Бухгалтерский и налоговый учет лизинговых операций у лизингополучателя (учет авансового лизингового платежа,учет НДС,амортизации и выкупной стоимости).

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

В бухучете лизинговые платежи отражайте ежемесячно в составе расходов в корреспонденции со счетами расчетов ( , ). Характер расходов определяйте в зависимости от направления использования предмета лизинга. В случае использования предмета лизинга в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг) используйте счета учета расходов по обычным видам деятельности. В остальных случаях отразите прочие расходы:*

– начислен лизинговый платеж по имуществу, используемому организацией;

Дебет 19 Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– учтен входной НДС по лизинговым услугам.

При получении счета-фактуры от лизингодателя и выполнении прочих необходимых условий :

– предъявлен к вычету входной НДС по лизинговым услугам.

В момент погашения задолженности перед лизингодателем сделайте запись:

Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга» Кредит 51
– оплачен лизинговый платеж.

Пунктов , , , и ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов (счета , , , , , , , ).

Расходы признавайте независимо от факта перечисления средств лизингодателю в размере стоимости услуг каждого текущего месяца, установленного графиком лизинговых платежей. Это связано с тем, что затраты принимаются в бухучете в денежном выражении, равном величине их оплаты и (или) кредиторской задолженности перед лизингодателем. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором (п. и 6.1 ПБУ 10/99).

Стороны могут договориться, что предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Тогда, начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было принято к учету в составе основных средств на счете 01 , начните начислять амортизацию.

Такой порядок следует из положений пункта 21 ПБУ 6/01, пунктов и указаний, утвержденных .

Срок полезного использования лизингового имущества установите в общем порядке . При определении срока полезного использования учитывайте все факторы, предусмотренные пунктом 20 ПБУ 6/01. То есть:*

• ожидаемый срок использования в соответствии с производительностью и мощностью;
• ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды;
• нормативно-правовые и другие ограничения использования (например, срок аренды).

Если условиями договора выкуп имущества не предусмотрен, лизингополучатель имеет право определить срок амортизации, исходя из продолжительности договора лизинга. Такой способ прямо предусмотрен международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 17 «Аренда», введенным в действие приказом Минфина России от 25 ноября 2011 г. № 160н . В нем указано, что, если нет обоснованной уверенности в том, что по окончании договора предмет финансовой аренды перейдет в собственность лизингополучателя, то актив должен быть полностью амортизирован на протяжении срока аренды. Следовательно, срок полезного использования можно установить равным сроку аренды.

Это следует из положений пунктов и ПБУ 6/01, пункта 7 ПБУ 1/2008, пункта 59 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н , и косвенно подтверждается письмами Минфина России от 6 декабря 2011 г. № 03-05-05-01/94 и от 11 ноября 2008 г. № 03-05-05-01/66 .

Ситуация: как лизингополучателю отразить в бухучете платежи и амортизацию по лизинговому имуществу, которое учитывается на его балансе*

Лизингополучатель должен начислять амортизацию по лизинговому имуществу. Причем в расходах следует отражать только лизинговые платежи. Объясняется это следующим.

Лизинговые платежи включают в себя доход лизингодателя, а также возмещение его затрат, связанных с приобретением, передачей имущества лизингополучателю и других предусмотренных договором услуг (п. 1 ст. 28 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ). При этом затраты лизингополучателя в виде лизинговых платежей отвечают всем условиям признания расходов в бухучете, установленным в пункте 16 ПБУ 10/99.

Амортизация основных средств является способом погашения их стоимости, и начислять ее должна та организация, на балансе которой это основное средство числится (п. 17 ПБУ 6/01). При этом амортизационные отчисления можно признать в расходах, если они возмещают стоимость основного средства (). В данной ситуации это условие не выполняется.

Лизингополучатель не несет расходов по приобретению имущества, поскольку это расходы лизингодателя. Лизингополучатель лишь возмещает их лизингодателю в сумме лизинговых платежей. Следовательно, признавать амортизацию в расходах лизингополучатель не может.

Поэтому амортизацию списывайте на уменьшение обязательств, отраженных при получении имущества в лизинг : на счете 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга».

Таким образом, отражать в бухучете начисление лизинговых платежей и амортизацию за текущий месяц можно следующими проводками:

Дебет 20 (25, 26, 44, 91-2...) Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– начислен лизинговый платеж за текущий месяц;

– начислена амортизация за текущий месяц по имуществу, полученному в лизинг, в счет уменьшения задолженности лизингополучателя перед лизингодателем за полученное в лизинг имущество.

Пример отражения в бухучете лизингополучателя расчетов по лизинговым платежам. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя*

ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе 2009 года получило по договору лизинга без права выкупа производственное оборудование сроком на 5 лет (60 мес.). По условиям договора оборудование числится на балансе лизингополучателя. Стоимость имущества – 967 000 руб. (в т. ч. НДС – 147 508 руб.). Общая сумма лизинговых платежей по договору – 1 300 000 руб. (в т. ч. НДС – 198 305 руб.). Сумма ежемесячно уплачиваемого лизингового платежа согласно графику – 21 667 руб. (в т. ч. НДС – 3305 руб.). Первый платеж осуществляется в январе 2009 года.

Бухгалтер «Мастера» срок полезного использования определил, исходя из срока договора – 5 лет (60 месяцев). В бухучете организация начисляет амортизацию линейным способом.

В январе в учете организации сделаны следующие записи.

Дебет 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг» Кредит 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга»
– 819 492 руб. (967 000 руб. – 147 508 руб.) – отражена стоимость полученного на баланс имущества;

Дебет 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг» Кредит 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг»
– 819 492 руб. – введено в эксплуатацию оборудование, полученное в лизинг.

Ежемесячно начиная с января 2009 года и до окончания выплат согласно графику платежей:

– 18 362 руб. (21 667 руб. – 3305 руб.) – начислен лизинговый платеж за текущий месяц;

– 3305 руб. – учтен входной НДС с суммы лизингового платежа за текущий месяц;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 3305 руб. – предъявлен к вычету входной НДС по лизинговым услугам;

– 21 667 руб. – оплачен лизинговый платеж за текущий месяц.

Ежемесячно начиная с февраля до возврата имущества:

Дебет 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга» Кредит 02 субсчет «Амортизация по имуществу, полученному в лизинг»
– 13 658 руб. (819 492 руб. : 60 мес.) – начислена амортизация в уменьшение размера обязательств по стоимости имущества, полученного во временное пользование.

При начислении амортизации лизингополучатель может применять коэффициент ускоренной амортизации не выше 3 (абз. 3 п. 9 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15).

Но применение повышающих коэффициентов к норме амортизации предусмотрено в бухучете только при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка. Это следует из положений пункта 19 ПБУ 6/01,пункта 54 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н , и подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 5 июля 2011 г. № 2346/11 .

Пример начисления в бухучете амортизации по предмету лизинга способом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения 3*

ООО «Производственная фирма "Мастер"» по договору без выкупа получило в январе лизинговое имущество и ввело его в эксплуатацию. Стоимость полученного имущества – 967 000 руб. (в т. ч. НДС – 147 508 руб.). Оборудование учитывается на балансе лизингополучателя.

Срок полезного использования оборудования – 6 лет (72 мес.).

В бухучете амортизация по этому оборудованию рассчитывается исходя из метода уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения, равным 3.

Годовая норма амортизации равна:
1: 6 лет? 100% = 16,6667%.

Годовая сумма амортизации за 2013 год составила:
409 747 руб. ((967 000 руб. – 147 508 руб.) ? 3 ? 16,6667%).

Начиная с февраля 2013 года «Мастер» ежемесячно начисляет амортизацию оборудования в сумме 34 146 руб. (409 747 руб. : 12 мес.).

Остаточная стоимость оборудования на конец 2013 года составит:
443 886 руб. (967 000 руб. – 147 508 руб. – (34 146 руб. ? 11 мес.).

В 2014 году (и последующих годах) годовую сумму амортизации бухгалтер пересчитывает, исходя из остаточной стоимости оборудования.

Годовая сумма амортизации за 2014 год составит:
221 943 руб. (443 886 руб. ? 3 ? 16,6667%).

Начиная с января 2014 года «Мастер» ежемесячно начисляет на оборудование амортизацию в сумме 18 495 руб. (221 943 руб. : 12 мес.).

Авансовые платежи

Лизингополучатель может вести расчеты по договору авансом. Перечисленную предоплату отразите на отдельном субсчете к счету 60 «Расчеты по авансам выданным» так:*

– перечислен авансом лизинговый платеж.

