Что представляет выручка от реализации продукции. Как отражается выручка в бухгалтерском балансе

Осуществляя экономическую деятельность, компания автоматически получает от нее доход. Последний, приобретая форму денежного потока, делится на следующие виды : финансовый доход, полученный от инвестиций, основной.

Прибыль, полученная от основной деятельности – это выручка, которую компания может получить от продажи изделий, услуг либо работ.

Так же существует прибыль, полученная благодаря вложениям в инвестиции — это результат, полученный от продажиценных бумаг или внеоборотных активов.

Если же говорить о прибыли, полученной от финансирования , то это результат от процедуры размещения среди вкладчиков акций предприятия и облигаций.

Прибыль, получаемая от реализации закупленного или произведенного товара , состоит из денежных средств, которые поступили на счет благодаря продаже. Выручка, появившаяся у компании благодаря продаже — это и есть главный источник денег в организации.

В России существует несколько методик определения момента реализации :

1. Метод отгрузки или начислений.
2. Реализация по оплате (кассовый способ). Прибыль в таком методе будет определяться лишь после того, как на счет компании поступили денежные средства от приобретения товара. Чаще всего именно этим методом пользуются компании с небольшой финансовой прибылью.

Малые организации имеют право не использовать метод отгрузки. Что же до всех остальных, то они должны использовать только его.

Если же брать в расчет небольшие организации, то прибыль таких компаний в бухучете может быть проставлена лишь после того, как покупатель сможет ее оплатить.

Прибыль в бухучете определяется по мере того, как осуществляются отгрузки.

В том случае, если компания признает выручку от продажи изделий по факту их отгрузки, то обязательства по уплате налогов возникают вне зависимости от того, получила компания от покупателя деньги или нет.

В данном случае компания может воспользоваться созданием резерва, осуществляемого по сомнительным долгам, который создается из выручки до начала налогообложения. При этом сомнительными долгами будет дебиторская задолженность , которая не имеет гарантий и срок погашения которой уже прошел.

Для того чтобы определить, насколько сильна компания в финансовом плане, следует обратить внимание на ее выручку, полученную от реализации товара. Так, руководство компании при совершении финансовой деятельности должно понимать, что у них должны иметься оборотные средства, позволяющие уплачивать налоги еще до того, как покупатель впервые оплатил товар.

Можно воспользоваться кассовым методом, который снимет данную проблему, однако он же не позволит создать резерв по сомнительным долгам.

Размер получаемой выручки от продажи, равный совокупным затратам, называется в бухгалтерском учете критическим объемом реализации . От этого значения зависит доход компании. Так, если компания будет получать денежные средства, размер которых меньше данного значения, последствием этого станет убыток компании. Если же выручка, наоборот, будет больше, то компания получит существенную прибыль от продаж.

КО = Пос / (Ц — Пер)

На сумму прибыли от продажи влияют такие факторы, как объем продаж, а также цена продукции.

Прибыль, полученная от продажи товара в бухучете, рассчитывается следующим образом :

1. Если учитываются отпускные цены + НДС и Акцизы, то это будет прибыль брутто. В бухучете такая выручка фиксируется во кредиту .
2. В том случае, если учитываются отпускные цены, но уже без акцизов и НДС, то такая выручка проходит как нетто.

Итак, что же может повлиять на размер прибыли от продаж? Это:

• то количество продукции, которое выпускается компанией;
• ассортимент товаров, предлагаемый компанией;
• качество выпускаемых товаров;
• цены, установленные на товар;
• сроки, в течение которых доставляется товар;
• ритмичность отгружаемого товара;
• время, в течение которого осуществляется документооборот;
• соблюдение тех обязательств, которые прописаны в договоре.

Учет

В настоящее время на практике используется лишь несколько вариантов учета прибыли от продажи товара, которые позволяют определить момент перехода права собственности от компании, которая продает товар, к лицу, его приобретающему. Метод отражения прибыли определяется, прежде всего, моментом продажи товара и устанавливается либо по тому моменту, когда была осуществлена отгрузка товара, либо по его оплате.

В том случае, если используется последний метод, то моментом продажи будет факт поступления денег от покупателя на счет к продавцу.

Если же используется первый метод, то моментом продажи можно назвать факт того, что товар был отгружен, а так же предъявление покупателю расчетных документов.

Основные проводки касаемо учета продажи кассовым методом указаны ниже.

В том случае, если используется данный метод, то датой зачисления средств на счет от покупателя будет тот момент, когда будет закрыт счет 90 и определится финансовый результат от продажи товара.

Если же используется отгрузочный метод, то товар будет считаться проданным в том случае, если его уже успели отгрузить, а по оплате были предоставлены все необходимые документы. В данном случае информация будет регистрироваться на счете 62. Далее будут перечислены проводки по данному счету:

Если использовать данный способ отчисления, то предъявление квитанции об оплате, а так же дата отгрузки изделий как раз и станут моментом закрытия счета, а так же определением денежного результата от осуществленной продажи.

Если продажа будет учитываться данным образом, то в проводке Дебет 51 и Кредит 90 между 90 и 51 счетами встанет 62 счет, что будет отражено следующими записями :

Дт.51 Кт.62 и Дт.62 Кт.90

Следует помнить о том, что для того чтобы правильно оплачивать налоги, нужно использовать метод начисления . Однако тем компаниям, у которых выручка за предыдущие четыре квартала менее одного миллиона, за квартал можно использовать обычный кассовый метод учета продажи товара.

Если указан показатель Дт.62 Кт.90-1, то имеется ввиду, что отражена .

В том случае, если проставлены значения Дт.90-2 Кт.41 (43, 45, 20), то таким образом проставлена себестоимость различных продаваемых товаров.

Если в бухучете стоит проводка Дт.90-3 Кт.68, то таким образом начислен налог по проданным товарам.

В конце месяца на основании информации, прописанной в счете 90, считается результат по полученным денежным средствам. Для этого следует сделать следующие вычисления :

1. Высчитать, сколько будет оборот, полученный по дебету, за прошедший месяц (здесь будут суммироваться значения второго и третьего счета).
2. Дополнительно должен быть просчитан оборот, осуществляемый по кредиту, за отчётный месяц, что прописывается в первом субсчете.

В конечном счете, для того чтобы получить нужную цифру, из оборота, осуществляемого по дебету, вычитаем оборот, прошедший по кредиту.

1. В том случае, если после таких расчетов получилось отрицательное число, то это полученная прибыль, которую следует провести как проводку Дт.90-9 Кт.99.
2. Если же число оказалось после расчета положительным, то это понесенные компанией убытки, которые проводятся как Дт.99 Кт.90-9.

