той же статье, по которой такой убыток был признан (проведен по счетам). Так, убытки должны покрываться прибылью (как расходы соответствующими доходами), а потери в капитале – ранее накопленным приростом капитала (т. е., во втором случае, при наличии кредитового сальдо такого прироста в отношении переоцениваемого объекта). Отсюда следует, что если переоценка проводится впервые, то, в случае дооценки, прирост стоимости отражается в резервах, а в случае уценки потери отражаются в непокрытых убытках. Далее, при последующих переоценках, потери покрываются строго за счет соответствующих им источников.

1 Номер расходного счета зависит от цели и места эксплуатации объекта.

2 Согласно ПБУ. Если по IAS/IFRS, то на расходы, через ОПУ).

Ознакомьтесь с понятием накопленная амортизация. Накопленная амортизация - это общая сумма стоимости актива, которая распределяется в периоде как амортизационные расходы. Накопленная амортизация является "контр" счетом активов, то есть, это счет активов с кредитовым сальдо, тем самым уменьшая баланс соответствующих активов.

Определите, что не входит в понятие накопленной амортизации. Этот счет не должен применяться при методе оценки; счет используется для метода распределения. Стоимость долгосрочных активов (такие как здания) колеблется в зависимости от рыночных условий. Амортизация не предназначена для отслеживания этого значения; но предназначена для постепенного перемещения стоимости актива, в виде расхода, в отчет о прибыли и убытках.

Определите свои ежегодные амортизационные отчисления. Например, представьте, что ваша фирма покупает машину за 10 000 долларов США (обратите внимание этот пример также применим и для других валют). Срок эксплуатации техники оценивается в 10 лет и не имеет остаточной стоимости. Взяв за основу метод прямой амортизации (наиболее распространенный метод), ежегодный расход составит (10000/10) или 1 000 долларов США.

Учтите сумму в бухгалтерском журнале для амортизационных отчислений. В конце каждого отчетного периода (года, в этом примере), сделайте запись в общий журнал, перенеся в виде расхода сумму амортизации за отчетный период, в отчет о прибыли и убытках. Запись будет следующей: дебет амортизационных расходов и кредит накопленной амортизации в размере 1000 долл. США.

Закройте счет амортизационных расходов. Помните, представительские расходы временные, поэтому они должны быть закрыты в конце каждого отчетного периода. В этом случае закройте счет амортизационных расходов в размере 1000 долл.США на счет "Финансовые результаты". Оттуда он будет перемещен на счет "Нераспределенная прибыль" (за вычетом выплаченных дивидендов).

Запишите сальдо накопленной амортизации в баланс. Амортизация является долгосрочным контра-счетом для активов. До тех пор, пока актив будет числиться на балансе предприятия, связанная с ним накопленная амортизация будет тоже учитываться. В нашем примере, данный актив, после трех лет эксплуатации, будет по-прежнему отражаться в бухгалтерском балансе в размере 10000 долл. США (в соответствии с историческим принципом учета). Накопленная амортизация будет составлять 3000 долл. США.

Храните накопленную амортизацию актива на балансе, даже, если актив полностью амортизируется. После 10 лет актив, в нашем примере, будет по-прежнему отражается в бухгалтерском балансе по своей стоимости 10 000 долл.США. Накопленная амортизация будет составлять 10 000 долл.США. Активов, в таком случае, будет полностью обесценен, и эта сумма должна оставаться фиксированной на балансе, пока актив используется.

Мы разобрались с понятием амортизация. Здесь вы узнаете, как рассчитать амортизацию основных средств. Начиная с 2002 года и по сегодняшний день, в бухгалтерском учете существуют следующие методы начисления амортизации: линейный способ начисления амортизации, метод уменьшаемого остатка, метод пропорционально объему выпущенной продукции, а также метод по сумме чисел лет срока полезного использования. В статье разберем эти 4 метода расчета амортизационных отчислений с примерами.

Расчет амортизационных отчислений основных средств предполагает использование первоначальной либо остаточной стоимости и нормы амортизации основных средств. Первоначальной называется стоимость, по которой объект принят к учету при поступлении на предприятие. Подробнее о поступлении основных средств читайте . Остаточная стоимость основных средств это разность между первоначальной стоимостью и начисленной амортизацией.

Общая формула расчета амортизационных отчислений:

Стоимость (первоначальная либо остаточная) * норма амортизации / 100 %.

1. Линейный способ

Рассчитать норму очень просто, для этого нужно всю амортизацию (принятую за 100%) поделить на . Затем можно посчитать сумму амортизации за прошедший год, то есть умножить первоначальную стоимость на норму и разделить на 100%. Как рассчитать амортизационные отчисления за месяц? Для этого остается всего лишь поделить полученную предыдущим действием сумму на количество месяцев в году.

1. Линейный способ

Амортизируемая стоимость объекта равномерно списывается па затраты в течение срока полезного использования.

Норма амортизации является постоянной.

