Аудит кассовых операций

Основным нормативным актом, регулирующим порядок осуществления операций по приему, хранению и выдаче наличных денег в кассе предприятия, является Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации. Этот документ устанавливает единый порядок хранения наличных денег, их приема и выдачи, оформления кассовых документов и ведения кассовой книги, ревизии кассы и контроля за соблюдением кассовой дисциплины.

Проверка правильности ведения кассовых операций производится сплошным образом. Начиная со дня окончания предыдущей ревизии (аудиторской проверки), все кассовые документы подвергаются сплошной проверке.

Целью аудита кассовых операций является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам для того, чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах.

В задачи аудита кассовых операций входят:

проверка своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете операций с денежными средствами при соблюдении требований законодательства Российской Федерации;

правильное документальное оформление операций с денежными средствами в соответствии с установленными правилами ведения кассовых операций;

контроль за сохранностью денежных средств, документов в кассе и их целевым использованием;

своевременное проведение инвентаризации денежных средств в кассе, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета.

Последовательность работ при проведении аудита денежных средств можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита денежных средств.

На ознакомительном этапе изучаются открытые организацией расчетные и специальные счета.

Основной этап заключается в проведении анализа операций, совершенных в отчетном периоде и осуществленных на основании выписок банка с расчетных счетов за проверяемые месяцы, предоставляемых к проверке в полном объеме. Производится сверка суммы остатка денежных средств с данными журнала ордера счета 51.

При проверке операций по расчетному счету необходимо ответить на следующие основные вопросы:

в полном ли объеме имеются договоры банковского обслуживания;

ведутся ли регистры синтетического учета по каждому расчетному счету;

своевременно ли отражаются операции по движению денежных средств на расчетном счете в регистрах синтетического учета;

производятся ли записи в учетные регистры по каждой выписке банка;

тождественны ли записи в учетных регистрах и в выписках банка.

Типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки банковских операций, являются:

отсутствие платежных документов, подтверждающих факт совершения операций, или оформление их ненадлежащим образом;

отсутствие приложений к платежным документам, послуживших основанием для совершения операций;

перечисление авансов по бестоварным счетам, без предварительного оформления договора и по другим сомнительным операциям;

несоответствие данных в платежных поручениях данным выписки банка;

некорректная корреспонденция счетов по учету банковских операций.

Аудит кассовых операций осуществляется на основании следующих нормативных документов:

Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями);

Федеральный закон от 22.05.03 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт";

письмо Минфина России от 30.08.93 г. N 104 "Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением";

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный решением совета директоров Банка России от 22.09.93 г. N 40;

положение Банка России от 5.01.98 г. N 14-П "О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации", утвержденное Банком России 19.12.97 г. (с изменениями и дополнениями);

указания Банка России от 14.11.01 г. N 1050-У "Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке";

постановление Госкомстата России от 18.08.98 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (с изменениями и дополнениями);

постановление Госкомстата России от 25.12.98 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

При аудите кассовых операций последовательно проверяются:

правильность документального оформления кассовых операций;

сохранность наличных денежных средств в кассе;

соблюдение установленного лимита остатка денежных средств в кассе;

правильность применения контрольно-кассовой техники (ККТ) при осуществлении расчетов с населением;

полнота и своевременность оприходования денежных средств и отражение данных хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета;

правильность списания денег в расход и отражение данных хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета;

организация хранения свободных денежных средств в кассах организации.

Ознакомительный этап

Для проверки правильности документального оформления кассовых операций используется определенный перечень вопросов, который может быть рабочим документом аудитора.

Основной и заключительный этапы

На данном этапе производится проверка сохранности наличных денежных средств в кассе. Аудитор должен установить, проводится ли инвентаризация кассы перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, при смене материально ответственных лиц, при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества, в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, при реорганизации или ликвидации организации и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При проверке соблюдения установленного лимита остатка денежных средств в кассе организации необходимо запросить расчет на установление организации лимита остатка кассы и оформление разрешения на расходование наличных денег из выручки, поступающих в ее кассу за аудируемый период, утвержденный банком. Далее согласно представленному расчету выборочно проводится соблюдение установленного банком лимита остатка наличных денежных средств.

Проверка соблюдения установленного размера проведения наличных расчетов между юридическими лицами состоит в том, чтобы установить соответствие указанию N 1050-У.

При проверке кассовых операций особое внимание уделяется выяснению полноты, своевременности и правильности оприходования денежной наличности в результате поступлений из банка, возврата подотчетных сумм, выручки, взносов арендной платы и других операционных и внереализационных доходов. Поступления из банка проверяются путем сверки идентичных сумм, записанных в корешках чеков, выписках банка и приходных кассовых ордерах. Поступление выручки изучается путем сверки сумм в приходных кассовых ордерах, накладных и счетах-фактурах, лентах кассового аппарата и т.п. Возврат неиспользованных авансов анализируется по приходным кассовым ордерам.

Проверяя расходование наличных денежных средств из кассы, аудитор должен обратить внимание на юридическую обоснованность выдачи денег, т.е. на наличие приказов и распоряжений на премирование сотрудников, на оказание материальной помощи, на командировки, на выдачу средств на представительские расходы; доверенностей от сторонних организаций; исполнительных листов и др. Устанавливается также целевое использование средств, полученных из банка по чеку.