Стоит помнить о том, что в конце года счет обязательно должен быть закрыт. А потому закрывается он таким образом, чтоб сальдо по каждому субсчету и счету равнялось нулю. При этом, если говорить конкретно о субсчетах, то все они закрываются на 90-9.

Субсчет 90-1 : все записи осуществляются исключительно по кредиту, в итоге выходит, что сальдо на таком субсчете всегда может быть исключительно кредитовое. А потому, чтобы приравнять его к нулю, необходимо вывести число сальдо по кредиту и осуществить проводку на сумму Дт.90-1 Кт.90-9. Как результат – конечное сальдо на первом субсчете станет нулевым.

Субсчет 90-2 . Здесь все записи, наоборот, проводятся только по дебету, а потому и сальдо, соответственно, будет дебетовым. Поэтому следует просчитать сальдо и оборот по данному дебету, а затем осуществить проводку Дт.90-9 и Кт.90-2. В результате таких операций сальдо по кредиту и дебету станут одинаковые, а конечный результат окажется равен нулю.

Субсчет 90-3 . Здесь все будет так же, как и во втором.

Субсчет 90-9 . Благодаря проводкам, осуществляемым в предыдущих субсчетах, конечное сальдо здесь так же окажется равно нулю.

В результате осуществления подобных процедур счет 90 полностью закрывается, его сальдо аннулируется, а начиная с нового года вновь открывается.

Особенности раздельного отражения выручки в 1С представлено в данной инструкции.

Один из основных показателей результативности любого вида бизнеса – прибыль от продаж, формула которой приведена далее. Мало знать, как рассчитать это значение, необходимо еще и правильно отразить итоги работы предприятия в бухгалтерской отчетности.

Что такое прибыль от продаж

В целом показатели прибыли характеризуют уровень доходности и успешности деятельности любой организации. Независимо от того, какой правовой статус имеет компания, какими коммерческими направлениями занимается, оценка эффективности ведется с помощью расчета прибыли. Показатель вычисляется путем сравнения полученных за отчетный период доходов, то есть выручки, и понесенных расходов (затрат).

В бухучете различают несколько видов прибыли – валовая, от продаж, до налогообложения, чистая. Если рассматривать особенности формирования прибыли от продаж, становится понятно, что подобное значение помогает определить общую сумму прибыли, извлеченную фирмой за заданный период. При этом в расчет берутся данные по основным видам ОКВЭД, заявленным в уставной документации предприятия. А для того, чтобы учесть и прочие виды деятельности, предназначен показатель прибыли до налогообложения.

Прибыль от продаж – формула

Как рассчитывать значение, видно из строк формы 2 «Отчет о финрезультатах». Прибыль от продаж указывается по стр. 2200 с разбивкой на текущий год и предыдущий. Формула имеет следующий вид:

Прибыль от продаж (стр. 2200) = Прибыль валовая (стр. 2100) – Расходы коммерческие (стр. 2210) – Расходы управленческие (стр. 2220).

Прибыль валовая (стр. 2100) = Выручка (стр. 2110) – Продажная себестоимость (стр. 2120).

Обратите внимание! При определении выручки не учитываются значения НДС и акцизов, поскольку эти налоги относятся к возмещаемым.

Для заполнения формы 2 сведения берутся из данных бухучета предприятия за отчетный финансовый период. Обычно это год, но при необходимости можно проводить анализ показателей в динамике и за другой временной промежуток – месяц, полугодие, квартал, 9 мес. и т.д. Какие счета понадобятся? Прежде всего, это сч. 90 и 91. Для уточнения информации анализируются данные корреспондирующих счетов – 62, 68, 44, 26, 23, 20 и др.

Чтобы точно определить нужные значения прибыли, главное – четко понимать, какой именно показатель требуется рассчитать. Для анализа эффективности работы всей организации выполняется общий расчет, а для оценки успешности отдельных подразделений или видов деятельности осуществляется разбивка данных по требуемым критериям.

А как отражается прибыль в бухбалансе? Об этом – далее.

Прибыль от продаж в балансе – строка

Актуальные бланки финотчетности предприятий утверждены Минфином в приказе № 66н от 02.07.10 г. Этим нормативным документом введена в силу форма 1 (Баланс), форма 2 (Отчет о финрезультатах) и другие дополнительные приложения. Сказать, какая конкретно строка - прибыль от продаж в балансе нельзя, так как указанная разбивка предусмотрена в форме 2. Именно здесь указываются рассчитанные значения валовой, продажной, чистой и иной прибыли.

В бухбалансе же отражается показатель нераспределенной прибыли (либо убытка непокрытого) по стр. 1370 раздела III Пассива. Следовательно, из формы 2 видно, какой финрезультат у предприятия за конкретный период, а из формы 1 – каков накопленный итог деятельности на заданную дату. По стр. 1370 указывается сальдо сч. 84, то есть за вычетом понесенных компанией за счет прибыли затрат (на создание резервного капитала, выдачу дивидендов и пр.). Таким образом, чтобы точно понимать, как образуется прибыль от продаж, бухгалтеру необходимо проанализировать не только финансовые отчеты, но и счета учета – 90, 91, 99, затратные счета и другие.

Балансовая прибыль - это значение, которое показывает, насколько успешно компания вела деятельности. Если итогом в формуле расчета стало положительное число, то у организации прибыль. При отрицательном значении - убыток.

Балансовая прибыль - это ключевой показатель отчетности

Балансовая прибыль — это сумма прибыли предприятия, которую получили за период работы от основной и неосновной деятельности. Показатель отражают в бухгалтерском балансе.

Понятие «балансовая прибыль предприятия» содержит результаты производства, деятельности предприятия, компании за период. Это основной финансовый показатель, по которому видно прибыль или убыток получила организация.

Балансовая прибыль в отчетности (форма 2)

В отчете о финансовых результатах есть несколько видов прибыли.

Существуют следующие показатели:

• валовая прибыль;
• прибыль (убыток) от продаж;
• прибыль (убыток) до налогообложения;
• чистая прибыль (убыток).

Как видим, понятие балансовой прибыли в отчетности (форма 2) отсутствует. Дело в том, что балансовая прибыль предприятия является значением, которое считают нарастающим итогом с начала года. А вот в годовой отчетности его нет. Причина в проводках, которые делает бухгалтер в конце года и которые обнуляют определенные счета учета. Поэтому, можно сказать, балансовая прибыль предприятия отражается в отчетности за квартал, полугодие и 9 месяцев.

Формула для расчета валовой прибыли:

Валовая прибыль (строка 2100) = Выручка (строка 2110) - Себестоимость (строка 2120)

Строка 2110 - это строка в форме 2, которая обозначает выручку от реализации продукции, товаров, работ, услуг. Ее берут без налога на добавленную стоимость и акцизов.