В периоде оказания услуги, в счет которой перечислена предоплата, в учете сделайте записи:*

Дебет 20 (23, 25, 29, 44, 91-2...) Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– начислен лизинговый платеж;

Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга» Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по авансам выданным»
– зачтен перечисленный аванс (его часть) в счет погашения задолженности перед лизингодателем.

Такой порядок основан на положениях пункта 3 ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов (счета , ).

Пример отражения в бухучете лизингополучателя уплаты авансов по договору лизинга. Организация применяет метод начисления*

ООО «Производственная фирма "Мастер"» по договору без выкупа получило в январе 2014 года лизинговое имущество. Срок договора – 5 лет (60 мес.). Общая сумма лизинговых платежей за весь период лизинга – 1 300 000 руб. (в т. ч. НДС – 198 305 руб.). Стоимость ежемесячной услуги лизинга согласно графику – 21 667 руб. (1 300 000 руб. : 60 мес.), включая НДС в размере 3305 руб. (198 305 руб. : 60 мес.). Стоимость одного года лизинга в январе подлежит перечислению авансом в размере 260 004 руб. (21 667 руб. ? 12 мес.).

Для учета расчетов с лизингодателем бухгалтер использует субсчета, открытые к счету 60 , – «Расчеты по авансам выданным» и «Расчеты за пользование предметом лизинга».

В январе в бухучете организации сделаны следующие записи.

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51
– 260 004 руб. – оплачен аванс лизингодателю;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных»
– 39 662 руб. (260 004 руб. ? 18: 118) – предъявлен к вычету НДС с уплаченного аванса.

Начиная с января и до полного списания аванса:

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– 18 362 руб. – начислен лизинговый платеж;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– 3305 руб. – учтен входной НДС с лизинговых платежей за пользование предметом лизинга;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3305 руб. – восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с аванса;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 3305 руб. – предъявлен к вычету НДС с лизингового платежа за пользование предметом лизинга;

Дебет 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга» Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
– 21 667 руб. – зачтена часть выданного аванса в счет погашения задолженности перед

лизингодателем.

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль учет лизинговых платежей зависит от того, на чьем балансе числится предмет лизинга – на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя .

Так как признание лизинговых платежей при методе начисления не зависит от факта оплаты, перечисленный лизингодателю аванс включать в состав налоговых расходов не нужно (п. 1 ст. 272 НК РФ). В расходы включите ту часть аванса, которая относится к уже оказанной услуге.

Если организация применяет кассовый метод, то лизинговые платежи нужно отразить в том отчетном периоде, в котором фактически перечислена оплата за оказанные услуги (п. 3 ст. 273 НК РФ). Если в счет лизинговых платежей выдан аванс, уменьшить налогооблагаемую прибыль на него нельзя (п. 3 ст. 273 НК РФ , письмо УМНС России по г. Москве от 15 декабря 2003 г. № 23-10/4/69784).

Из-за различий в правилах признания в расходах лизинговых платежей в бухгалтерском и налоговом учете могут возникнуть временные разницы . Например, при применении кассового метода в налоговом учете. Это следует из пункта 8 ПБУ 18/02.

Затраты на лизинг имущества обслуживающих производств и хозяйств учитывайте обособленно (). Затраты на лизинг объектов непроизводственного назначения при расчете налога на прибыль не учитывайте. Связано это с тем, что все расходы, уменьшающие налоговую базу, должны быть экономически обоснованны (п. 1 ст. 252 НК РФ). То есть связаны с производственной деятельностью организации.*

Имущество на балансе лизингополучателя

Если имущество переходит на баланс лизингополучателя, то каждый лизинговый платеж учитывайте за вычетом сумм начисленной амортизации. Дело в том, что имущество, полученное на баланс, признается амортизируемым (п. 10 ст. 258 НК РФ).

Включая амортизацию в состав расходов, лизингополучатель уже учитывает определенную часть лизингового платежа в своих затратах. Поэтому при расчете налога на прибыль на прочие расходы нужно списывать лишь оставшуюся часть платы за лизинг (за вычетом суммы начисленной амортизации) (). Иначе налоговая себестоимость может неправомерно задвоиться (п. 5 ст. 252 НК РФ).

Исключение предусмотрено для организаций, которые используют кассовый метод налогового учета. Им корректировать суммы лизинговых платежей на начисленную амортизацию не нужно.

Дело в том, что при кассовом методе допускается амортизация только оплаченного имущества, полученного в собственность (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). А поскольку лизинговое имущество может перейти в собственность лизингополучателя только в случае, если предусмотрен его выкуп, амортизировать полученный объект до этого момента нельзя (письмо Минфина России от 15 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/761). Следовательно, независимо от того, на чьем балансе учитывается предмет лизинга, при кассовом методе все лизинговые платежи включаются в состав прочих расходов по мере их оплаты ().*

НДС

Услуги по передаче имущества в лизинг облагаются НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ , письмо Минфина России от 3 августа 2011 г. № 03-07-08/247). Соответственно, входной НДС, предъявленный лизингодателем, можно принять к вычету при наличии счета-фактуры и соответствующих первичных документов (кроме того, должны быть соблюдены иные условия , необходимые для применения вычета) ( и п. 1 ст. 172 НК РФ).*

Олег Хороший

Оплата выкупной стоимости

Платежи за выкуп лизингового имущества в расходах не отражайте до перехода права собственности. На них не распространяется порядок учета лизинговых платежей за временное пользование имуществом.

Расчеты по выкупу лизингового имущества отражайте по дебету счета 60 (), открыв к нему субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга». Когда уплата выкупной стоимости предусмотрена по окончании договора, в бухучете эту операцию отразите так:*

Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга» Кредит 51 (50…)
– оплачена выкупная стоимость предмета лизинга.

Если же перечисляете выкупную стоимость в течение срока договора, то разносите эти суммы на авансы. Так поступайте до тех пор, пока право собственности на предмет лизинга не перейдет от лизингодателя к вашей организации. Для удобства используйте отдельный субсчет «Расчеты по авансам выданным» к счету 60 ():

Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51
– перечислен аванс в счет выкупной стоимости имущества, полученного в лизинг.

Не забудьте отразить НДС с аванса:

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных»
– учтен НДС, уплаченный в составе аванса;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– предъявлен к вычету входной НДС при получении счета-фактуры на аванс.

А в момент перехода права собственности сделайте проводку:

Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга» Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по авансам выданным»

– зачтен аванс в счет погашения выкупной стоимости предмета лизинга;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– восстановлен НДС, ранее предъявленный к вычету с авансов;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных» Кредит 19
– списана восстановленная сумма НДС.

Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 19 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ, статей и Гражданского кодекса РФ, пунктов , ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов (счета , , , , , ).*

Имущество на балансе лизингополучателя

Если предмет лизинга учитывался на балансе лизингополучателя (т. е. вашей организации) на счете 01 , то сначала отразите его выбытие в следующем порядке:*

– списана сумма начисленной амортизации по предмету лизинга;

– списана остаточная стоимость лизингового имущества (если к моменту выкупа оно еще не полностью самортизировано).

Такой порядок учета следует из пунктов , ПБУ 6/01, Инструкции к плану счетов (счета , , , ).

После того как право собственности на имущество перешло к вашей организации, отразите этот объект как вновь приобретенный .

Пример отражения лизингополучателем в бухучете расчетов по договору лизинга с правом выкупа. Договором предусмотрена уплата выкупной стоимости по истечении срока его действия. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя. Срок договора меньше срока полезного использования*

ОАО «Производственная фирма "Мастер"» в апреле 2008 года получило оборудование по договору лизинга на пять лет (60 мес.). По истечении договора «Мастер» выкупает предмет лизинга. Срок полезного использования имущества – шесть лет (72 мес.). Стоимость имущества – 967 000 руб. (в т. ч. НДС – 147 508 руб.).

Общая сумма лизинговых платежей за весь период лизинга – 1 300 000 руб. (в т. ч. НДС – 198 305 руб.). Распределение платежей по видам расходов следующее:

• выкупная стоимость, уплачиваемая по окончании договора, – 216 667 руб. (в т. ч. НДС – 33 051 руб.);
• стоимость использования имущества (финансовой аренды) – 1 083 333 руб. (в т. ч. НДС – 165 254 руб.).

Сумма ежемесячного лизингового платежа за пользование имуществом согласно графику – 18 056 руб. (1 083 333 руб. : 60 мес.), в том числе НДС – 2754 руб.

В договоре стороны согласовали, что лизинговые платежи начинают начисляться с месяца, следующего за месяцем передачи оборудования «Мастеру». Имущество передается на баланс лизингополучателя.