При проверке организации хранения свободных денежных средств в кассах организации устанавливается соответствие Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации, согласно которому:

касса организации должна находиться в изолированном помещении, предназначенном для приема, выдачи и временного хранения наличных денег;

обеспечена сохранность денег в помещении кассы, а также при доставке их из учреждения банка и сдаче в банк;

все наличные деньги и ценные бумаги хранятся в несгораемых металлических шкафах или в комбинированных и обычных металлических шкафах, которые по окончании работы кассы закрываются ключом и опечатываются печатью кассира.

Опыт аудиторских проверок свидетельствует, что наиболее распространенными нарушениями, которые выявляются в ходе проверки кассовых операций, являются:

отсутствие первичных кассовых документов или оформление их с нарушением установленных требований;

выплаты подотчетным лицам на основании документов, подтверждающих расходы, без оформления авансовых отчетов;

несоблюдение установленного лимита расчетов наличными деньгами между юридическими лицами;

арифметические ошибки при подсчете оборотов и остатков в учетных регистрах при ручном ведении учета;

неполное оприходование денежной выручки, выразившееся в том, что кассиры оставляют в кассах организации небольшой размер денежных средств на "размен".

На заключительном этапе аудита денежных средств организации формируется пакет рабочих документов аудитора и составляется аудиторский отчет, который представляется вместе с рабочей документацией руководителю проверки.

Основные этапы проверки кассовых операций:

1. Инвентаризация фактического остатка наличных денег в кассе и соответствие его учетным данным по кассовой книге.

2. Проверка по приходным и расходным ордерам полноты и своевременности оприходования и списания наличных денег по кассовой книге.

3. Проверка наличия оправдательных документов к приходным и расходным ордерам, на основании которых они оформлены.

4. Проверка законности совершенных хозяйственных операций.

5. Проверка фактического наличия других ценностей, хранящихся в кассе (ценных бумаг, ценных подарков, драгоценных вещей и других ценностей), которые в соответствии с действующими нормативными документами надлежит хранить в кассе.

6. Проверка итогов в кассовой книге и других учетных регистрах (журналах-ордерах, ведомостях).

7. Обеспечение сохранности денежных средств при их получении, доставке из банка (предприятия), хранении и выдаче на предприятии.

8. Проверка полноты оприходования по местам хранения закупленных материальных ценностей и отражение прихода по соответствующим книгам учета.

9. Проверка наличия письменного договора о полной материальной ответственности с кассиром.

Тщательно проверяются:

в платежных ведомостях - достоверность подписи получателей денег. Имеют место случаи, когда один получатель в ведомости расписывается за несколько человек;

в журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (форма № КО-3) - соответствие дат, порядковой нумерации и сумм, с аналогичными показателями в приходных и расходных ордерах и кассовой книге;

в расходных ордерах - правильность записи полученных сумм (прописью) и самой подписи получателем денег, а также заполнение паспортных данных получателей, не состоящих в штатной численности организации;

во всех документах - наличие подписей распорядителей денежных средств. Обращается внимание на то, что руководитель подписывает лично все расходные кассовые документы. Исключение составляют только периоды, когда руководитель временно отсутствует в организации и свои функции он приказом передает другому лицу. В соответствии с Гражданским кодексом РФ нарушение порядка подписи документов за руководителей (первых лиц) влечет за собой не признание юридической силы таких документов (и других тоже);

в кассовой книге - оформление и ее ведение, правильность внесенных исправлений. Особенное внимание обращается на правильность подсчета итоговых оборотов и выведение остатков наличных денег по окончании дня.

При проверке полноты оприходования наличных денег, полученных по чекам из банка, необходимо проверить наличие всех корешков чековой книжки.

При наличии в организации нескольких кассиров, необходимо проверить правильность ведения книг учета принятых и выданных денег (форма № КО-5), которые открываются на каждого кассира.

К типовым нарушениям в ведении кассовых операции можно отнести:

неоприходование или не полное оприходование наличных денег, полученных в банке по чекам или принятых по приходным ордерам;

излишнее списание денег по кассе (кассовой книге) путем занижения итоговых оборотов по приходу кассовой книги или завышения оборотов по расходу. Повторное списание сумм по одним и тем же документам;

нарушения действующего порядка расчета наличными денежными средствами, в том числе: превышение установленного лимита расчета личными деньгами с юридическими лицами и предпринимателями;

отсутствие в документах необходимых подписей должностных лиц;

несвоевременное отражение приходно-расходных кассовых документов в учетных регистрах;

отсутствие документов, послуживших основанием для совершения в учетных регистрах записей хозяйственных операций;

списание денег по кассе без оснований или по подложным (фиктивным) документам;

ошибки в написании сумм получателями денег в расходных ордерах;

несовпадение дат или сумм приходных или расходных ордеров с аналогичными их показателями в журнале регистрации;

прямое хищение денежных средств (встречается крайне редко).

Целью аудиторской проверки кассовых операций является установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по движению наличных денежных средств действующим в Российской Федерации в проверяемом периоде нормативным документам - для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности во всех существенных аспектах.

Основные направления аудита кассовых операций:

Проверка правильности оформления первичных документов и их обобщения в учетных регистрах;

Проверка обоснованности хозяйственных операций;

Проверка правильности отражения операций на счетах синтетического и аналитического учета;

Проверка соблюдения лимита остатка денег в кассе и расчета наличными деньгами в пределах установленных норм.

Источниками информации для аудиторов являются:

Положение об учетной политике предприятия;

Кассовая книга, приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, выписки банка;

Учетные регистры по счету 50;

Главная книга;

Бухгалтерский баланс;

Отчет о движении денежных средств.

Кассовые операции целесообразно проверять сплошным методом.