По строке 2120 показывают себестоимость. То есть в нее включают расходы по обычным видам деятельности.

Чтобы определить прибыль или убыток от продаж, делайте расчет по формуле:

Прибыль (убыток) от продаж (строка 2200) = Валовая прибыль (строка 2100) - Коммерческие расходы (строка 2210) - Управленческие расходы (строка 2220)

Строка в балансе 2210 - это сумма затрат от обычной деятельности организации. То есть этот элемент формулы связан с продажей товаров, работ, услуг.

Строка 2220 - это все те затраты, которые были у компании и которые связаны с управлением организацией.

Расчет для прибыли до налогообложения следующий:

Прибыль (убыток) до налогообложения (строка 2300) = прибыль (убыток) от продаж (строка 2200) + Доходы от участия в других организациях (строка 2310) + Проценты к получению (строка 2320) - Проценты к уплате (строка 2330) + Прочие доходы (строка 2340) - Прочие расходы (строка 2350)

Для этого расчета необходимо сначала заполнить строки 2310-2350 в балансовом отчете о финансовых результатах. Затем доходы прибавляем к показателю 2200 , который рассчитали ранее. Затем учитываем расходы и получаем прибыль или убыток. Результаты смотрим в строке 2300 .

Формула расчета балансовой прибыли имеет следующий вид:

Балансовая прибыль = строка 2110 - строка 2120 - строка 2210 - строка 2220 + строка 2310 + строка 2320 - строка 2330 + строка 2340 - строка 2350

В годовой отчетности балансовую прибыль можно посчитать как сумму нераспределенной прибыли из строки 1370 и налогов на прибыль, которые компания должна заплатить за год.

Балансовая прибыль в учете

Балансовую прибыль в учете можно получить, используя бухгалтерские счета. Прибыль или убыток от деятельности организации получают в результате накапливания определенной суммы в течение года на балансовом счете 99 ««Прибыли и убытки». Эти значения также отражают на счетах 91 «Прочие доходы и расходы» и 90 «Продажи».

Получается, балансовая прибыль или убыток по составу состоит из оборотов счета 99 в корреспонденции со счетами 90 и 91.

При расчете балансовой прибыли не учитывайте суммы налога на прибыль, подлежащие уплате (текущий налог это строка 2410 в форме 2). Налоги отражают на счете 68. Также не учитывайте итоговое закрытие счета 84, которое превращает накопившуюся прибыль или убыток текущего года в прибыль или убыток прошлых лет.

Как рассчитать балансовую прибыль: формула расчета

БП = Дод+ ПД-Род-ПР

Основные элементы расчета:

• доходы от основных видов деятельности (Дод);
• прочие доходы (ПД);
• расходы от основной деятельности (Род);
• прочие расходы (ПР).

Если по итогам расчетов получили положительное значение, то у компании получилась прибыль за рассматриваемый период. Отрицательное значение говорит об убытке.

Если из получившегося результата вычесть налог на прибыль (НП), то получим чистую прибыль (ЧП):

ЧП= БП-НП

В доходы включают:

• выручку от продажи;
• операционные доходы;
• внереализационные доходы.

Однако из доходов убирают:

• суммы налогов, такие как НДС, акцизы;
• налог с продаж и прочие налоги, которые поступают с выручкой;
• суммы, которые должники перечислили вам в погашение займов, кредитов;
• суммы предварительной оплаты, авансы;
• задатки и залоги;
• суммы, которые инкассировали по посредническим договорам другим физлицам и компаниям.

В расходы включают:

• затраты по обычным видам деятельности;
• операционные расходы;
• внереализационные затраты.

К расходам не относятся:

• приобретение и создание основных средств;
• приобретение нематериальных активов и других внеоборотных активов;
• вклады в капиталы других организаций;
• покупка акций и других ценных бумаг, которые не собираются перепродавать в текущих операциях;
• переводы денежных средств по посредническим договорам;
• погашение кредитов и займов;
• предварительная оплата, выданные авансы, задатки в счет оплаты.

Выручка (строка 2110)

В эту строку формы вписывают сумму выручки компании за отчетный период 2011 года (I квартал, полугодие или 9 месяцев). Здесь указывают доходы, полученные от продажи товаров, выполнения работ и оказания услуг. Выручку вписывают в нетто-оценке, то есть за вычетом НДС и акцизов. В ее состав не включают авансы, задатки и другие аналогичные платежи, полученные фирмой. Таким образом, по данной строке указывают кредитовый оборот по счету 90 "Продажи" (субсчет 1 "Выручка") за вычетом дебетового оборота по счету 90 (субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость") и 4 "Акцизы" (если компания является их плательщиком).

По тем или иным видам деятельности доходы могут быть отражены как в составе выручки, так и прочих доходов. Те доходы, которые компания получает систематически и которые связаны с ее обычной деятельностью, отражают по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета. В противном случае их вписывают в строки 2320 "Проценты к получению", 2310 "Доходы от участия в других организациях" или 2340 "Прочие доходы".

Доходами, указываемыми в строке 2110 "Выручка", могут считаться, в частности, поступления от:

Сдачи имущества в аренду или прокат;

Предоставления исключительных и неисключительных прав на патенты, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;

Участия в уставных капиталах других организаций;

Продажи акций, облигаций, векселей и других ценных бумаг.

Определить, какой именно вид деятельности является основным, можно исходя из критериев существенности и систематичности. Каждая компания устанавливает их для себя самостоятельно. Например, в бухгалтерской учетной политике она может предусмотреть, что все доходы, доля которых в общем объеме поступлений составляет более 5 процентов, считают существенными. А систематическими - те из них, которые получены 2 раза и более в течение отчетного года. Соответственно, их и указывают в составе доходов по основной деятельности.

Отметим, что если поступления по тому или иному виду деятельности составляют 5 процентов и более в общем объеме доходов, то выручку по нему можно расшифровать.

Детализацию выручки по ее видам (например от продажи готовой продукции, покупных товаров, выполнения работ, оказания услуг и т.д.) приводят в строках 21101 и 21102 расшифровки показателей Отчета (при использовании унифицированной формы).

Есть операции, доходы от которых не будут основными при любой систематичности их получения и любой доле в общей сумме выручки. К ним относят, например, поступления от продажи прочего имущества компании (основных средств, нематериальных активов, материалов). Доходы от подобных операций отражают в составе прочих по строке 2340 унифицированной формы отчета.