В апреле 2008 года бухгалтер «Мастера» отразил в бухучете следующие записи:

Дебет 08 Кредит 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга»
– 819 492 руб. (967 000 руб. – 147 508 руб.) – отражена стоимость предмета лизинга, переданного на баланс «Мастера»;

Дебет 01 Кредит 08
– 819 492 руб. – оборудование включено в состав основных средств.

Ежемесячно с мая 2008 года и до окончания договора в апреле 2013 года:

Дебет 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга» Кредит 02 субсчет «Амортизация лизингового имущества»
– 11 382 руб. (819 492 руб. : 72 мес.) – начислена амортизация за текущий месяц в уменьшение размера обязательств по стоимости имущества, полученного во временное пользование;

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– 15 302 руб. (18 056 руб. – 2754 руб.) – начислен лизинговый платеж за пользование оборудованием;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– 2754 руб. – учтен входной НДС с лизингового платежа;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 2754 руб. – предъявлен к вычету входной НДС по лизинговым услугам;

Дебет 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга» Кредит 51
– 18 056 руб. – перечислен лизинговый платеж.

В апреле 2013 года:

Дебет 02 субсчет «Амортизация лизингового имущества» Кредит 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг»
– 682 920 руб. (11 382 руб. ? 60 мес.) – по окончании договора списана начисленная амортизация

предмета лизинга;

Дебет 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга» Кредит 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг»
– 136 572 руб. (819 492 руб. – 682 920 руб.) – списано с учета лизинговое имущество по остаточной стоимости;

Дебет 08 Кредит 60 субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
– 183 616 руб. (216 667 руб. – 33 051 руб.) – отражено приобретение оборудования;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
– 33 051 руб. – учтен НДС с выкупной стоимости предмета лизинга;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга» Кредит 51
– 216 667 руб. – перечислена выкупная стоимость имущества лизингодателю;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 33 051 руб. – предъявлен к вычету входной НДС со стоимости приобретенного оборудования;

Дебет 01 Кредит 08
– 183 616 руб. – принято к учету выкупленное оборудование.

Со следующего месяца после постановки оборудования на учет бухгалтер начал начислять амортизацию.

Получение выкупленного имущества

Выкупленное имущество примите к учету как объект собственных основных средств, МПЗ или товар – в зависимости от того, по какой стоимости в итоге ваша организация выкупила этот объект и для каких целей его будут использовать в дальнейшем. Исходя из этого используйте и соответствующие счета учета ( , , ...):

Дебет 08 (10, 41...) Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
– отражено приобретение бывшего предмета лизинга;

Дебет 19 Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
– учтен НДС с выкупной стоимости предмета лизинга;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– предъявлен к вычету входной НДС при получении счета-фактуры.

Принимайте имущество к учету по цене приобретения, то есть по выкупной стоимости , но с учетом других затрат, связанных с переходом права собственности (например, госпошлины).

Неотделимые улучшения предмета лизинга в первоначальную стоимость выкупленного имущества не включайте. Они уже приняты к учету в качестве отдельного инвентарного объекта до перехода права собственности.

Приняв к учету выкупленное имущество в составе основных средств на счете 01 (ПБУ 6/01,).

Налог на прибыль

В налоговом учете затраты в сумме лизинговых платежей за пользование имуществом уменьшают базу для расчета налога на прибыль. Порядок признания таких затрат зависит от метода определения доходов и расходов и от того, на чьем балансе числится предмет лизинга.

Но для признания расходов в виде выкупной стоимости не имеет значения, какая из сторон учитывала лизинговое имущество на своем балансе до его выкупа. Выкупная стоимость предмета лизинга является платой за приобретение имущества в собственность, а не за пользование и владение им. Следовательно, такие расходы можно признать после окончания договора лизинга в обычном порядке, установленном для признания затрат на приобретение нового объекта. То есть в зависимости от того, признается такое имущество амортизируемым или нет. Кроме того, разный порядок признания затрат будет для имущества, которое будет использовано в производстве и предназначено для продажи.

В первоначальную стоимость такого имущества, помимо выкупной цены, включайте также затраты, связанные с переходом права собственности. НДС и акцизы в первоначальной стоимости по общему правилу не учитывайте.

Норму амортизации по такому имуществу определяйте исходя из срока полезного использования. Однако не забудьте уменьшить этот срок на период его эксплуатации до выкупа. То есть срок, предусмотренный для амортизационной группы, к которой относится имущество, можно уменьшить на промежуток времени, в течение которого оно было в лизинге. При этом не имеет значения, на чьем балансе числился объект. Такая возможность предусмотрена пунктом 7 статьи 258 Налогового кодекса РФ. Кроме того, часть затрат на выкуп можно признать единовременно, применив и).

статьи 273 и Налогового кодекса РФ.

Выкупная стоимость авансом

Лизинговые платежи в счет выкупной стоимости, перечисленные в течение срока договора, – это аванс. При расчете налога на прибыль суммы выданных авансов не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Такое правило действует как при использовании метода начисления, так и в случае применения кассового метода.

Это следует из положений пункта 14 статьи 270, пункта 3 обязательные для этого условия . То есть имущество принято к учету и от лизингодателя поступил правильно оформленный счет-фактура.*

Ситуация: когда можно принять к вычету суммы входного НДС с выкупной стоимости лизингового имущества, которую уплачивали в течение срока действия договора лизинга

Входной НДС принимайте к вычету в общем порядке для авансов.

Поступайте так при соблюдении всех необходимых условий . После того как право собственности на предмет лизинга перейдет к вам от лизингодателя и поступит счет-фактура, сумму ранее принятого к вычету НДС с части выкупной стоимости придется восстановить . А затем вновь принять к вычету налог, предъявленный лизингодателем, но уже со стоимости полученного в собственность актива.

Такой порядок установлен в пункте 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ.

Олег Хороший

государственный советник налоговой службы РФ II ранга

Получив имущество в лизинг, составьте акт приема-передачи в произвольной форме или воспользуйтесь унифицированными формами № ОС-1 , № ОС-1а , № ОС-1б , утвержденными постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

На полученный объект основных средств откройте отдельную инвентарную карточку, например, по форме № ОС-6 , утвержденной постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7. При этом для учета полученного имущества можно использовать инвентарные номера, присвоенные ему лизингодателем. Об этом сказано в пункте 14 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Решение о том, какие формы будут применяться в организации, закрепите в учетной политике . .

Такой порядок следует из положений частей 1 и 4 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, пункта 4 ПБУ 1/2008 и пункта 1 статьи 655 Гражданского кодекса РФ.

Бухучет

На стадии заключения договора можно сразу согласовать, на чьем балансе будет числиться предмет лизинга. От этого зависит, как вы учтете расходы на содержание объекта и кто будет платить налог на имущество.

Когда имущество учитывается у лизингодателя, . Если же полученное имущество учитывается у вас на балансе, . В особом порядке также надо , которые связаны с получением лизингового имущества (п. 50 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).

Имущество на балансе лизингодателя

Имущество, полученное по договору лизинга, в котором указано, что учитывается оно лизингодателем, отразите за балансом. Для этого используйте забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства» (п. 8 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15). При получении имущества сделайте проводку:

Дебет 001
- принят к учету предмет лизинга.

Стоимость арендованного имущества отражайте в оценке, указанной в договоре (Инструкция к плану счетов). Как правило, эта оценка равна первоначальной стоимости имущества, определенной лизингодателем.

К счету 001 можно организовать аналитический учет:

• по лизингодателям;

• по каждому объекту, полученному в лизинг.

Полученные в лизинг основные средства, находящиеся за пределами России, учтите на счете 001 также обособленно.

Такие правила предусмотрены в Инструкции к плану счетов.

Пример отражения в бухучете лизингополучателя операции по получению имущества в лизинг. Имущество учитывается на балансе лизингодателя

ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе получило в лизинг оборудование. Стоимость имущества - 967 000 руб. (в т. ч. НДС - 147 508 руб.). Согласно договору имущество учитывается на балансе лизингодателя.

В январе бухгалтер «Мастера» сделал следующую запись:

Дебет 001
- 819 492 руб. (967 000 руб. - 147 508 руб.) - отражена стоимость предмета лизинга, указанная в договоре в сумме затрат на приобретение имущества лизингодателем.

Имущество на балансе лизингополучателя

Лизинговое имущество, которое согласно договору учитывается на вашем балансе, примите к учету как объект основных средств. Для этого к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» откройте субсчет «Имущество, полученное в лизинг». На нем отразите первоначальную стоимость лизингового имущества, а именно затраты лизингодателя на следующее:

• приобретение имущества;

• передачу имущества в лизинг (транспортировка, установка и т. п.).