Аудиторская проверка кассовых операций организуется в такой последовательности:

Инвентаризация кассы и обследование условий хранения денежных средств;

Проверка правильности документального оформления операций;

Проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств;

Аудиторская проверка правильности списания денег в расход;

Проверка соблюдения кассовой и финансовой дисциплины;

Проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета;

Оформление результатов проверки.

В приходных и расходных кассовых ордерах проверяется правильность заполнения, отражение корреспонденции счетов, подписи, регистрация в журнале приходных/расходных ордеров, целевое использование наличных денег, есть ли две подписи - руководителя и главного бухгалтера, фактическое получение денег: соответствует ли дата получения, отражен ли документ, удостоверяющий личность получателя (паспорт, военный билет).

Журнал регистрации приходных и расходных документов проверяется с точки зрения его оформления, он должен быть прошнурован, пронумерован, в нем должно быть указано количество листов, подпись руководителя, регистрация в момент выписки ордера.

В журнале-ведомости по счету 50 «касса» проверяется правильность отражения хозяйственных операций, арифметическая точность расчетов и соответствие данным кассовой книги.

При составлении программы проверки следует оценить эффективность внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств и других ценностей в кассе организации. С помощью тестирования аудитор производит предварительную оценку соблюдения в организации кассовой дисциплины, выявляет наиболее уязвимые участки, планирует состав основных контрольных процедур, определяет особенности ведения учета в организации.

Прибыв на место проверки, аудитор сразу проводит инвентаризацию денежных средств, хранящихся в кассе.

Результаты инвентаризации оформляют актом, который подписывают кассир и главный бухгалтер организации. Акт является письменным, аудиторским доказательством, и его данные необходимы для дальнейшей проверки.

Одновременно с инвентаризацией проводится проверка условий хранения денежных средств, в ходе которой аудитор выясняет: обеспечена ли сохранность денег при доставке из банка и во время выдачи заработной платы; имеется для хранения денег и других ценностей в кассе сейф или несгораемый шкаф; застрахована ли касса организации; соблюдаются ли правила хранения ключей от сейфа (несгораемого шкафа); соблюдается ли установленный лимит хранения денежной наличности по отдельным датам. Лимит остатка денег в кассе - предельное значение количества денег в кассе - зависит от среднедневного поступления денег в кассу.

Лимит остатка кассы устанавливается руководителем организации и оформляется соответствующим приказом. Следует помнить, что превышение установленных лимитов в кассе допускается лишь в течение 5 рабочих дней в период выплаты заработной платы, премий, пособий по временной нетрудоспособности работникам организации.

В соответствии с действующим законодательством РФ, предельный размер расчета наличными деньгами между юридическими лицами установлен в размере 100 000 руб. по одной сделке.

Как правило, денежные средства поступают в кассу из банка, от работников организации в оплату услуг, как остатки неиспользованных авансов и др.

При проверке правильности отражения в балансе денежных средств не следует ограничиваться только сопоставлением их остатков по Главной книге с балансовыми данными.

Необходимо провести сплошную проверку правильности ведения кассовых операций (не менее чем за 34 месяца) с проверкой всех необходимых учетных регистров и первичных документов. Это позволит также сделать определенные выводы о правильности ведения бухгалтерского учета на предприятии и определить круг тех операций (и счетов), проверке которых должно быть уделено особое внимание.

Аудитор проверяет полноту и своевременность оприходования денег, полученных по каждому чеку из банка, путем сверки идентичных сумм, записанных в корешках чеков, и выписок банка (по шифру, соответствующему получению наличных денег). Чековые книжки, корешки использованных чеков, а также неиспользованные чеки хранятся у главного бухгалтера предприятия в условиях, исключающих возможность их утери. Испорченные чеки должны быть погашены надписью «аннулировано» и хранятся подклеенными к корешкам чеков.

Направления использования денежных средств и их целевое назначение организация определяет по своему усмотрению. Однако коммерческие банки могут проверять целевое использование организациями полученных в банках денежных средств и при необходимости предъявлять к ним соответствующие требования.

Аудитор тщательно проверяет полноту оприходования выручки от реализации продукции основного производства, общественного питания, услуг вспомогательных и обслуживающих производств, жилищнокоммунального хозяйства, если данные хозяйства имеют место на исследуемом предприятии. При этом он сверяет записи в кассовой книге, приходных кассовых ордерах с отчетами, накладными и счетами (счетами-фактурами) по реализации продукции (работ, услуг).

Целью аудита денежных документов является проверка наличия денежных документов и их оценки, правильность отражения в учете денежных документов, подтверждение правильности отражения в учетных регистрах движения денежных документов (счет 50/3 - денежные документы, счет 50/2 - операционная касса), соответствие данных учетных регистров данным Главной книги.

На счете 50-3 учитываются почтовые марки и марки государственных пошлин и сборов, оплаченные, но не выданные путевки в дома отдыха и санатории, проездные билеты, извещения о денежных переводах, не поступивших на счета в банке или в кассу, и др.

При проверке необходимо убедиться, во-первых, в фактическом наличии этих денежных документов, и, во-вторых, установить, кому предназначены билеты и путевки и за счет каких средств они оплачены.