Определяем годовую норму амортизации. Как известно, это величина, обратная сроку полезного использования и выраженная в процентах:

(1: 5) 100 = 20%.

Годовая сумма амортизационных отчислений за каждый год составит

10 000 20 = 2000 руб. Отчетный период, на конец года Первоначальная стоимость, руб. Годовая сумма амортизации,

руб. Накопленный износ, руб. Остаточная стоимость,

руб. 1-го 10 000 2000 2000 8000 2-го 10 000 2000 4000 6000 3-го 10 000 2000 6000 4000 "4-го 10 000 2000 8000 2000 5-го 10 000 2000 10 000 0

2. Способ уменьшаемого остатка

В этом случае может применяться любая утвержденная твердая ставка, но чаще всего берется удвоенная норма амортизации по сравнению с той, которая используется при линейном методе. Принимаем норму амортизации 40 %.

Расчет амортизации проводится следующим образом:

в первый год: 10 ООО 40 = 4000 руб.

(остаточная стоимость на конец года - 6000 руб.);

во второй год: 6000 40 = 2400 руб.

(остаточная стоимость на конец второго года - 3600 руб.);

в третий год: 3600 40 = 1440 руб.

(остаточная стоимость на конец третьего года - 2160 руб.);

в четвертый год: 2160 40 = 864 руб.

(остаточная стоимость на конец четвертого года- 1296 руб.);

в пятый год: 1296 40 = 518,4 руб.

(остаточная стоимость на конец пятого года - 777,6 руб.).

Как видно из табл. 2.3, сумма амортизации уменьшается из года в год. При этом после начисления амортизации за последний год срока полезного использования основных средств у них остается непогашенная стоимость. Эта остаточная стоимость, по-видимому, должна соответствовать цене возможного прихо- дования материалов, остающихся после ликвидации основных средств. Отчетный период, на конец года Первоначальная стоимосгь, руб. Годовая сумма амортизации, руб. Накопленный износ, руб. Остаточная стоимость, руб. 1-го 10 000 4000 4000 6000 2-го 10 000 2400 6400 3600 3-го 10 000 1440 7840 2160 4-го 10 000 864 8704 1296 5-го 10 000 518,4 9222,4 777,6

3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

Сумма чисел лет срока полезного использования, необходимая для расчета амортизации при применении этого способа, определяется как

1 + 2 + 3 + 4 + 5= 15.

Сумма амортизации, подлежащая списанию в отчетном году, определяется:

в первый год: 5/15 10 ООО = 3300 руб.; во второй год: 4/15-10 ООО = 2700 руб.; в третий год: 3/15 10 000 = 2000 руб.; в четвертый год: 2/15-10 000 = 1333,3 руб.; в пятый год: 1/15 10 000 = 666,7 руб.

Таблица 2.4 Отчетный период, на конец года Первоначальная стоимость,

руб. Годовая сумма амортизации, руб. Накопленный износ, руб. Остаточная стоимость,

руб. 1-го 10 000 3300 3300 6700 2-го 10 000 2700 6000 4000 3-го 10 000 2000 8000 2000 4-го 10 000 1333,3 9333,3 666,7 5-го 10 000 666,7 10 000 0 4. Способ начисления износа пропорционально

объему выполненных работ

Способ основан на предположении, что амортизация (износ) объекта основных фондов является только результатом их эксплуатации.

Предположим, первоначальная стоимость вскрышного экскаватора - 10 ООО руб., предполагаемый объем выполненных работ за весь срок полезного использования - 100 ООО м3, исходя из его производственных характеристик.

Определим норму амортизации (в руб.

На 1 м3 или в % на 1 м3):

10 000: 100 000 = 0,1 руб/м3.

Зная фактический объем работ экскаватора, определим сумму амортизационных отчислений (табл. 2.5).

Один из приведенных способов по конкретному объекту основных средств, выбранный самим предприятием и закрепленный в учетной политике, применяется в течение всего срока использования объекта. Поэтому при выборе соответствующего способа должны учитываться вид основных средств и стоящие перед организацией задачи по их обновлению. Ясно, что применение линейного способа наиболее целесообразно для объектов, относящихся к зданиям и сооружениям, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - для объектов горнодобывающей промышленности, отдельных объектов автомобильного транспорта. Для машин и оборудования возможно применение любого из приведенных способов.

Установлены следующие правила начисления амортизации. 1.

Амортизационные отчисления по основным средствам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде. 2.

Начисляются амортизационные отчисления ежемесячно, независимо от применяемого способа в размере 1/12 годовой суммы. Отчетный период, на конец года Первоначальная стоимость, руб. Объем выполненной работы, м3 Годовая сумма амортизации, руб. Накопленный износ, руб. Остаточная стоимость, руб. 1-го 10 000 25 000 2500 2500 7500 2-го 10 000 20 000 2000 4500 5500 3-го 10 000 30 000 3000 7500 2500 4-го 10 000 15 000 1500 9000 1000 5-го 10 000 10 000 1000 10 000 0 3.