Признание и методы отражения выручки

Условия, при которых выручку отражают в бухгалтерском учете, перечислены в Положении по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99)*(285). Так, ее начисляют, если:

Компания имеет право на получение выручки, подтвержденное договором или другим документом;

Сумма выручки может быть определена;

Есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод компании (то есть фирма получила или получит какой-либо актив);

Право собственности (владения, пользования и распоряжения) на отгруженную продукцию перешло от компании к покупателю или работа принята заказчиком, а услуга оказана;

Расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, выручку в учете не отражают. Например, компания получила аванс в счет предстоящей отгрузки товаров. В данном случае право собственности на товары к покупателю не перешло. Следовательно, одно из необходимых условий не выполнено, и поэтому в учете фирмы отражают не выручку, а кредиторскую задолженность перед покупателем (в части полученного аванса).

Из этого правила есть исключения. Так, по части доходов от предоставления во временное пользование (владение) активов, прав на патенты, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, а также в отношении участия в уставных капиталах сторонних организаций достаточно соблюдения первых 3 условий*(286).

Договор на выполнение работ или оказание услуг может предусматривать их поэтапную сдачу (по мере готовности). В этой ситуации компания вправе отразить выручку, приходящуюся на каждый этап, принятый заказчиком*(287).

Выручку отражают в бухгалтерском учете по методу начисления. Это означает, что ее признают после отгрузки товаров покупателю или приемки результатов выполненных работ (услуг) заказчиком. Оплачены товары, работы, услуги или нет, не важно. Малым предприятиям разрешено отражать выручку кассовым методом, то есть после фактического поступления средств от покупателя (заказчика). Это предусмотрено, в частности, пунктом 20 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства*(288). Аналогичная норма закреплена в пункте 12 Положения по бухучету "Доходы организации" (ПБУ 9/99).

Общий порядок учета выручки

При методе начисления сумма выручки равна размеру поступлений от покупателя (заказчика) и его дебиторской задолженности. Она должна соответствовать договорной цене реализуемых товаров, работ или услуг*(289). Если поступления покрывают лишь часть выручки, то ее определяют как сумму поступления и дебиторской задолженности.

Компания реализует партию готовой продукции. Ее продажная стоимость, установленная договором поставки, составляет 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Себестоимость готовой продукции - 450 000 руб. В оплату продукции покупатель перечислил 320 000 руб.

При отгрузке готовой продукции покупателю и отражении поступивших от него средств делают записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

590 000 руб. - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 43

450 000 руб. - списана себестоимость готовой продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68

90 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 90-9 Кредит 99

50 000 руб. (590 000 - 450 000 - 90 000) - отражен финансовый результат от продажи готовой продукции;

Дебет 51 Кредит 62

320 000 руб. - поступили деньги от покупателя.

На конец отчетного периода по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета будет отражена выручка, равная продажной стоимости готовой продукции без НДС, в размере 500 000 руб.

Если цена реализуемых товаров, работ или услуг не установлена договором и не может быть определена из его условий, то сумму выручки исчисляют исходя из тех цен, по которым компания определяет доходы в отношении аналогичных товаров, работ или услуг в схожих обстоятельствах (то есть с учетом количества проданных товаров, условий поставки, сроков выполнения работ или оказания услуг и т.д.)*(290).

Компания оказывает услуги. Их стоимость в договоре не определена и не может быть установлена исходя из его условий. Обычно аналогичные услуги при таких же условиях фирма оказывает за 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Расходы по оказанию услуги составили 34 000 руб.

При приемке услуг покупателем в учете компании делают записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

118 000 руб. - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 20 (26)

34 000 руб. - списана себестоимость оказанных услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68

18 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 90-9 Кредит 99

66 000 руб. (118 000 - 34 000 - 18 000) - отражен финансовый результат от продажи товаров.

На конец отчетного периода по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета будет отражена выручка от оказания услуг в сумме 100 000 руб. (без НДС).

Учет выручки...

В некоторых ситуациях выручку отражают в бухгалтерском учете и отчетности в особом порядке. Например при проведении товарообменных сделок, предоставлении покупателям коммерческого кредита, скидок или бонусов, при возврате товаров покупателям, при отгрузке товаров, работ или услуг, стоимость которых выражена в условных денежных единицах или иностранной валюте, и т.д. Остановимся на этих случаях подробнее.

При совершении товарообменных (бартерных) сделок

При отражении выручки по подобным операциям возможны 2 варианта. Первый - выручка равна стоимости тех ценностей, которые компания получила в обмен. Ее определяют исходя из цен, по которым компания их покупает в "сравнимых обстоятельствах" (то есть в таком же количестве, такого же качества, с теми же условиями поставки).

Торговая фирма регулярно покупает микроволновые печи по стоимости 10 000 руб./шт.

В рамках товарообменной сделки было приобретено 50 шт. такого же имущества. В этой ситуации бухгалтер фирмы должен отразить выручку в сумме:

10 000 руб./шт. х 50 шт. = 500 000 руб.

При заполнении отчета выручку, отражаемую в строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета, уменьшают на сумму налога на добавленную стоимость.

Второй вариант используют, если ранее подобных ценностей фирма не приобретала. Тогда выручка будет равна стоимости ценностей, не полученных, а переданных в обмен. Ее определяют исходя из той цены, по которой компания их продает в сравнимых обстоятельствах.

Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что партия микроволновых печей обменивается на 60 мониторов для ЭВМ. При этом ранее компания микроволновые печи не приобретала. Обычно мониторы фирма продает по цене 9 200 руб./шт.

В этом случае сумма выручки составит:

9 200 руб./шт. х 60 шт. = 552 000 руб.

При отражении выручки по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета ее также уменьшают на сумму НДС.

А как поступить, если ранее обмениваемые ценности фирма не приобретала и не продавала? Ответа на этот вопрос в ПБУ 9/99 нет. Поэтому бухгалтеру придется решать эту проблему самому. На наш взгляд, нужно основываться на тех же принципах, о которых мы рассказали. При этом за основу взять рыночные цены полученных ценностей, а при их отсутствии - проданных.

При предоставлении покупателю коммерческого кредита

Компания может предоставить покупателю коммерческий кредит (то есть отсрочку платежа). В этом случае помимо стоимости товара он должен перечислить фирме проценты за отсрочку в его оплате. Обычно их начисляют за каждый день отсрочки платежа. Размер ставки и порядок начисления процентов устанавливают договором.

Сумму данных процентов фирма должна учесть в составе выручки от продаж*(291). В аналогичном порядке отражают и проценты или дисконт по товарным векселям. При этом такие поступления облагают НДС. Конечно, при условии, что стоимость товаров, отгруженных покупателю, облагается этим налогом. С процентов по коммерческому кредиту НДС начисляют по расчетной ставке (10/110 или 18/118) в момент их поступления. При этом Налоговым кодексом установлены особые правила начисления этого налога с процентов по товарным векселям. Так, налог начисляют с той их суммы, которая превышает ставку рефинансирования банка России. Оставшаяся сумма процентов НДС не облагается.