Следует иметь в виду, что перед составлением бухгалтерского баланса производится переоценка всех денежных статей бухгалтерского учета, выраженных в иностранных валютах. Среди них:

Остатки средств на текущих валютных счетах предприятия, открытых в банках на территории страны и за ее пределами;

Остатки средств на специальных счетах предприятия, открытых на территории страны и за рубежом; платежные документы - векселя, тратты, аккредитивы, чеки и т. п.;

Остатки наличных денежных средств в кассе предприятия; денежные документы; денежные средства в пути;

Дебиторская задолженность (по расчетам с покупателями и заказчиками за товары, работы и услуги, по выданным авансам, расчетам со своими работниками по суммам, выданным под отчет на служебные командировки, и др.);

Ценные бумаги (облигации, депозитные сертификаты и др.); задолженность по займам, предоставленным предприятием другим предприятиям и организациям; кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками и подрядчиками за товары и услуги, по полученным авансам, по страхованию и др.);

Задолженность по краткосрочным, среднесрочным и долгосрочным кредитам банков и других кредитных учреждений;

Задолженность по займам, полученным предприятием у других предприятий и организаций (кроме банков и иных кредитных учреждений).

Типичные ошибки, выявляемые при аудите кассовых операций:

Отсутствие договора о полной материальной ответственности с лицом, исполняющим обязанности кассира;

Несоблюдение установленного лимита расчетов наличными деньгами между юридическими лицами;

Отсутствие первичных кассовых документов;

Оформление кассовых документов с нарушением установленных требований;

Некорректное отражение кассовых операций в учетных регистрах;

Формальное проведение инвентаризации кассы;

Арифметические ошибки при подсчете оборотов и остатков;

Несоответствие данных синтетического учета по счету 50 данным «Отчета о движении денежных средств».

3.1. Цель и задачи аудита кассовых операций

Целью аудита кассовых операций является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета , действующей в проверяемом периоде, нормативным документам для того, чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех суще-ственных аспектах.

В задачи аудита кассовых операций входят:

Проверка своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете операций с денежными средствами при соблюдении требований законодатель-ства Российской Федерации ;

Правильное документальное оформление операций с денежными сред-ствами в соответствии с установленными правилами ведения кассовых опера-ций;

Контроль за сохранностью денежных средств, документов в кассе и их целевым использованием;

Своевременное проведение инвентаризации денежных средств в кассе, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета.

Аудиторская программа тестов средств контроля кассовых операций и аудиторских процедур приведены в Приложении 12.

Рассматривая источники информации для аудиторской проверки кассо-вых операций, следует отметить, что состав первичных кассовых документов, с одной с стороны, очень узок – это приходные и расходные кассовые ордера , кассовая книга . С дугой стороны, кассовые операции связаны практически со всеми остальными разделами учета, например, с продажами, расчетами с под-отчетными лицами, с поставщиками и т. д. Следовательно, при проверке необ-ходимо сопоставлять кассовые документы с прочими.

3.2. Порядок и методика проведения аудита кассовых операций

Последовательность работ при проведении аудита кассовых операций можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита кассовых операций.

На ознакомительном этапе изучаются порядок и основы ведения кассо-вых операций.

Основной этап заключается в проведении анализа кассовых операций, со-вершенных в отчетном периоде.

При аудите кассовых операций последовательно проверяются: правиль-ность документального оформления кассовых операций; сохранность наличных денежных средств в кассе; соблюдение установленного лимита остатка денеж-ных средств в кассе; правильность применения контрольно-кассовой техники (ККТ) при осуществлении расчетов с населением; полнота и своевременность оприходования денежных средств и отражение данных хозяйственных опера-ций на счетах бухгалтерского учета; правильность списания денег в расход и отражение данных хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета; организация хранения свободных денежных средств в кассах организации.

Кассовые операции проверяются, как правило, сплошным методом. Пре-жде чем приступить к сплошной проверке кассовых операций, аудитор должен спланировать эту проверку, так как «сплошная» проверка не означает, что один за другим будут просмотрены все кассовые документы. Эти документы могут просматриваться неоднократно, но каждый раз аудитор выполняет совершенно определенную процедуру, направленную на выявление одного из возможных нарушений. Каждая процедура имеет свое назначение, преследует определен-ную цель, а ее результаты необходимо оформить в виде специальной таблицы (рабочего документа аудитора).

Составлению плана проверки предшествует оценка состояния внутренне-го контроля за движением и сохранностью денежных средств и других ценно-стей в кассе предприятия.

Аудитор с помощью специально составленного вопросника определяет состояние внутреннего контроля, дает предварительную оценку соблюдения на предприятии кассовой дисциплины, выявляет уязвимые с точки зрения зло-употреблений места, планирует состав основных контрольных процедур, опре-деляет специфические черты ведения учета кассовых операций на предприятии описание которых отсутствует в имеющемся у него наборе стандартных проце-дур.

Рис. 3.1. Признаки отсутствия или недостаточности внутреннего контро-ля за движением денежных средств в кассе предприятия для аудитора

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций воз-лагается на руководителей предприятий, главных бухгалтеров и кассиров, по-этому аудитор должен опросить каждого из перечисленных ответственных лиц.

По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии кассовой дисциплины на предприятии. Представленный вопросник позволяет аудитору сделать ряд промежуточных выводов, совокупность кото-рых дает право сделать основной вывод о том, что кассовая дисциплина у кли-ента не соблюдается, а порядок ведения кассовых операций нарушается.

Если по результатам опроса сотрудников проверяемого предприятия и данным экспресс-анализа отчетности кассовые операции составляют неболь-шой удельный вес в общем числе хозяйственных операций, то аудитор может планировать проверку кассовых операций в обычном порядке для оценки суще-ственности статьи в отчетности предприятия.

Когда удельный вес кассовых операций велик, например, реализация про-дукции предприятия ведется через кассу, то это может послужить основанием аудитору для отказа от выражения с мнения о достоверности отчетности пред-приятия.