Эти сведения обычно указывают в договоре и акте приема-передачи.

Обратите внимание, первоначальная стоимость лизингового имущества не равна цене лизингового договора. Ведь в лизинговых платежах, помимо возмещения стоимости имущества, предусмотрен и доход лизингодателя от услуги по предоставлению объекта во временное пользование. Таким образом, на счете 08 отразите только фактические обязательства перед лизингодателем по стоимости имущества.

Если объект будет утерян (сломан, украден), вы должны будете возместить только стоимость имущества без учета платежей за его использование. Кроме того, бывает, что стоимость имущества превышает цену договора, например, когда дорогостоящее имущество берут в лизинг без выкупа на небольшой срок.

Такой порядок следует из пункта 8 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15, и пунктов 4, 7 и 8 ПБУ 6/01.

Затраты лизингополучателя в связи с получением имущества в составе первоначальной стоимости не учитывайте. Их возмещать лизингодателю вы не обязаны. Лизингодатель эти расходы не понес. Учитывайте их .

При получении лизингового имущества на баланс сделайте такие проводки:

- отражена стоимость имущества, полученного по договору лизинга (без НДС, т. к. передача лизингового имущества на баланс лизингополучателю не облагается этим налогом).

После этого примите лизинговое имущество к учету на счет 01 «Основные средства». Для этого к счету 01 откройте отдельный субсчет «Основные средства, полученные в лизинг». В бухучете сделайте проводку:

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 01, 08).

Пример отражения в бухучете лизингополучателя получения имущества в лизинг. Имущество учитывается на балансе лизингополучателя

ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе получило в лизинг оборудование. Стоимость имущества - 967 000 руб. (в т. ч. НДС - 147 508 руб.). Согласно договору балансодержателем является лизингополучатель.

В январе бухгалтер «Мастера» сделал следующие записи:

Дебет 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг» Кредит 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга»
- 819 492 руб. (967 000 руб. - 147 508 руб.) - отражена стоимость полученного в лизинг оборудования;

Дебет 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг» Кредит 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг»
- 819 492 руб. - введено в эксплуатацию оборудование, полученное в лизинг.

Амортизацию по лизинговому имуществу должна начислять та сторона, на балансе которой учитывается предмет лизинга. Поэтому если лизинговое имущество на вашем балансе, то именно ваша организация начисляет амортизацию . Начните это делать с месяца, следующего за тем, в котором имущество приняли к учету в качестве объекта основных средств (на счет 01).

Такой порядок следует из пункта 21 ПБУ 06/01, пунктов 50 и 61 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. Подробнее о порядке начисления амортизации см.:

• Как лизингополучателю отразить в бухгалтерском учете лизинговые платежи за пользование имуществом ;

• Как лизингополучателю отразить в учете лизинговые платежи в части выкупной стоимости .

Ситуация: как лизингополучателю отразить в бухучете поступление на баланс имущества стоимостью менее 40 000 руб.?

Малоценное лизинговое имущество отразите в составе МПЗ после выкупа. Лизинговый платеж распределите на платеж за пользование имуществом и его выкупную стоимость в качестве аванса.

Платеж за пользование имуществом

В бухучете платеж за пользование лизинговым имуществом признавайте в размере стоимости услуг каждого текущего месяца, установленного графиком:

- начислен лизинговый платеж за пользование имуществом за вычетом НДС;

- учтен входной НДС с лизингового платежа за пользование имуществом;

- отражена оплата услуг за пользование имуществом;

- предъявлен к вычету входной НДС со стоимости лизинговых услуг.

Такой порядок следует из положений пунктов 5, 7, 11, 16 и 18 ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов (счета 19, 20, 25, 26, 44, 60, 68).

Выкупная стоимость имущества

Платеж за выкуп лизингового имущества стоимостью менее 40 000 руб. до перехода права собственности в расходах не отражайте. Учитывайте его как аванс. Для удобства используйте отдельный субсчет «Расчеты по авансам выданным» к счету 60 (76). Стоимость полученного в лизинг имущества отразите за балансом на отдельном счете. Например, счет 012 субсчет «Малоценное лизинговое имущество». В бухучете платежи в части выкупной стоимости отразите следующем образом:

Дебет 012 субсчет «Малоценное лизинговое имущество»;
- отражено поступление малоценного лизингового имущества;

Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51
- перечислен аванс в счет выкупной стоимости имущества, полученного в лизинг;

- принят к вычету входной НДС, уплаченный в составе аванса.

А в момент перехода права собственности сделайте проводки:

Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга» Дебет 60 (76) субсчет «Расчеты по авансам выданным»
- зачтен аванс в счет погашения выкупной стоимости предмета лизинга;

- восстановлен НДС, ранее предъявленный к вычету с авансов.

Выкупленное имущество стоимостью менее 40 000 руб. примите к учету как МПЗ:

Дебет 10 Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
- отражено приобретение бывшего предмета лизинга;

Дебет 19 Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
- учтен НДС с выкупной стоимости предмета лизинга;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- предъявлен к вычету входной НДС при получении счета-фактуры;

Дебет 20 (23, 25, 44…) Кредит 10
- списан в производство выкупленный предмет лизинга;

Кредит 012 субсчет «Малоценное лизинговое имущество»;
- отражено списание малоценного лизингового имущества.

Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 19 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ, статей 624 и 625 Гражданского кодекса РФ, пунктов 3, 5, 16 ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов (счета 10, 19, 20, 51, 60, 68, 76).

Пример: как лизингополучателю отразить в бухучете получение лизингового имущества на баланс стоимостью менее 40 000 руб.

ООО «Торговая фирма "Гермес"» взяла у ООО «Альфа» в лизинг с последующим выкупом 20 велосипедов на 12 месяцев. Стоимость каждого велосипеда составила 41 300 руб. (в т. ч. НДС 18% - 6300 руб.). Размер ежемесячного лизингового платежа за всю партию велосипедов - 88 500 руб. (в т. ч. НДС 18% - 13 500 руб.).

Общая цена договора - 1 062 000 руб. (в т. ч. НДС 18% - 162 000 руб.). Ежемесячный лизинговый платеж состоит из:

• платы за пользование имуществом - 78 500 руб. (в т. ч. НДС 18% - 11 975 руб.);
• выкупной стоимости имущества - 10 000 руб. (в т. ч. НДС 18% - 1525 руб.).

Согласно учетной политике «Гермеса» в бухучете основными средствами признают имущество со сроком полезного использования более 12 мес. и стоимостью не менее 40 000 руб. Малоценное лизинговое имущество в «Гермесе» учитывают как МПЗ.

Когда велосипеды поступили в «Гермес», бухгалтер сделал следующие записи:

Дебет 012 субсчет «Малоценное лизинговое имущество»
- 700 000 руб. ((41 300 руб. - 6300 руб.) × 20 шт.) - поступило малоценное лизинговое имущество.

Ежемесячно в течение договора бухгалтер «Гермеса» делал следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
- 66 525 руб. (78 500 руб. - 11 975 руб.) - начислен лизинговый платеж за пользование имуществом за вычетом НДС;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
- 11 975 руб. - учтен входной НДС с лизингового платежа за пользование имуществом;

Дебет 60 «Расчеты за пользование предметом лизинга» Кредит 51
- 78 500 руб. - отражена оплата услуг за пользование оборудованием;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51
- 10 000 руб. - отражена оплата в части выкупной стоимости;

Дебет 68 «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных»
- 1525 руб. - принят к вычету НДС с аванса в счет выкупной стоимости лизингового имущества;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 11 975 руб. - предъявлен к вычету входной НДС со стоимости лизинговых услуг.

По окончании договора лизинга и выплаты всей выкупной стоимости:

Дебет 60 субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга» Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
- 120 000 руб. (10 000 руб. × 12 мес.) - зачтен аванс в счет погашения выкупной стоимости предмета лизинга;

Дебет 10 Кредит 60 субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
- 101 695 руб. (120 000 руб. - 18 305 руб.) - отражено приобретение бывшего предмета лизинга;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты по выкупу предмета лизинга»
- 18 305 руб. (120 000 руб. : 118 ×18) - учтен НДС с выкупной стоимости предмета лизинга;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 18 305 руб. - предъявлен к вычету входной НДС с выкупной стоимости предмета лизинга;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 18 305 руб. (1525 руб. × 12 мес.) - восстановлен НДС, ранее предъявленный к вычету с авансов;

Дебет 20 Кредит 10
- 101 695 руб. - списан в производство выкупленный предмет лизинга;

Кредит 012 субсчет «Малоценное лизинговое имущество»
- 700 000 руб. - списано малоценное лизинговое имущество.