Отметим, что такие же правила действуют и в отношении процентов по товарному кредиту. При этом его очень часто путают с коммерческим кредитом. Однако между ними есть значительная разница. В рамках товарного кредита одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заемщику) те или иные ценности (например те же товары). Заемщик через какое-то время обязан их вернуть и заплатить проценты. В отличие от товарного, коммерческий кредит - это отсрочка платежа за поставленные товары. Если проценты по коммерческому кредиту облагают НДС в полной сумме, то по товарному - только в той их части, которая превышает ставку рефинансирования.

Торговая компания продала товары стоимостью 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Товар облагается НДС по ставке 18%. Покупатель оплачивает товары спустя 60 дн. после их отгрузки продавцом. За каждый день отсрочки по оплате товаров он должен заплатить проценты из расчета 20% годовых. Проценты начисляются исходя из полной стоимости товаров с учетом НДС. Предположим, что ставка рефинансирования Банка России составляет 7% годовых (цифра условная). Отгрузка и оплата товаров произошли в одном отчетном периоде.

Сумма процентов, полученных от покупателя, составила:

1 180 000 руб. х 20% : 365 дн. х 60 дн. = 38 795 руб.

Ситуация 1

Покупатель получил отсрочку по оплате товаров в рамках договора поставки (коммерческий кредит). В данном случае проценты за отсрочку нужно облагать НДС только в полной сумме (38 795 руб.). Указанные операции бухгалтер отразил проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1

Дебет 90-3 Кредит 68

Дебет 62 Кредит 90-1

38 795 руб. - доначислена выручка на сумму процентов по коммерческому кредиту;

Дебет 51 Кредит 62

Дебет 90-3 Кредит 68

5918 руб. (38 795 руб. х 18/118) - начислен НДС с процентов по коммерческому кредиту.

1 180 000 + 38 795 - 180 000 - 5918 = 1 032 877 руб.

Ситуация 2

Покупатель выдал продавцу собственный (товарный) вексель. В данном случае проценты за отсрочку нужно облагать налогом только в той части, которая превышает ставку рефинансирования (7%). Сумма процентов, рассчитанная исходя из этой ставки, составит:

1 180 000 руб. х 7% : 365 дн. х 60 дн. = 13 578 руб.

Сумма превышения, облагаемая НДС, составит:

38 795 - 13 578 = 25 217 руб.

Указанные операции бухгалтер отразил проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1

1 180 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

180 000 руб. - начислен НДС со стоимости отгруженного товара;

Дебет 62 Кредит 90-1

38 795 руб. - доначислена выручка на сумму процентов по векселю;

Дебет 51 Кредит 62

1 218 795 руб. (1 180 000 + 38 795) - поступили деньги от покупателя;

Дебет 90-3 Кредит 68

3847 руб. (25 217 руб. х 18/118) - начислен НДС с процентов по векселю.

В строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета нужно указать выручку за вычетом НДС в сумме:

1 180 000 + 38 795 - 180 000 - 3847 = 1 034 948 руб.

Данный порядок расчета и отражения в учете процентов применим при условии, что на момент отгрузки товаров продавец может достоверно определить их сумму. В ряде случаев это сделать невозможно. Например, если проценты по кредиту начисляются за каждый день отсрочки платежа и срок, в течение которого покупатель расплатится с продавцом, заранее не известен. Следовательно, до момента оплаты товаров продавец не сможет рассчитать сумму процентов, причитающихся к получению. При этом по правилам бухгалтерского учета выручку отражают в учете только при условии, что ее сумма может быть определена*(292).

В данной ситуации бухгалтер может поступить так:

Отразить выручку на день отгрузки товаров без учета суммы процентов по коммерческому кредиту;

Доначислять сумму выручки по итогам каждого месяца, по окончании которого товар оплачен не был, исходя из суммы процентов, которые причитаются к получению;

После поступления выручки произвести ее окончательный расчет.

Подробнее о порядке отражения выручки в данной ситуации читайте в разделе "Дебиторская задолженность" (строка 1230).

При получении выручки в инвалюте или условных денежных единицах

Стоимость товаров (работ, услуг), которые продает компания, может быть установлена или выражена в условных денежных единицах или иностранной валюте (например долларах США или евро). В этой ситуации выручку рассчитывают по тому курсу валюты, который действует на день перехода права собственности (приемки результатов работ, услуг) на отгруженные товары (работы, услуги) от продавца к покупателю. Это предусмотрено пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006)*(293).

Как правило, курсы иностранных валют, действующие на день отгрузки ценностей (выполнения работ, оказания услуг) и на дату их оплаты, различаются. Поэтому в бухгалтерском учете компании возникнут курсовые разницы. Их отражают исходя из наиболее ранней даты*(294):

На день погашения задолженности;

На день составления бухгалтерской отчетности.

На возникшие курсовые разницы уменьшают (отрицательные) или увеличивают (положительные) дебиторскую задолженность покупателя. На размер выручки, отражаемой по строке "Выручка" отчета, они не влияют. Сумму курсовых разниц включают в состав прочих доходов или расходов и отражают по счету 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет 1 "Прочие доходы" или 2 "Прочие расходы").

Компания отгрузила товар покупателю. Согласно договору его стоимость выражена в долларах США и составляет 118 000 USD (в том числе НДС - 18 000 USD). Себестоимость товара - 2 000 000 руб. Товар отгружен и оплачен в одном отчетном периоде.

Ситуация 1

На дату отгрузки товаров - 29 руб./USD;

На дату оплаты товара - 30 руб./USD.

Дебет 62 Кредит 90-1

3 422 000 руб. (118 000 USD х 29 руб./USD) - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 41

Дебет 90-3 Кредит 68

522 000 руб. (18 000 USD х 29 руб./USD) - начислен НДС с выручки от продаж;

Дебет 90-9 Кредит 99

900 000 руб. (3 422 000 - 2 000 000 - 522 000) - отражен финансовый результат от продаж;

Дебет 51 Кредит 62

3 540 000 руб. (118 000 USD х 30 руб./USD) - поступили средства от покупателя;

Дебет 62 Кредит 91-1

118 000 руб. (118 000 USD х (30 руб./USD - 29 руб./USD)) - отражена положительная суммовая разница;

Дебет 91-2 Кредит 68

18 000 руб. (118 000 руб. х 18/118) - доначислен НДС с положительной суммовой разницы.

3 422 000 - 522 000 = 2 900 000 руб.

Ситуация 2

На дату отгрузки товаров - 30 руб./USD;

На дату оплаты товаров - 29 руб./USD.