По вновь введенным объектам начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. По выбывающим основным средствам начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем списания его с бухгалтерского баланса. 4.

По объектам, по которым стоимость погашена полностью, амортизация не начисляется. 5.

Начисление ахмортизации по основным средствам приостанавливается в следующих случаях:

на период их восстановления (реконструкции, модернизации и капитального ремонта), если срок проведения данных работ превышает 12 месяцев;

при консервации на срок более 3 месяцев. Решение о консервации объекта принимает руководитель предприятия. Учитывая, что срок полезного использования основных

средств не меняется, срок приостановки начисления амортизации по ним должен увеличивать календарное время начисления амортизации (за исключением способа начисления амортизации пропорционально выполненному объему работ).

Когда компания приобретает материальный долгосрочный актив - здания, оборудование, грузовые и легковые автомобили, компьютеры, складские помещения или конторскую мебель - она, фактически, осуществляет предоплату за использование актива на протяжении периода времени, в котором этот актив будет являться источником выгод для компании. Поскольку долгосрочный актив является отсрочкой расхода, бухгалтер должен распределить стоимость такого актива на его ожидаемый срок полезного использования. Сумма, распределенная на любой из учетных периодов, называется амортизацией, или амортизационными расходами. Амортизация - такой же расход, как и любой другой, который фирма несет в течение учетного периода для получения дохода.

Зачастую бывает невозможно определить, сколько времени компания будет эксплуатировать актив и какая часть актива будет использована в течение одного учетного периода. В связи с этим должна рассчитываться амортизация. Бухгалтеры разработали ряд методов для определения амортизационных расходов и для решения других, связанных с этим, сложных вопросов. В качестве иллюстрации приведем один из самых простых случаев.

Предположим, рекламное агентство «Джоан Миллер» определило, что срок использования оборудования для художественных работ и офисного оборудования составит 5 лет (60 месяцев) и к концу этого срока его стоимость будет равна нулю. Амортизационные расходы на оборудование для художественных работ составляют 70 в месяц (4 200 / 60), а на офисное оборудование - 50 в месяц (3 000 / 60). Эти суммы представляют собой затраты, отнесенные на один месяц, они уменьшают счета активов и увеличивают счета расходов (уменьшая собственный капитал акционеров).

Художественное и офисное оборудование (корректировки е и f)

Операция: Отражение амортизационного расхода.

Анализ: Активы уменьшаются. Собственный капитал акционеров уменьшается.

Правила: Уменьшения в активах записываются по кредиту. Уменьшения в собственном капитале записываются по дебету.

Проводки: Уменьшение собственного капитала акционеров отражается по дебету счетов «Расход по амортизации художественного оборудования» и «Расход по амортизации офисного оборудования». Уменьшение активов отражается по кредиту счетов «Накопленная амортизация - художественное оборудование» и «Накопленная амортизация - офисное оборудование».

Накопленная Амортизация - Контр-Счет

Следует отметить, что в рассмотренном случае счета активов напрямую не кредитовались. Вместо этого кредитовались, как показано на , новые счета - «Накопленная амортизация - художественное оборудование » и «Накопленная амортизация - офисное оборудование ». Эти счета накопленной амортизации называются контр-активными и используются для подсчета прошлых амортизационных расходов, относящихся к определенному долгосрочному активу. Контр-счет - это отдельный счет, рассматриваемый вместе со счетом, к которому он относится - в данном случае, со счетом актива.

В финансовой отчетности сальдо контр-счета представлено как вычет из связанного с ним счета. Существует несколько разновидностей контр-счетов. В данном случае, сальдо по счету «Накопленная амортизация - художественное оборудование» представлено в балансе в виде вычета из счета «Художественное оборудование». Точно таким же образом сальдо по счету «Накопленная амортизация - офисное оборудование» представляется в виде вычета из счета «Офисное оборудование». В представлен раздел основных средств баланса рекламного агентства «Джоан Миллер» после того, как были сделаны корректирующие проводки.

Контр-счета используются по двум причинам: во-первых, их использование является признанием того, что амортизация представляет лишь расчетные величины; во-вторых, они позволяют сохранить первоначальную стоимость актива. В сочетании со счетом актива контр-счет показывает, какая часть актива была списана на расходы и какая часть осталась для дальнейшей амортизации.

С течением времени сумма накопленной амортизации будет расти, а чистая стоимость активов будет уменьшаться. Например, через 6 месяцев сальдо по счету «Накопленная амортизация - художественное оборудование» составит 420; если эту сумму вычесть из общей суммы, показанной на счете «Художественное оборудование», то чистая стоимость актива составит 3 780 (4 200 - 420). Эта чистая стоимость называется балансовой стоимостью.

Для накопленной амортизации используются также другие названия, среди которых есть термин резерв на амортизацию. Однако накопленная амортизация является более современным и лучшим термином.