Расходы при получении имущества

В бухучете расходы на получение лизингового имущества отражайте в зависимости от того, связаны они с капитальными вложениями или нет. В любом случае учесть их в первоначальной стоимости полученного имущества нельзя. Она формируется только лизингодателем.

Расходы, не связанные с капвложениями (например, на транспортировку имущества от лизингодателя), отразите в зависимости от того, как планируете использовать предмет лизинга:

Дебет 20 (23, 25, 26...) Кредит 76 (60, 70, 69...)
- отражены расходы, связанные с получением имущества в лизинг (в зависимости от характера использования полученного имущества: в основной деятельности, для управленческих нужд и т. д.).

Госпошлину за регистрацию лизингового имущества, если ее оплачиваете вы (когда это предусмотрено договором), включите в состав расходов на текущую деятельность в том периоде, когда она заплачена:

Дебет 20 (26, 25) Кредит 68 субсчет «Государственная пошлина»
- начислена госпошлина по операциям, связанным с основной деятельностью организации.

Такой порядок следует из пунктов 5, 7, 11, 18 ПБУ 10/99, пункта 5 ПБУ 6/01.

Часть расходов капитального характера, связанных с доведением предмета лизинга до состояния, пригодного к эксплуатации, отразите в бухучете как неотделимые улучшения проводкой:

Дебет 08 субсчет «Капитальные вложения в имущество, полученное в лизинг» Кредит 60 (70, 69…)
- отражены затраты, связанные с доведением предмета лизинга до состояния, пригодного к эксплуатации, на неотделимые улучшения и т. д.

После ввода в эксплуатацию лизингового имущества капитальные вложения, связанные с ним, учитывайте в первоначальной стоимости отдельного объекта на счете 01 «Основные средства». Тут действует тот же порядок, что и по неотделимым улучшениям по аренде . К счету 01 откройте отдельный субсчет «Капитальные вложения в имущество, полученное в лизинг»:

Дебет 01 субсчет «Капитальные вложения в имущество, полученное в лизинг» Кредит 08 субсчет «Капитальные вложения в имущество, полученное в лизинг»
- отражены в составе основных средств капитальные вложения в имущество, полученное в лизинг.

Начиная с 1-го числа месяца, следующего за вводом в эксплуатацию такого объекта, в течение срока его полезного использования начисляйте амортизацию (п. 17, 18, 21, абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01). Так как при возврате предмета лизинга неотделимое улучшение нужно передать лизингодателю, срок полезного использования нужно установить равным оставшемуся сроку договора (п. 20 ПБУ 6/01). Амортизационные отчисления отражайте в составе расходов по обычным видам деятельности, оформив такой проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26...) Кредит 02
- начислена амортизация на неотделимые улучшения предмета лизинга.

Подробнее о порядке бухучета и налогообложения капитальных вложений и неотделимых улучшений арендованного имущества см. Как арендатору отразить в учете расходы на неотделимые улучшения арендованного имущества .

Смена балансодержателя

Ситуация: как отразить в бухучете получение лизингового имущества на баланс лизингополучателя? Изначально имущество было на балансе лизингодателя, затем по дополнительному соглашению передано на баланс лизингополучателя.

Спишите имущество с забалансового счета и отразите его поступление в составе основных средств. В эксплуатацию имущество вводите по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму амортизации, уже начисленной лизингодателем.

Пока имущество учитывалось на балансе лизингодателя, отражать его надо было по дебету забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Лизинговое имущество числилось за балансом по стоимости, указанной в договоре. Поэтому после того, как имущество передано на баланс лизингополучателя, с забалансового счета 001 его стоимость нужно списать. Отразите это проводкой:

Кредит 001
- списана стоимость предмета лизинга, указанная в договоре в сумме затрат на приобретение имущества лизингодателем.

Такой вывод следует из положений пункта 8 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15, и Инструкции к плану счетов (счет 001).

Одновременно отразите получение лизингового имущества на баланс следующим образом:

Дебет 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг» Кредит 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга»
- отражена стоимость полученного на баланс имущества (без НДС, т. к. передача лизингового имущества на баланс лизингополучателю не облагается этим налогом).

После этого переведите лизинговое имущество на счет 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг». В бухучете сделайте проводку:

Дебет 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг» Кредит 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг»
- отражено в составе основных средств имущество, полученное в лизинг.

Такой порядок следует из пункта 8 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15, и Инструкции к плану счетов (счета 01, 08).

Пример отражения в бухучете лизингополучателя операции по получению имущества на баланс. Изначально по условиям договора лизинговое имущество находилось на балансе лизингодателя. Затем на основании дополнительного соглашения имущество передано на баланс лизингополучателя

ООО «Производственная фирма "Мастер"» в январе получило в лизинг оборудование. Стоимость имущества - 967 000 руб. (в т. ч. НДС - 147 508 руб.). Согласно договору оборудование находится на балансе лизингодателя.

Срок договора - пять лет (60 мес.). Срок полезного использования - шесть лет (72 мес.).

Общая сумма лизинговых платежей за весь период лизинга - 1 300 000 руб. (в т. ч. НДС - 198 305 руб.). «Мастер» перечисляет платежи ежемесячно равными долями по 21 667 руб. (1 300 000 руб. : 60 мес.), включая НДС в размере 3305 руб. (198 305 руб. : 60 мес.).

В июне того же года, в котором был заключен договор лизинга, «Мастер» и лизингодатель подписали дополнительное соглашение к договору. Согласно этому соглашению в июне оборудование списывается с баланса лизингодателя и учитывается на балансе «Мастера». Стоимость оборудования на момент передачи на баланс лизингополучателю составила 762 582 руб. ((967 000 руб. - 147 508 руб.) - (967 000 руб. - 147 508 руб.): 72 мес. × 5 мес.).

Бухгалтер «Мастера» сделал следующие записи.

В январе:

Дебет 001
- 819 492 руб. (967 000 руб. - 147 508 руб.) - отражена стоимость предмета лизинга, указанная в договоре в сумме затрат на приобретение имущества лизингодателем;

Дебет 20 Кредит 60
- 18 362 руб. (21 667 руб. - 3305 руб.) - начислен лизинговый платеж за январь;

Дебет 19 Кредит 60
- 3305 руб. - учтен входной НДС по услугам лизинга за январь;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 3305 руб. - предъявлен к вычету входной НДС по лизинговым услугам за январь;

Дебет 60 Кредит 51
- 21 667 руб. - перечислен лизинговый платеж за январь.

В феврале-июне:

Дебет 20 Кредит 60
- 18 362 руб. (21 667 руб. - 3305 руб.) - начислен лизинговый платеж за соответствующий месяц;

Дебет 19 Кредит 60
- 3305 руб. - учтен входной НДС по услугам лизинга за соответствующий месяц;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 3305 руб. - предъявлен к вычету входной НДС по лизинговым услугам за соответствующий месяц;

Дебет 60 Кредит 51
- 21 667 руб. - перечислен лизинговый платеж за соответствующий месяц.

В июне:

Дебет 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг» Кредит 76 субсчет «Арендные обязательства»
- 762 582 руб. - отражена остаточная стоимость полученного на баланс оборудования по данным лизингодателя;

Дебет 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг» Кредит 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг»
- 762 582 руб. - отражено в составе основных средств оборудование, полученное в лизинг;

Кредит 001
- 819 492 руб. - списана с забалансового счета стоимость оборудования в связи с его получением на баланс.

Ежемесячно с июля:

Дебет 20 Кредит 60
- 18 362 руб. (21 667 руб. - 3305 руб.) - начислен лизинговый платеж;

Дебет 19 Кредит 60
- 3305 руб. - учтен входной НДС по услугам лизинга;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
- 3305 руб. - предъявлен к вычету входной НДС по лизинговым услугам;

Дебет 60 Кредит 51
- 21 667 руб. - перечислен лизинговый платеж.

Начиная с июля бухгалтер «Мастера» начинает начислять амортизацию по автомобилю.

Амортизация лизингового имущества на балансе лизингополучателя в бухгалтерском (БУ) и налоговом учете (НУ) отличается. Ниже мы расскажем о правилах учета объектов лизинга у лизингополучателя и объясним, как быстрее списать на расходы стоимость лизингового актива.