При отгрузке товаров и поступлении денежных средств от покупателя в учете компании сделаны записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

3 540 000 руб. (118 000 USD х 30 руб./USD) - отражена выручка от продаж;

Дебет 90-2 Кредит 41

2 000 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

540 000 руб. (18 000 USD х 30 руб./USD) - начислен НДС с выручки от продаж;

Дебет 90-9 Кредит 99

1 000 000 руб. (3 540 000 - 540 000 - 2 000 000) - отражен финансовый результат от продаж;

Дебет 51 Кредит 62

3 422 000 руб. (118 000 USD х 29 руб./USD) - поступили средства от покупателя;

Дебет 91-2 Кредит 62

118 000 руб. (118 000 USD х (30 руб./USD - 29 руб./USD)) - отражена отрицательная суммовая разница.

Сумма выручки, отражаемая в строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета (без НДС), составит:

3 540 000 - 540 000 = 3 000 000 руб.

При особом порядке перехода права собственности

Договором поставки может быть установлен особый порядок перехода права собственности на товары, отгруженные покупателям. Например после выполнения тех или иных условий (доставки товаров в определенный пункт, оплаты ценностей покупателем и т.д.). В такой ситуации выручку от продаж отражают в бухгалтерском учете только после выполнения продавцом или покупателем всех условий договора. До этого момента стоимость товаров с учета продавца не списывают. Они продолжают числиться на счете 41 "Товары" (например, если договором предусмотрена доставка ценностей до определенного пункта) или 45 "Товары отгруженные" (например, если договором предусмотрено, что право собственности на ценности переходит к покупателю после их оплаты). Стоимость такого имущества учитывают в строке 1210 "Запасы" новой унифицированной формы бухгалтерского баланса.

Компания отгружает товары по договору поставки, которым предусмотрено, что право собственности на них покупатель получает только после полной оплаты ценностей. Себестоимость отгруженных товаров составляет 300 000 руб. Их продажная цена - 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.).

Фирма отгрузила товары в I кв., а оплата за них поступила во II кв.

После отгрузки товаров покупателю в учете компании делают записи:

Дебет 45 Кредит 41

300 000 руб. - списана себестоимость товаров, переданных покупателю;

Дебет 76 Кредит 68

72 000 руб. - начислен НДС со стоимости отгруженных товаров.

На конец I кв. выручку от продажи товаров не отражают. Их стоимость в размере 300 000 руб. вписывают в строку 1210 "Запасы" бухгалтерского баланса.

После поступления оплаты от покупателя бухгалтер сделает записи:

Дебет 51 Кредит 62

472 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 62 Кредит 90-1

472 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 45

300 000 руб. - списана фактическая себестоимость товаров;

Дебет 90-3 Кредит 76

72 000 руб. - списан НДС, ранее начисленный при отгрузке товаров;

Дебет 90-9 Кредит 99

100 000 руб. (472 000 - 300 000 - 72 000) - отражен финансовый результат от реализации товаров.

По результатам полугодия бухгалтер компании должен отразить по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета выручку от продажи товаров (без НДС) в сумме:

472 000 - 72 000 = 400 000 руб.

При продаже товаров в рамках посреднического договора

Компания может продавать свои товары через посредника. Например по договорам комиссии, поручения или агентскому договору. В этой ситуации выручку от продажи ценностей отражают в учете только после того, как товары будут отгружены посредником в адрес конечного покупателя. О дате такой отгрузки посредник должен сообщить компании (например, отразив эту информацию в отчете или передав ему копии отгрузочных документов). При этом в сумму выручки включают ту стоимость товаров, по которой он был реализован посредником конечному покупателю. Сумму его вознаграждения включают в состав расходов компании. Выручку от продаж она не уменьшает даже при условии, что посредник удерживает вознаграждение из денежных средств, полученных от покупателя и причитающихся компании.

При передаче товаров посреднику НДС с их продажной стоимости к уплате в бюджет не начисляют. Такая операция не считается отгрузкой товаров. Налог нужно начислить на дату первого по времени составления первичного документа, оформленного на конечного покупателя*(295).

Компания продает товары через посредника по договору комиссии. Себестоимость товаров составила 560 000 руб. По договору посредник должен продать товары за 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.). Сумма его вознаграждения составляет 10% от продажной стоимости готовой продукции - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).

При передаче товаров посреднику нужно сделать запись:

Дебет 45 Кредит 41

560 000 руб. - отражена стоимость товаров, переданных на реализацию посреднику.

Если на конец отчетного периода товары не будут отгружены конечному покупателю, их стоимость в размере 560 000 руб. отражают по строке "Товары отгруженные" бухгалтерского баланса. Выручку от продажи ценностей в отчете не указывают.

После получения от посредника уведомления о дальнейшей отгрузке товаров в учете компании делают записи:

Дебет 19 Кредит 76

18 000 руб. - учтен НДС по вознаграждению посредника;

Дебет 44 Кредит 76

100 000 руб. (118 000 - 18 000) - учтено вознаграждение посредника;

Дебет 68 Кредит 19

18 000 руб. - принят к вычету НДС по вознаграждению посредника;

Дебет 62 Кредит 90-1

1 180 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров, отгруженных конечному покупателю;

Дебет 90-2 Кредит 45

560 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-2 Кредит 44

100 000 руб. - списана сумма вознаграждения посредника;

Дебет 90-3 Кредит 68

180 000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованных товаров;

Дебет 90-9 Кредит 99

340 000 руб. (1 180 000 - 560 000 - 100 000 - 180 000) - отражен финансовый результат.

После этой операции бухгалтер компании должен отразить по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета выручку от продажи товаров (без НДС) в сумме:

1 180 000 - 180 000 = 1 000 000 руб.

При предоставлении скидок покупателю

Размер выручки, получаемой компанией, определяют с учетом всех скидок, предоставленных покупателям согласно договору*(296). Применяемые на практике скидки с точки зрения различия в учете условно можно разделить на 2 группы. Первые предоставляют путем пересмотра в договоре цены сделки в сторону уменьшения. Вторые - путем выплаты премии, отгрузки товара или списания задолженности. При этом цена договора не изменяется. Условия и способы предоставления скидок каждая фирма разрабатывает для себя сама и фиксирует это в маркетинговой политике или положении о скидках. Эти же документы определяют и их размер.

При всем разнообразии способов предоставления скидок с точки зрения их учета можно выделить 2 самых распространенных типа:

В виде изменения цены единицы товара;

Без изменения такой цены - скидка на общую сумму сделки (в форме бонуса, премии, вознаграждения, отгрузки дополнительной партии товара и пр.).