В общем случае по результатам опроса, а также непосредственного на-блюдения за совершением операций по приему и выдаче денег из кассы у ауди-тора оказывается сформированным план проверки кассовых операций и наме-чен состав процедур.

По результатам опроса ответственных работников проверяемого пред-приятия во вопроснику аудитор может сделать различные выводы (Приложение 13).

Для выявления каждого из возможных нарушений или злоупотреблений разработан определенный набор контрольных процедур.

Все процедуры построены по единой схеме: наименование, цель проце-дуры; средства, необходимые для выполнения процедуры; техника исполнения процедуры; оформление результатов.

Процедуры снабжены классификационными номерами, позволяющими делать ссылки на них в программе аудиторской проверки у конкретного клиен-та. Классификационный номер содержит название раздела бухгалтерского уче-та и три знака. Строится по серийно-порядковой системе: первый знак – номер нарушения по классификации (выделено семь нарушений порядка ведения кас-совых операций); второй знак – номер разновидности нарушения (от 1 до 4); третий знак - порядковый номер процедуры для выявления данного нарушения.

Возможный набор аудиторских процедур для выявления нарушений при-веден в Приложении 14.

Отдельное внимание аудитора может быть уделено проверке учета и удержания подотчетных сумм, которое предусматривает проведение комплекса работ. В первую очередь аудитор должен убедиться в наличии и ознакомиться с приказом (распоряжением) руководителя организации об утверждении списка лиц, которым разрешено получение наличных денежных средств из кассы ор-ганизации. В дальнейшем аудитор должен руководствоваться им при проведе-нии проверки выдачи денежных средств из кассы организации. Выдача денеж-ных средств лицам, не указанным в списке работников, утвержденном прика-зом руководителя организации, является нарушением установленных правил учета. Далее аудитор проверяет сальдо на начало проведения аудиторской про-верки по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами " за каждый проверяемый месяц. Указанная сумма должна соответствовать данным Главной книги.

При проверке правильности выдачи денежных средств из кассы аудитор должен убедиться в том, что к расходным кассовым ордерам приложены заяв-ления работников о выдаче денег из кассы. Одним из наиболее часто встре-чающихся нарушений является выдача денег под отчет лицам, не отчитавшим-ся по ранее полученным авансам . На это обстоятельство следует обращать осо-бое внимание. Аудитор должен проверить соответствие приведенных в регист-рах бухгалтерского учета выданных и полученных денежных сумм путем сли-чения данных за каждый месяц.

Изучив эту главу, вы узнаете:

– цели и задачи аудита денежных средств;

– перечень основных документов, на основании которых проводится аудит денежных средств;

– последовательность работ при проверке денежных средств;

– основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита денежных средств.

Целью аудита кассовых операций является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам.

Задачами аудита кассовых операций являются:

– проверка своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете операций с денежными средствами при соблюдении требований законодательства Российской Федерации;

– правильное документальное оформление операций с денежными средствами в соответствии с установленными правилами ведения кассовых операций; контроль за сохранностью денежных средств, документов в кассе и их целевым использованием;

– своевременное проведение инвентаризации денежных средств в кассе, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета.

Основные нормативные документы:

Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

Федеральный закон от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт»;

Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденные письмом Минфина России от 30.08.1993 № 104;

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 № 40;

Положение Банка России от 5.01.1998 г. № 14-П «О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации», утвержденное Банком России 19.12.1997;

Указания Банка России от 20.06.2007 № 1843-У «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя»;

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88;

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденные постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.

Предоставляемые аудитору документы: бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о движении денежных средств (форма № 4), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, регистры бухгалтерского учета по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути», банковские выписки, кассовая книга (форма № КО-4), отчеты кассира, приходные и расходные кассовые ордера (формы № КО-1, КО-2), журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов (форма № КО-3), книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств (форма № КО-5), акт инвентаризации наличных денежных средств (форма № ИНВ-15), акт ревизии наличных денежных средств, справка из банка об установлении лимита остатка наличных денег в кассе, акт о переводе показаний суммирующих денежных счетчиков на нули и регистрации контрольных счетчиков контрольно-кассовой машины (форма № КМ-1), акт о снятии показаний контрольных и суммирующих денежных счетчиков при сдаче (отправке) контрольно-кассовой машины в ремонт и при возвращении ее в организацию (форма № КМ-2), акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (форма № КМ-3), журнал кассира-операциониста (форма № КМ-4), журнал регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста (форма № КМ-5), справка-отчет кассира-операциониста (форма № КМ-6), сведения о показаниях счетчиков контрольно-кассовых машин и выручке организации (форма № КМ-7), журнал учета вызовов технических специалистов и регистрации выполненных работ (форма № КМ-8), акт о проверке наличных денежных средств кассы (форма № КМ-9).

Работы при проведении аудита денежных средств можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Основной задачей аудита кассовых операций является подтверждение информации об остатке денежных средств на конец отчетного периода. Аудитор должен изучить весь комплект представленной бухгалтерской отчетности, а именно:

– установить, что данные об остатках денежных средств на конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строкам 260 «Денежные средства» бухгалтерского баланса (форма № 1). Пример оформления процедуры приведен в приложении 6.1 (процедура 1);

– провести сверку сумм остатков на конец периода на счетах согласно расшифровке с суммами согласно банковским выпискам, получить разъяснения по всем выявленным расхождениям. Пример оформления процедуры приведен в приложении 6.1 (процедура 2);

– проанализировать остатки денежных средств на предмет необычных статей (сумм с отрицательными значениями на расчетных счетах, значительных сумм на вновь открытых и закрытых счетах и т. п.), получить подтверждающие документы. Пример оформления процедуры приведен в приложении 6.1 (процедура 3);

– убедиться, что сумма денежных средств в иностранной валюте переведена в рубли по курсу ЦБ РФ на конец отчетного периода правильно. Пример оформления процедуры приведен в приложении № 6.1 (процедура 4).