Амортизация лизингового имущества в бухгалтерском учете

Лизинг — сделка с участием 3 сторон: лизингополучатель дает поручение лизингодателю приобрести для него определенное имущество у продавца. В свою очередь, лизингодатель предоставляет приобретенный актив лизингополучателю за плату на конкретный срок. В конце этого срока имущество или возвращается лизингодателю, или выкупается лизингополучателем. Этот момент отдельно оговаривается в договоре лизинга.

Нормативная база регулирования лизинговых сделок:

• ст. 665-670 ГК РФ;
• закон от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О лизинге» — в части, не противоречащей более поздним НПА по учету;
• Указания об отражении в БУ операций по договору лизинга (далее — Указания), утвержденные приказом Минфина РФ от 17.02.1997 № 15.

Если лизинговый актив учитывается по договору на балансе лизингодателя, то лизингополучатель амортизацию по такому активу не начисляет. Если актив по договору лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то последний начисляет амортизацию с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию (п. 21 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н, пп. 50, 61 Методуказаний по учету ОС, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н).

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость имущества формируется исходя из всех затрат, связанных с его приобретением, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01). Таким образом, лизингополучатель должен определить первоначальную стоимость лизингового имущества в размере общей суммы, подлежащей выплате по договору лизинга, за вычетом НДС (иных возмещаемых налогов).

Что касается затрат лизингополучателя на доведение имущества до состояния, пригодного к эксплуатации, то здесь есть две точки зрения о возможности их включения в первоначальную стоимость лизингового актива. Согласно первой точке зрения затраты лизингополучателя на доведение имущества до состояния, пригодного к эксплуатации, включаются в первоначальную стоимость лизингового имущества на основании п. 8 ПБУ 6/01, абз. 2 п. 8 Указаний.

Вторая точка зрения выражена в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 19.11.2010 по делу № А26-11541/2009. Арбитры посчитали, что затраты на монтажные, проектные, пусконаладочные работы, произведенные лизингополучателем в соответствии с договором, не увеличивают первоначальную стоимость предмета лизинга. Основанием для такого вывода послужило отсутствие в договоре лизинга компенсации этих затрат лизингодателю в случае расторжения договора и возврата предмета лизинга.

На порядок отражения в БУ амортизации лизингового имущества также есть две точки зрения.

Первая точка зрения основывается на Указаниях и Плане счетов (утвержден приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н). В случае, когда лизингополучатель учитывает лизинговое имущество у себя на балансе, начисление амортизации в БУ отражается по дебету счетов учета затрат и кредиту сч. 02 (п. 9 Указаний). А лизинговые платежи тогда бухгалтер отражает внутренними проводками по субсчетам сч. 76. Делается это для того, чтобы не задваивать в БУ расходы: если и лизинговые платежи, и амортизация будут учитываться проводкой по дебету счетов учета затрат, расходы будут задваиваться, что недопустимо. Бухгалтерские проводки при амортизации объекта лизинга на балансе у лизингополучателя следующие:

Вторая точка зрения существенно отличается от первой и базируется на мнении, что лизинговый платеж лизингополучателя — это его расход, включающий в себя возмещение затрат лизингодателя на покупку и передачу имущества (п. 1 ст. 28 закона № 164-ФЗ). А вот амортизация актива — механизм постепенного включения его стоимости в расходы. Признать амортизацию затратами в БУ можно, только если амортизация возмещает стоимость основных средств (ОС) (п. 5 ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н). Так как лизингополучатель не возмещает у себя стоимость ОС, то он может признавать в расходах только лизинговые платежи. Если учитывать и лизинговые платежи в расходах, и амортизацию, получится задвоение бухгалтерских издержек. Поэтому начисление амортизации по лизинговому ОС, согласно второй точке зрения, надо оформлять следующими записями:

Однако, на наш взгляд, второй метод некорректен, так как в п. 17 ПБУ 6/01 четко перечислены случаи, когда стоимость ОС не погашается через амортизацию, и лизинг там не поименован. Кроме того, при втором случае наверняка возникнут вопросы и у лизингодателя, ведь суммы начисленной на Дт 76 амортизации, по сути, будут уменьшать причитающуюся лизингодателю по договору сумму платежа. Поэтому далее мы будем придерживаться первого способа начисления амортизации: на счета учета затрат, а лизинговые платежи учитывать внутренними проводками по сч. 76.

ВАЖНО! Какой бы способ начисления амортизации по лизинговому имуществу вы ни выбрали, его нужно закрепить отдельным положением в вашей учетной политике.

При выбытии объекта лизинга амортизация по нему перестает начисляться с месяца, следующего за месяцем выбытия.

Амортизация лизингового имущества в налоговом учете

Первоначальная стоимость лизингового актива в НУ лизингополучателя формируется как сумма расходов лизингодателя на покупку актива, доставку, изготовление и доведение до состояния, пригодного к эксплуатации, за вычетом НДС (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Если лизингополучатель несет расходы, связанные с доставкой основного средства, полученного по договору лизинга, его доведением до рабочего состояния и т. п., то они не учитываются в первоначальной стоимости такого объекта (письма Минфина России от 03.02.2012 № 03-03-06/1/64, от 20.01.2011 № 03-03-06/1/19).

Амортизационная группа определяется по правилам ст. 258 НК РФ. Со следующего месяца после ввода актива в эксплуатацию начинайте учитывать амортизацию.

НУ амортизационных отчислений по лизинговому имуществу зависит от метода учета доходов и расходов. Если компания использует метод начисления, то она включает амортизацию в состав своих издержек. А лизинговый платеж учитывается в затратах за вычетом суммы амортизации (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если будете списывать в расходы в НУ и амортизацию, и лизинговый платеж, налоговики правомерно возмутятся задвоением трат фирмы.

А вот кассовый метод учета поступлений и издержек предполагает амортизацию оплаченного имущества, принадлежащего налогоплательщику на праве собственности (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). Поскольку лизингополучатель не является собственником лизингового актива и может стать им только на момент выкупа, амортизировать такой актив нельзя (письмо Минфина РФ от 15.11.2006 № 03-03-04/1/761). А лизинговые платежи будут включаться в расходы лизингополучателя для целей налогообложения на дату их оплаты, а не начисления (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Упрощенцы учитывают доходы и расходы по кассовому методу, специально для них предназначен материал «Лизинг при УСН доходы минус расходы - проводки» .

Коэффициент ускоренной амортизации при лизинге

Одна из налоговых преференций для участников лизинговой сделки — возможность лизингополучателем использовать коэффициент ускоренной амортизации (абз. 3 п. 9 Указаний). Его разрешено применять и в БУ, и в НУ.

В налоговом учете ускоренную амортизацию может применить сторона лизингового договора, на балансе которой находится лизинговое имущество, при этом лизинговое имущество должно относиться к 4-10-й амортизационной группе.

В бухгалтерском учете коэффициент ускоренной амортизации может применяться только лизингополучателем (абз. 3 п. 9 Указаний) при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка. Применение коэффициента ускорения при ином способе амортизации, в том числе линейном, не предусмотрено п. 19 ПБУ 6/01, а также п. 54 Методических указаний (письма Минфина РФ от 22.08.2006 № 07-05-06/220, от 03.03.2005 № 03-06-01-04/125, от 28.02.2005 № 03-06-01-04/118, постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 2346/11, ФАС Западно-Сибирского округа от 17.01.2014 № А03-19339/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 14.11.2013 № А28-12484/2012).

И в бухгалтерском, и в налоговом учете коэффициент ускоренной амортизации не может быть более 3.

Если лизингополучатель имеет право сразу на несколько повышающих коэффициентов по объекту лизинга, то он должен выбрать только 1 и задокументировать свой выбор в учетной политике (п. 5 ст. 259.3 НК РФ, письмо Минфина РФ от 14.09.2012 № 03-03-06/1/481).

Если организация начисляет амортизацию в НУ нелинейным методом, то ОС с повышенным коэффициентом амортизации включаются для целей налогообложения в отдельные амортизационные группы (п. 13 ст. 258 НК РФ).

Подробнее о повышающих коэффициентах вы можете прочесть в материале «Суть и особенности применения ускоренного метода начисления амортизации» .

Пример использования коэффициента ускорения амортизации при лизинге

Рассмотрим на примере все нюансы амортизации лизингового имущества у лизингополучателя.