К какой группе следует отнести ту или иную скидку, зависит от формулировки договора. Главное их различие в том, что в первом случае продавец уменьшает выручку от реализации, а покупатель снижает расходы на приобретение товара. Во втором - продавец несет расходы, а покупатель получает доход. На выручку от продаж второй тип скидок не влияет. У продавца есть множество поводов, чтобы снизить стоимость единицы продукции: в связи с каким-нибудь праздником, выводом на рынок нового продукта, ухудшением качества продукции или при приобретении покупателем товаров определенного ассортимента. Сезонные и предпраздничные скидки снижают стоимость единицы товара еще до того, как произойдет реализация продукции. Уже откорректированную цену указывают во всех документах (товарных накладных, счетах-фактурах и т.д.). Исходя из этой сниженной цены, покупатель оплачивает покупки. В таком случае ни у кого из контрагентов никаких трудностей не возникает, поскольку цена со скидкой фактически становится договорной ценой товара.

Если же предоставление скидки на цену единицы товара зависит, например, от того, превысят или нет объемы закупок определенную сумму, то тут возможны 2 варианта развития событий:

Поставщик подводит итоги и снижает стоимость цены единицы товара до того, как завершился отчетный период или отчетный месяц;

Покупатель получает скидку уже в следующем отчетном периоде (или месяце) по отношению к ранее проведенным закупкам.

В первом случае поставщику скорее всего не придется корректировать с учетом скидки отгрузочные документы, а также записи в книге продаж, а покупателю - в книге покупок. Также не придется и менять сумму выручки, которая отражена в учете. Она будет приведена уже с учетом скидки.

Во втором случае исправляют накладные, счета-фактуры и вносят записи об изменениях в дополнительные листы книг покупок и продаж. Возможно также, что компании придется подавать "уточненки" по налогу на прибыль и НДС. При этом у поставщика уменьшаются сумма НДС к начислению и величина прибыли. Кроме того, потребуются дополнительные (сторнировочные) записи в бухгалтерском учете по уменьшению суммы выручки, начисленного с нее НДС и корректировке финансового результата.

И в том и в другом случае сумма выручки, отраженная в бухгалтерском учете, должна соответствовать продажной цене с учетом скидки. Именно эта сумма поступит на расчетный счет или в кассу фирмы. Ее и нужно указать по строке 2110 "Выручка" новой унифицированной формы Отчета.

Компания продает телевизоры стоимостью 11 800 руб./шт. (в том числе НДС - 1800 руб.). Себестоимость товаров - 7000 руб. Согласно маркетинговой политике фирмы и условиям договоров купли-продажи при приобретении телевизоров в количестве, превышающем 100 шт. в течение квартала, покупателю предоставляется скидка в виде снижения цены товаров на 10%.

Ситуация 1

Покупатель единовременно приобрел 120 телевизоров. В результате сумма скидки, которая была ему предоставлена по каждой единице товаров, составит:

Бухгалтер фирмы должен сделать записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

1 274 400 руб. ((11 800 руб. - 1180 руб.) х 120 шт.) - отражена выручка от продажи товаров (с учетом предоставленной скидки);

Дебет 90-2 Кредит 41

840 000 руб. (7000 руб. х 120 шт.) - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

194 400 руб. (1 274 400 х 18/118) - начислен НДС;

Дебет 90-9 Кредит 99

240 000 руб. (1 274 400 - 840 000 - 194 400) - отражен финансовый результат.

В данном случае по строке 2110 "Выручка" отчета о прибылях и убытках будет отражена сумма выручки в размере:

1 274 400 - 194 400 = 1 080 000 руб.

Ситуация 2

Покупатель каждый месяц квартала приобретал телевизоры в количестве 50 шт.

Операции по продаже товаров бухгалтер должен отразить записями:

В первом месяце квартала:

Дебет 62 Кредит 90-1

Дебет 90-2 Кредит 41

Дебет 90-3 Кредит 68

Дебет 90-9 Кредит 99

150 000 руб. (590 000 - 350 000 - 90 000) - отражен финансовый результат;

Во втором месяце квартала:

Дебет 62 Кредит 90-1

590 000 руб. (11 800 руб. х 50 шт.) - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41

350 000 руб. (7000 руб. х 50 шт.) - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68

90 000 руб. (590 000 руб. х 18/118) - начислен НДС;

Дебет 90-9 Кредит 99

150 000 руб. (590 000 - 350 000 - 90 000) - отражен финансовый результат.

В третьем месяце квартала покупатель получил право на скидку. Поэтому бухгалтеру следует отразить реализацию очередной партии товаров с учетом 10-процентной скидки, а также скорректировать выручку и финансовый результат по ранее отгруженным товарам.

В результате сумма скидки, которая была предоставлена покупателю по каждой единице товаров, составит:

11 800 руб./шт. х 10% = 1180 руб.

Операции по отгрузке товаров в третьем месяце будут отражены записями:

Дебет 62 Кредит 90-1

531 000 руб. ((11 800 руб. - 1180 руб.) х 50 шт.) - отражена выручка от продажи товаров;

Порядок определения выручки установлен пунктом 6 ПБУ 9/99. В данном пункте сказано, что выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Несмотря на то, что выручка в бухгалтерском учете отражается с учетом сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин, перечисленные суммы не являются выручкой организации на основании пункта 3 ПБУ 9/99.

В хозяйственной деятельности организаций нередки случаи, когда покупатель продукции, товаров, работ и услуг погашает свою задолженность перед поставщиком не полностью. В тех случаях, когда величина поступлений и (или) дебиторской задолженности покрывает выручку лишь частично, выручка в бухгалтерском учете поставщика определяется как сумма поступлений и дебиторской задолженности, не покрытой поступлением.

ПРИМЕР Организация «Альфа» отгрузила организации «Гамма» товар на сумму 200 тысяч рублей, за который получена предварительная оплата в сумме 50 тысяч рублей. Выручка в данном случае будет определена на день отгрузки товара в сумме 200 тысяч рублей. В бухгалтерском учете организации «Альфа» будет числиться дебиторская задолженность за организацией «Гамма» в сумме 150 тысяч рублей до момента ее погашения полностью или частично.

Рассмотрим, как отражается выручка от обычных видов деятельности на счетах бухгалтерского учета при использовании метода начисления.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94н предназначен счет 90 «Продажи». На данном счете отражается, в частности, выручка и себестоимость по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету сче

та 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». По дебету счета 90 одновременно отражается себестоимость оказанных услуг. К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

• 90-1 «Выручка»;
• 90-2 «Себестоимость продаж»;
• 90-3 «Налог на добавленную стоимость»;
• 90-4 «Акцизы»;
• 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

На субсчете 90-1 учитываются поступления, признаваемые выручкой, на субсчете 90-2 учитывается себестоимость продаж, относящихся к признанной выручке, на субсчете 90-3 учитываются суммы налога на добавленную стоимость, на субсчете 90-4 учитываются суммы акцизов. Субсчет 90-9 предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

Выручка от продажи в бухгалтерском учете организации отражается в момент ее признания (то есть в момент передачи, отгрузки, подписания акта выполненных работ, оказания услуг). Исключение составляют операции по договорам с особым переходом права собственности.