При аудите кассовых операций последовательно проверяются: правильность документального оформления кассовых операций; сохранность наличных денежных средств в кассе; соблюдение установленного лимита остатка денежных средств в кассе; правильность применения контрольно-кассовой техники (ККТ) при осуществлении расчетов с населением; полнота и своевременность оприходования денежных средств и отражение данных хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета; правильность списания денег в расход и отражение данных хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета; организация хранения свободных денежных средств в кассах организации.

Для проверки правильности документального оформления кассовых операций используется определенный перечень вопросов, который может быть рабочим документом аудитора (табл. 6.1).

Таблица 6.1. Рабочий документ аудитора

Проверка правильности документального оформления кассовых операций

Организация_____________________________________________

Аудитор_________________________________________________

Дата начала проверки______________________________________

Предоставленные документы_________________________________

Проверяемый период_______________________________________

Масштаб выборки _________________________________________

Дата окончания проверки____________________________________

На данном этапе производится проверка сохранности наличных денежных средств в кассе. Аудитор должен установить, проводится ли инвентаризация кассы перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, при смене материально ответственных лиц, при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества, в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, при реорганизации или ликвидации организации и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При проверке соблюдения установленного лимита остатка денежных средств в кассе организации необходимо запросить расчет на установление организации лимита остатка кассы и оформление разрешения на расходование наличных денег из выручки, поступающей в кассу за аудируемый период, утвержденный банком. Далее согласно представленному расчету выборочно проводится проверка соблюдения установленного банком лимита остатка наличных денежных средств.

Также проводится проверка соблюдения установленного размера проведения наличных расчетов между юридическими лицами (Указание Банка России № 1843-У).

Результаты проверки могут быть оформлены следующим образом (табл. 6.2).

Таблица 6.2. Соответствие размера наличных расчетов установленному лимиту

При проверке кассовых операций особое внимание уделяется выяснению полноты, своевременности и правильности оприходования денежной наличности в результате поступлений из банка, возврата подотчетных сумм, выручки, взносов арендной платы и прочих доходов. Поступления из банка проверяются путем сверки идентичных сумм, записанных в корешках чеков, выписках банка и приходных кассовых ордерах. Поступление выручки изучается путем сверки сумм в приходных кассовых ордерах, накладных и счетах-фактурах, лентах кассового аппарата и т. п. Возврат неиспользованных авансов анализируется по приходным кассовым ордерам.

Результаты проверки оформляются аудитором следующим образом (табл. 6.3).

Таблица 6.3. Проверка поступления денег в кассу

Проверяя расход наличных денежных средств из кассы, аудитор должен обратить внимание на юридическую обоснованность выдачи денег, т. е. на наличие приказов и распоряжений на премирование сотрудников, на оказание материальной помощи, на командировки, на выдачу средств на представительские расходы; доверенностей от сторонних организаций; исполнительных листов и др. Устанавливается также целевое использование средств, полученных из банка по чеку.

Если организация ведет расчеты с физическими лицами с применением ККТ, то необходимо проверить, вся ли ККТ прошла регистрацию в государственной налоговой инспекции, о чем будут свидетельствовать карточки регистрации ККТ. Журналы регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин должны вестись по форме № КМ-5, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132. Журналы должны быть прошиты, пронумерованы, подписаны руководителем, главным бухгалтером и представителем налогового органа.

Результаты выборочной проверки полноты и своевременности оприходования наличной денежной выручки в кассу оформляются следующим образом (табл. 6.4).

Таблица 6.4. Оприходование выручки в кассу

При проверке порядка хранения свободных денежных средств в кассах организации устанавливается его соответствие Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации, согласно которому:

– касса организации должна находиться в изолированном помещении, предназначенном для приема, выдачи и временного хранения наличных денег;

– должна быть обеспечена сохранность денег в помещении кассы, а также при доставке их из учреждения банка и сдаче в банк;

– все наличные деньги и ценные бумаги должны храниться в несгораемых металлических шкафах или в комбинированных и обычных металлических шкафах, которые по окончании работы кассы закрываются ключом и опечатываются печатью кассира.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита денежных средств:

– отсутствие первичных кассовых документов или оформление их с нарушением установленных требований;

– выплаты подотчетным лицам на основании документов, подтверждающих расходы, без оформления авансовых отчетов;

– несоблюдение установленного лимита расчетов наличными деньгами между юридическими лицами;

– арифметические ошибки при подсчете оборотов и остатков в учетных регистрах при ручном ведении учета;

– неполное оприходование денежной выручки, связанное с тем, что кассиры оставляют в кассах организации небольшой размер денежных средств на «размен»;

– отсутствие платежных документов, подтверждающих факт совершения операций, или оформление их ненадлежащим образом;

– отсутствие приложений к платежным документам, послуживших основанием для совершения операций;

– перечисление авансов по бестоварным счетам без предварительного оформления договора и по другим сомнительным операциям;

– несоответствие данных в платежных поручениях данным выписки банка;

– некорректная корреспонденция счетов по учету банковских операций.