ООО «Фантазия» (функционирует на ОСН, учитывает поступления и издержки по методу начисления) в январе 2019 года заключило договор лизинга в качестве лизингополучателя. Предмет сделки — грузовой автомобиль HyundaiHD 78 стоимостью 2 млн 360 тыс. руб. (включая НДС 360 тыс. руб.). Срок лизинга — 12 месяцев. Сумма лизинговых платежей за 12 месяцев — 2 млн 720 тыс. руб.(из них НДС — 415 тыс. руб.). Автомобиль будет учитываться на балансе ООО «Фантазия». Тогда первоначальная стоимость имущества в БУ и НУ будет сформирована следующим образом:

Определяя амортизационную группу актива и срок полезного использования, бухгалтер ООО «Фантазия» обратится к классификатору ОС ОК 013-2014 (СНС 2008, утвержден приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст.) Согласно ему грузовой автомобиль с бензиновым двигателем HyundaiHD 78 имеет код 310.29.10.42.112 — 5-я амортизационная группа. Руководитель ООО «Фантазия» отдельным приказом утвердил срок полезного использования для лизингового автомобиля и в НУ, и в БУ — 96 месяцев. Для целей НУ бухгалтер использует нелинейный метод амортизации и повышающий коэффициент 3. Месячная норма амортизации, согласно ст. 259.2 НК РФ, — 2,7. Автомобиль введен в эксплуатацию в конце января 2019 года.

Сумма амортизации за февраль в НУ:

2 млн руб. × 2,7 × 3 / 100 = 162 тыс. руб.

В БУ первоначальная стоимость актива — 2 млн 305 тыс. руб., метод амортизации — уменьшаемого остатка. Месячная норма амортизации — 1,042% (100% / 96 месяцев полезного использования актива). Применяя повышающий коэффициент 3, бухгалтер ООО «Фантазия» получит месячную норму амортизации для HyundaiHD 78 — 3,126%.

Тогда сумма амортизации за февраль в БУ:

2 млн 305 тыс. руб. × 3,126 / 100 = 72 054 руб.

Разница между амортизацией в НУ и БУ за февраль 2019 года:

162 000 - 72 054 = 89 946 руб.

Итоги

Лизингополучатель амортизирует объект лизинга, учитываемый на его балансе, по правилам НК РФ, ПБУ 6/01, Методуказаний по учету ОС и Указаний по БУ операций лизинга. У лизингополучателя есть право на ускоренный коэффициент амортизации как в НУ, так и в БУ, но при соблюдении определенных условий.

Дополнительно об учете и налогообложении лизинговых операций можно прочитать в статьях:

• «Проводки по лизингу автомобиля у лизингополучателя» ;
• «Выкупная стоимость лизингового имущества (проводки)» ;
• «[НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ]: Лизинговые платежи — не всегда прочий расход» ;
• «Кто платит транспортный налог при лизинге автомобиля?» .

В редакцию приходит немало писем от руководителей транспортных и строительных компаний, обновляющих свой парк машин и оборудования. Они единодушны в своих стремлениях – получать технику в пользование в кратчайшие сроки, а расчеты производить постепенно. Это не умозрительные фантазии. Такие приобретения возможны как с помощью банковского кредита, так и путем лизинговой сделки (финансовой аренды). В рамках этой статьи постараемся рассмотреть возможность приобретения машин путем лизингового договора с позиции приобретателя оборудования (организации-лизингополучателя).

Практика лизинговых сделок показывает, что, приобретая автотранспортные средства и спецтехнику, чаще всего со стороны лизингодателя (лизинговой компании) существуют общие требования, которые оговариваются договором. Правоотношения сторон по договору финансовой аренды (лизинга) регулируются параграфом 6 «Финансовая аренда (лизинг)» гл. 34 «Аренда» Гражданского кодекса РФ, а также Федеральным законом от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)». Согласно ст. 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

В лизинговом договоре раздел, посвященный использованию имущества, всегда регламентирует обязательства лизингополучателя. Все эти требования вполне объективные: использовать имущество строго по прямому назначению, содержать его в исправности, соблюдать соответствующие стандарты, технические условия, правила технической эксплуатации и инструкции предприятия-изготовителя, за свой счет осуществлять техническое и ремонтное обслуживание имущества и не производить никаких конструктивных изменений (модификаций) имущества, ухудшающих его качественные и эксплуатационные характеристики. Конструктивные изменения (модификация) имущества лизингополучатель может осуществлять за свой счет только с письменного согласия лизингодателя. Нельзя также передавать имущество в сублизинг без письменного согласия лизингодателя. В случае согласия лизингодателя на проведение сублизинговых операций ответственность за сохранность имущества, а также за своевременную уплату лизинговых платежей остается за лизингополучателем.

Есть у лизингополучателя обязательства и по выполнению условий заключенного договора. В соответствии с п. 5 ст. 15 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» он обязан принять предмет лизинга в порядке, предусмотренном договором лизинга; выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга; по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи и выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.

Согласно п. 3 ст. 17 Закона № 164-ФЗ техническое обслуживание предмета лизинга, его капитальный и текущий ремонт должен осуществлять лизингополучатель, если иное не предусмотрено договором лизинга. В соответствии с п. 1 ст. 22 Закона № 164-ФЗ ответственность за сохранность предмета лизинга от всех видов имущественного ущерба, а также за риски, связанные с его гибелью, утратой, порчей, хищением, преждевременной поломкой, ошибкой, допущенной при его монтаже или эксплуатации, и иные имущественные риски с момента фактической приемки предмета лизинга также несет лизингополучатель, если иное не предусмотрено договором лизинга.

Неотъемлемой частью договора лизинга является график лизинговых платежей, где оговариваются размер и порядок их выплаты. Стороны самостоятельно устанавливают способ и периодичность выплаты лизинговых платежей. Это оговорено в п. 2 ст. 28 Закона № 164-ФЗ. Важным моментом лизингового договора является выделение «цены выкупа». Если выкупная стоимость не зафиксирована в договоре, то по истечении срока действия соглашения стороны заключают договор купли-продажи. Все лизинговые платежи получатель имущества будет учитывать в полном объеме для налога на прибыль по мере их начисления, а выкупная стоимость имущества будет сформирована позже.

При приобретении техники по лизингу нередки случаи, когда лизинговая компания находится в жесткой связке с фирмой, занимающейся продажей этой техники, и страховой компанией.

Российское законодательство устанавливает два варианта учета лизингового имущества: в зависимости от условий договора объект лизинга может учитываться на балансе либо лизингодателя, либо лизингополучателя. В частности, такая норма прописана в п. 1 ст. 31 Закона № 164-ФЗ. От условий учета лизингового имущества зависит бухгалтерский и налоговый учет лизинговых операций у лизингополучателя. Причем условиями договора лизинга нельзя установить, что лизинговое имущество в бухгалтерском учете учитывается на балансе у одной стороны, а в налоговом учете – у другой.

Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя

В зависимости от порядка учета лизингового имущества определяется порядок бухгалтерского учета лизинговых операций, определяется плательщик налога на имущество и включение предмета лизинга в амортизируемое имущество для целей налога на прибыль.

Бухгалтерский учет. Порядок отражения в бухгалтерском учете лизинговых операций регламентируется Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15 (далее – Указания). Согласно п. 8 Указаний и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается им на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» в сумме, указанной в договоре лизинга, вместе с НДС.

Передача лизингового имущества должна быть оформлена в соответствии с требованиями, которые предъявляются к первичным учетным документам. Такими документами могут быть акт о приеме-передаче основного средства (унифицированные формы № ОС-1, ОС-1а, ОС-1б) либо документ, содержащий обязательные реквизиты, установленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, полученная в лизинг техника относится к пятой группе (включающей имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет и до 10 лет включительно).

В бухгалтерском учете начисление амортизации по объекту основных средств, являющемуся предметом договора лизинга, производится той стороной, на балансе которой в соответствии с договором лизинга учитывается этот объект. На это указывает п. 50 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

Вот что говорится в п. 50 Методических указаний по учету основных средств: «Начисление амортизации по объектам основных средств, являющимся предметом договора финансовой аренды, производится лизингодателем или лизингополучателем в зависимости от условий договора финансовой аренды». Если имущество в течение срока действия договора лизинга находится на балансе лизингодателя, учет лизинговых операций у лизингополучателя производится аналогично учету обычных арендных операций.

Напомним, что обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем лизингового имущества, если иное не предусмотрено договором лизинга. Данная позиция закреплена в п. 3 ст. 28 Закона № 164-ФЗ. При этом размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей в соответствии с п. 2 ст. 28 Закона № 164-ФЗ определяются условиями договора. В бухгалтерском учете лизингополучателя отражаются только причитающиеся к уплате текущие лизинговые платежи.