Для отражения выручки в бухгалтерском учете используется запись:

Одновременно производится списание себестоимости переданной (отгруженной) продукции. Если производственная организация ведет учет готовой продукции по фактической себестоимости, то в учете списание отражается:

Если производственная организация ведет учет готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости, то списание производится следующими записями:

Стоимость выполненных работ и оказанных услуг на счете 43 «Готовая продукция» не отражается, а фактические затраты по ним по мере продажи списываются со счетов учета затрат на производство на счет 90 «Продажи».

Для этого в бухгалтерском учете используется запись:

В соответствии с нормами главы 21 «Налог на добавленную стоимость» операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации являются объектами налогообложения, следовательно, если организация является плательщиком данного налога, то она обязана исчислить НДС с суммы реализации (статья 146 НК РФ).

Согласно статье 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

А если момент определения налоговой базы организация определяет на день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы (пункт 14 статьи 167 НК РФ).

Таким образом, определение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость может не соответствовать моменту признания выручки от продажи.

Приведем примеры.

ПРИМЕР Договором предусмотрен переход права собственности в момент передачи товаров. В бух

галтерском учете признается выручка от продажи в момент отгрузки. В это же день признается момент определения налоговой базы по НДС.

Суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика) учитываются на субсчете 90-3 «Налог на добавленную стоимость».

Для отражения НДС на день отгрузки в бухгалтерском учете используется следующая запись:

ПРИМЕР Договором предусмотрен переход права собственности в момент передачи товаров. Товар отгружается на условиях предоплаты. В бухгалтерском учете признается выручка от продажи в момент отгрузки. Момент определения налоговой базы по НДС определяется в момент частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

В этом случае момент определения налоговой базы по НДС наступил, но выручка в бухгалтерском учете не признается (статья 3 ПБУ 9/99).

В момент отгрузки признается выручка и еще раз возникает момент определения налоговой базы (пункт 14 статьи 167 НК РФ). НДС отражается в бухгалтерском учете на день отгрузки. А НДС с суммы оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежит вычету (пункт 8 статьи 171 НК РФ).

ПРИМЕР Договором предусмотрен переход права собственности в момент оплаты товаров. Товары отгружаются покупателю. В бухгалтерском учете не признается выручка от продажи в момент отгрузки (права собственности не перешло покупателю). Момент определения налоговой базы по НДС определяется на день отгрузки (передачи) товаров.

В момент поступления денежных средств признается выручка от продажи товаров. Налоговая база по НДС не пересчитывается.

Если договором предусмотрен особый переход права собственности, то выручка от продажи в бухгалтерском учете организации отражается в момент ее признания (в момент поступления денежных средств). Отгруженная продукция (товары) отражаются на счете 45 «Товары отгруженные», предназначенном для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции). В настоящее время методологий бухучета не отражено, на каких счетах бухгалтерского учета отражать начисление НДС, если момент отгрузки (момент начисления налоговой базы по НДС) и момент признания выручки в бухучете не совпа

дают по времени. Мы предлагаем отражать начисление НДС на счете 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» субсчет «НДС». По мнению некоторых специалистов сумму НДС в момент начисления НДС в соответствии с 21 Главой НК РФ можно отражать на отдельном субсчете счета 45 «Товары отгруженные». В любом случае принятое решение организации необходимо отразить в учетной политике.

В бухгалтерском учете отражаются записи:

В себестоимость отгруженной и реализованной продукции включаются и коммерческие расходы. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета, по дебету счета 44 «Расходы на продажу» накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 «Продажи». При частичном списании подлежат распределению:

– в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, – расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям); – в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, – расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца); – в организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию, – в дебет счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» (расходы по заготовке сельскохозяйственного сырья) и (или) 11 «Животные на выращивании и откорме» (расходы по заготовке скота и птицы).

Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг). Списание расходов на продажу осуществляется записью:

Затем ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового и кредитового оборота по счету 90 «Продажи» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

ПРИМЕР За отчетный период организация ООО «Русский текстиль» отгрузила изготовленных тканей на сумму 1 180 000, в том числе НДС –180 000 рублей. Себестоимость проданных тканей составила 800 000 рублей. Сумма расходов на продажу – 40 000 рублей. В бухгалтерском учете ООО «Русский текстиль» данные хозяйственные операции отражены следующим образом:

Мы уже отмечали, что в соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99 в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Арендная плата может быть перечислена арендатором единым платежом за весь период действия договора аренды. В этом случае полученная за весь период действия договора арендная плата рассматривается как авансовый платеж и учитывается на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на субсчете «Расчеты по авансам полученным».

По общему правилу выручку от продаж в бухгалтерском учете организации отражают методом начисления. Исключение составляют лишь операции по договорам с особым переходом права собственности.

Субъекты малого предпринимательства вправе выбирать, каким образом они будут отражать выручку от продаж в бухгалтерском учете:

• По общему правилу – методом начисления (допущение временной определенности);
• Кассовым методом.

Возможность применения указанными субъектами кассового метода признания выручки в бухгалтерском учете предусмотрена пунктом 20 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных Приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. № 64н.

Выбирая кассовый метод, субъект малого предпринимательства должен помнить главное правило бухгалтерского учета, установленное пунктом 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н:

«Если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности».

Иначе говоря, если учет доходов ведется по оплате, то и расходы также признаются после осуществления оплаты.

ВНИМАНИЕ! Избираемый метод признания выручки в бухгалтерском учете необходимо закрепить в учетной политике.

Следует отметить, что кассовый метод учета доходов и расходов лучше применять малым предприятиям с небольшим количеством хозяйственных операций, поскольку он снижает достоверность учета. Дело в том, что при использовании этого метода все расходы отражают только после их оплаты. Поэтому если фактически осуществленные расходы не оплачены, при большом числе хозяйственных операций трудно отследить, какие из фактически произведенных расходов не отражены в бухгалтерском учете.

При кассовом методе учета затраты, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг, отражаются на счете 20 «Основное производство» только в части оплаченных материальных ценностей, услуг, выплаченной оплаты труда, начисленных амортизационных отчислений и других оплаченных затрат (пункт 20 Типовых рекомендаций). В этом случае выручка от реализации отражается в учете по кредиту субсчета 90-1 только в момент фактического ее получения.

Подпунктами 6.1–6.7. ПБУ 9/99 установлены некоторые особенности определения выручки. Рассмотрим эти особенности.