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (приложение 6.1) руководителю проверки.

Процедура 1. Сопоставление данных оборотно-сальдовой ведомости (или Главной книги) по счетам денежных средств с данными бухгалтерского баланса (форма № 1)

Процедура 2. Сопоставление сумм остатков на конец периода на счетах согласно расшифровке с суммами согласно банковским выпискам

Процедура 3. Анализ остатков денежных средств на предмет наличия необычных статей

Процедура 4. Подтверждение суммы денежных средств в иностранной валюте на конец отчетного периода

Денежные средства являются подвижными и легко реализуемыми активами. Наибольшую активность имеют наличные деньги. Их движение совершается посредством кассовых операций. При аудите в этой области следует руководствоваться основными документами:

• 1. Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный решением совета директоров Банка России от 22.09.93 г. N 40;
• 2. Положение Банка России от 5.01.98 г. N 14-П "О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации", утвержденное Банком России 19.12.97 г (с изменениями и дополнениями от 22.01.99 г.);
• 3. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 г. N 49.
• 4. Письмо Минфина России от 20.04.95 г. N 16-00-30-35 "Об утверждении форм документов строгой отчетности";
• 5. Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями);
• 6. Федеральный закон от 22.05.03 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт";
• 7. Письмо Минфина России от 30.08.93 г. N 104 "Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением";
• 8. Указания Банка России от 14.11.01 г. N 1050-У "Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке";
• 9. Постановление Госкомстата России от 18.08.98 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (с изменениями и дополнениями).

Основная цель аудиторской проверки кассовых операций налогоплательщика - установить их законность, достоверность и целесообразность совершения, а также правильность отражения в учете. От аудиторов требуется повышенное внимание, так как на практике наибольшее количество нарушений и злоупотреблений должностных лиц связано именно с этим участком учета.

В задачи аудита кассовых операций входят:

• · проверка своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете операций с денежными средствами при соблюдении требований законодательства Российской Федерации;
• · правильное документальное оформление операций с денежными средствами в соответствии с установленными правилами ведения кассовых операций;
• · контроль за сохранностью денежных средств, документов в кассе и их целевым использованием;
• · своевременное проведение инвентаризации денежных средств в кассе, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета.

Последовательность работ при проведении аудита денежных средств можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита денежных средств.

Приступая к проверке операций с денежными средствами, аудитор должен собрать по возможности полную информацию о состоянии внутреннего контроля по данному участку учета. Выяснить, как соблюдается кассовая дисциплина, насколько жестко контролируются операции с денежной наличностью, в том числе с валютой, как обеспечивается санкционирование различных платежей из кассы, можно путем фактической проверки, обследования, наблюдения и т.д. Полезным способом получения необходимых данных является тестирование по заранее подготовленному вопроснику. Вопросник аудитора составляется таким образом, что в большинстве случаев ответ не надо вписывать, так как аудитор отмечает в вопроснике полученный ответ, номер процедуры и номер предварительного вывода. Вопросник построен по принципу блок-схемы: если нет необходимости задавать какой-либо вопрос, номер следующего вопроса указан в графе «Номер следующего вопроса».

Таблица 1 Вопросник для обследования учета кассовых операций

Вопросник аудитора составляется в трех экземплярах, на каждом из них проставляются должность, фамилия, имя и отчество лица, с которым будет проведена беседа.

По результатам данного вопросника аудитор оценивает состояние внутреннего контроля, дает предварительную оценку соблюдения кассовой дисциплины, определяет наиболее уязвимые с точки зрения злоупотреблений места и планирует основные процедуры. Результаты тестирования помогут установить фактическое отношение администрации предприятия к организации учета, обеспечению сохранности и целевого использования денежных средств на предприятии. Аудитор намечает для себя объекты повышенного внимания при планировании контрольных процедур, последовательность этапов проведения проверки, конкретные источники получения данных, уточняет аудиторский риск.

После того когда составлен вопросник аудитор с целью упорядочения результатов аудита разрабатывает специальную программу проверки кассовых операций. Правильно составленная программа поможет аудитору последовательно проверить различные участки учета операций с денежными средствами, избегая повторов и пропусков, целенаправленно провести сбор необходимых доказательств и их документирование, т.е аудитор проверяет правильность оформления первичных кассовых документов, книг, журналов. Для этого изучаются: кассовая книга, отчеты кассира, приходные кассовые ордера, расходные кассовые ордера, журналы (книги) регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, журнал (книга) регистрации выданных доверенностей, журнал (книга) регистрации депонентов, журнал (книга) регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей, оправдательные документы к кассовым документам, авансовые отчеты.

Многочисленные и разнообразные операции движения денежных средств в кассе предприятия находят отражение в следующих регистрах синтетического учета и отчетности:

• · Главная книга;
• · Журнал-ордер №1 и ведомость №1;
• · Регистры синтетического учета кассовых операций по счету 50 «Касса»;
• · Бухгалтерский баланс (форма №1, строка 261);
• · Отчет о движении денежных средств (форма №4).

Основными документами, с которыми необходимо ознакомиться аудитору в ходе аудиторской проверки кассовых операций, являются

• · · Кассовая книга;
• · · Отчеты кассира;
• · Приходные и расходные ордера;
• · Журнал регистрации приходных кассовых ордеров;
• · Журнал регистрации расходных кассовых ордеров;
• · Журнал регистрации выданных доверенностей;
• · Журнал регистрации депонентов;
• · Журнал регистрации расчетно-платежных ведомостей;
• · Авансовые отчеты;
• · Оправдательные документы к авансовым отчетам.

При проведении аудиторской проверки ведется выборочная проверка операций и документов. Проверка проводится выборочно исходя из предварительного знакомства с деятельностью организации и выявления критический точек. По которым наиболее вероятно появление ошибок. В этом случае аудитор может сэкономить время на проверке традиционных, рутинных операций, постоянно повторяющихся, ошибки по которым менее вероятны.

В аудиторской практике применяется принцип существенности. Исходя из этого принципа, аудиторы обязаны установить не абсолютную точность данных проверяемой бухгалтерской отчетности, а ее достоверность во всех существенных аспектах.

Существенными в аудите признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности аудируемого лица. Использование принципа существенности при составлении аудиторского заключения означает, что в нем изложены все существенные обстоятельства, обнаруженные при проведении аудита и никакие иные существенные обстоятельства аудиторской организацией обнаружены не были.

Уровень существенности - это то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не в состоянии делать ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При определении уровня существенности за основу принимаются базовые показатели бухгалтерской отчетности.

Согласно стандарту аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» рекомендовано использовать следующие показатели: балансовая прибыль организации, валовый объем реализации без НДС, валюта баланса, собственный капитал и общие затраты организации.

Уровень существенности рассчитывается в доле от базовых показателей. Система базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, а также их изменения утверждаются решением исполнительного органа аудиторской фирмы.

Таблица 2

Пример определения уровня существенности

Показатель Суммовое значение показателя Доля в % Значение,

применяемое

для уровня

существенности

Прибыль до налогообложения 37703 5 1885

Выручка от продаж без НДС 405087 2 8101

Валюта баланса 562294 2 11245

Капитал и резервы 415817 10 41581

Расходы 75695 2 1513

Среднее арифметическое показателей составляет:

(1885+8101+11245+41581+1513)/5=12865

Наименьшее значение отличается от среднего на

(12865-1513)/12865?100%=88,2%

Наибольшее значение отличается от среднего на

(41581-12865)/12865?100%=22,3%

При дальнейших расчетах отбрасывают наименьшее значение. Новое среднее арифметическое составит

(1885+8101+11245+41581)/4=15703

Аудиторы обязаны принимать во внимание уровень существенности: на этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур; в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур; на этапе завершения аудита при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности.

Непосредственно с проведением аудита связан аудиторский риск. Аудиторский риск - это объективно существующая вероятность допущения возможных неточностей и отклонений от реальных данных, возникающая в ходе аудиторской проверки компании. Общий аудиторский риск определяется как вероятность формирования неверного мнения аудитора о достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности и, как следствие, составления неправильного заключения по результатам проверки. В аудиторской среде развитых западных стран считается, что уровень общего аудиторского риска, равный 5 процентам, является приемлемым. На величину аудиторского риска влияет степень знания персоналом системы бухгалтерского учета, изменений в нормативно-правовой системе, степень компьютеризации, порядок сменяемости руководства. Риск никогда не может быть сведен к нулю, поэтому задача аудитора состоит в минимизации вероятности возникновения ошибок.

Общий аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, средств контроля и риск необнаружения.

Наличие неотъемлемого риска обусловлено как характеристиками фирмы-клиента, так и условиями «окружающей среды». Которые невозможно проверить с помощью средств внутреннего контроля.

Контрольный риск связан с опасностью необнаружения системой внутреннего контроля существенных ошибок.

Риск необнаружения вытекает из имеющейся всегда вероятности невыявления в процессе проведения аудиторских проверок существенных ошибок, пропущенных системой внутреннего контроля. Риск необнаружения подразделяется на аналитический риск, вытекающий из опасности пропуска ошибок при проведении аналитических процедур. И риск при выборке на существенность. Риск тестов на существенность выступает в качестве балансирующего показателя в формуле общего аудиторского риска.

Таблица 3.

Программа аудиторской проверки кассовых операций

Организация____________________ Аудитор_____________

Проверяемый период____________ Дата начала проверки____

Предоставленные документы______ Проверяемый период_____

Масштаб выборки______________ Дата окончания проверки___

При проверке кассовых операций особое внимание уделяется выяснению полноты, своевременности и правильности оприходования денежной наличности в результате поступлений из банка, возврата подотчетных сумм, выручки, взносов арендной платы и других операционных и внереализационных доходов. Поступления из банка проверяются путем сверки идентичных сумм, записанных в корешках чеков, выписках банка и приходных кассовых ордерах. Поступление выручки изучается путем сверки сумм в приходных кассовых ордерах, накладных и счетах-фактурах, лентах кассового аппарата и т.п. Возврат неиспользованных авансов анализируется по приходным кассовым ордерам

Проверяя расходование наличных денежных средств из кассы, аудитор должен обратить внимание на юридическую обоснованность выдачи денег, т.е. на наличие приказов и распоряжений на премирование сотрудников, на оказание материальной помощи, на командировки, на выдачу средств на представительские расходы; доверенностей от сторонних организаций; исполнительных листов и др. Устанавливается также целевое использование средств, полученных из банка по чеку.

На заключительном этапе аудита денежных средств организации формируется пакет рабочих документов аудитора и составляется аудиторский отчет, который представляется вместе с рабочей документацией руководителю проверки.

Аудиторский отчет содержит мнение аудитора. Это мнение выражается в одной из форм аудиторского заключения:

• 1) безусловно положительное заключение означает, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета;
• 2) мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения;
• 3) отрицательное мнение следует выражать тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для бухгалтерской отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.