Расчеты с лизингодателем отражаются у лизингополучателя на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому открывается субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». Суммы начисленных лизинговых платежей на основании п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности. Данные расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иного положения обязательств.

Таким образом, расходы в виде лизинговых платежей признаются организацией-лизингополучателем в бухгалтерском учете ежемесячно в течение всего срока действия договора лизинга исходя из общей суммы причитающихся по договору лизинговых платежей и срока договора лизинга.

Если в соответствии с договором лизингополучатель за свой счет осуществляет техническое обслуживание, капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, обеспечивает его сохранность, то суммы, потраченные на это, лизингополучатель учитывает в составе расходов от обычных видов деятельности в общеустановленном порядке.

Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость по лизинговым платежам принимается у лизингополучателя к вычету в полном объеме независимо от того, предусмотрен ли договором переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Даже если в структуре лизингового платежа предусмотрена выкупная цена, которая выплачивается лизингополучателем в течение договора лизинга, НДС по лизинговым платежам принимается к вычету в полном объеме.

Такая позиция изложена в Письмах Минфина России от 22.11.2004 № 03-03-01-04/1/128, от 09.11.2005 № 03-03-04/1/348. Это же подтверждает арбитражная практика, например Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.08.2005 № А05-1981/2005-13. После 1 января 2006 г. факт оплаты лизинговых платежей не важен для вычета «входного» НДС. Лизингополучатель имеет право ставить к вычету НДС по лизинговым платежам ежемесячно на основании счетов-фактур, получаемых от лизингодателя, независимо от состояния расчетов с лизингодателем. Но при этом не надо забывать, что обязательным условием для вычета «входного» НДС как до 1 января 2006 г., так и после этой даты является факт принятия к учету товаров (работ, услуг). Поэтому, если по условиям договора лизинга производятся авансовые платежи, вычет возможен только по мере наступления тех налоговых периодов, к которым относятся уплаченные лизинговые платежи.

Налог на прибыль

При расчете базы по налогу на прибыль лизингополучатель в праве увеличить свои расходы на размер лизинговых платежей, которые включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Правда, при списании расходов существует особенность, связанная с переходом собственности на предмет лизинга (выкупная стоимость). Если договором лизинга не предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, а оформляется договор купли-продажи, то проблем с формированием налоговой базы на налог на прибыль нет. Лизингополучатель имеет право ежемесячно учитывать в расходах всю сумму лизингового платежа в соответствии с условиями договора лизинга на основании подпункта 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В случае, когда предмет лизинга находится в собственности лизингодателя, из списываемых на расходы отчислений придется исключить выкупную стоимость основного средства. Траты на покупку амортизируемого имущества базу по налогу на прибыль не увеличивают (п. 5 ст.270 НК РФ). Именно к таким расходам относится выкупная стоимость оборудования. Значит, списывать ее можно лишь постепенно через амортизацию, после перехода объекта в собственность лизингополучателя (Письмо Минфина России от 09 ноября 2005 г. № 03-03-04/4/348, от 24 мая 2005 г. № 03-03-01-04/1/288, от 08 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/174 и от 26 октября 2004 г. № 03-03-01-04/4/15 и Письмо ФНС России от 26.04.2005 г. № 02-1-07/40).

В случае, когда выкупная цена договором лизинга не определена, когда переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю предусматривался при условии, что в течение договора лизинга своевременно и в полном объеме производились лизинговые платежи, оговорено позицией Минфина России (Письмо Минфина России от 09.11.2005 № 03-03-04/1/348). В частности, в данном Письме указывается, что «в случае, если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю».

Напомним, что правила бухгалтерского учета операций по договору лизинга не предусматривают какого-то особого порядка отражения выкупной цены лизингового имущества, предусмотренной в составе лизинговых платежей.

В следующей публикации на эту тему мы рассмотрим случаи, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Пример.

Компания «Каре» (лизингополучатель) получила по договору лизинга автомобиль с возможностью приобретения автомобиля в собственность (выкупа) лизингополучателем по окончании срока действия договора лизинга при условии уплаты всей суммы договора лизинга, которая составляет 295 000 руб., в том числе НДС – 45 000 руб., и включает в себя общую сумму лизинговых платежей – 236 000 руб., в том числе НДС – 36 000 руб.

Выкупная цена автомобиля – 59 000 руб., в том числе НДС – 9000 руб. Автомобиль учитывается на балансе лизингодателя. Срок действия договора лизинга – 2,0 года. Общая сумма договора лизинга уплачивается в следующем порядке: при заключении договора лизингополучатель уплачивает аванс в сумме 23 600 руб., в том числе НДС – 3600 руб. После передачи автомобиля ежемесячный лизинговый платеж в течение всего срока действия договора лизинга составляет 8850 руб., в том числе НДС – 1350 руб. Выкупная цена выплачивается по окончании срока договора лизинга, при этом заключается отдельный договор купли-продажи автомобиля по выкупной цене.

На дату перечисления денежных средств в уплату авансового платежа по договору лизинга делаются проводки: дебет счета 76/ кредит счета 51 на сумму 23 600 руб. (договор лизинга, выписка банка по расчетному счету).

На дату получения автомобиля по договору лизинга автомобиль учитывается на забалансовом счете лизингодателя. Дебет забалансового счета 001/ – 295 000 руб. (договор лизинга, акт приемки-передачи имущества в лизинг). Дебет счета 97/ кредит счета 76 – 20 000 руб. – перечисленные денежные средства отражены в составе расходов будущих периодов, без НДС (договор лизинга, акт приемки-передачи имущества в лизинг). Дебет счета 19/ кредит счета 76 – 3600 руб. – отражена сумма НДС, уплаченная лизингодателю в составе авансового платежа (договор лизинга, бухгалтерская справка).

Срок договора лизинга автомобиля – 2 года. Ежемесячные лизинговые платежи (212 400/ 24) – 8850 руб., в том числе НДС – 1350 руб. Ежемесячно в течение двух лет в бухгалтерском учете компании «Каре» должны производиться следующие записи:

• дебет счета 76/ кредит счета 51 – 8850 руб. – выплачен ежемесячный платеж по договору лизинга (выписка банка по расчетному счету);
• дебет счета 20/ кредит счета 76 – 7500 руб. – отражены расходы в сумме ежемесячного лизингового платежа (бухгалтерская справка);
• дебет счета 19/ кредит счета 76 – 1350 руб. – отражена сумма НДС, уплаченная лизингодателю в составе ежемесячного лизингового платежа (счет-фактура);
• дебет счета 68/ кредит счета 19 – 1350 руб. – принят к вычету НДС в составе ежемесячного лизингового платежа (счет-фактура);
• дебет счета 20/ кредит счета 97 – 2083 руб. 33 коп. – признав в составе расходов часть суммы, выплаченной лизингодателю при заключении договора лизинга (50 000/ 2/ 12 – бухгалтерская справка-расчет);
• дебет счета 68/ кредит счета 19 – 375 руб. – принята к вычету часть суммы НДС, уплаченной в виде аванса (9000/ 2/ 12 – счет-фактура и бухгалтерский расчет).

В бухгалтерском учете организации-лизингополучателя данные операции отразятся следующими записями:

• дебет счета 44/ кредит счета 60 – отражены расходы на техническое обслуживание, ремонт предмета лизинга, выполненные подрядными организациями;
• дебет счета 19/ кредит счета 60 – НДС по работам подрядных организаций по техническому обслуживанию и ремонту.

Дебет счета 76/ кредит счета 51 – 59 000 руб. – отражена уплата лизингодателю выкупной цены автомобиля (договор лизинга, выписка банка).

Дебет счета 08/ кредит счета 76 – 50 000 руб. – выкупная цена автомобиля отражена как вложения в приобретение вне оборотных активов (договор лизинга, отгрузочные документы).

Дебет счета 19/ кредит счета 76 – 9000 руб. – отражена сумма НДС, уплаченная в составе выкупной цены (счет-фактура).

Дебет счета 68/ кредит счета 19 – 9000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный в составе выкупной цены (счет-фактура).

Дебет счета 01/ кредит счета 08 – 50 000 руб. – выкупленный автомобиль принят к учету в состав основных средств (акт о приеме-передаче объекта основных средств).

Кредит забалансового счета 001 – 295 000 руб. – списана с балансового счета за стоимость автомобиля.

На практике обычно договора лизинга предусматривают учет лизингового имущества на балансе лизингодателя. Эта ситуация хорошо описана, и учет лизинговых операций редко вызывает вопросы у бухгалтеров. В то же время, хотя и намного реже, но встречаются договора лизинга, по условиям которых лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя. В этом случае учет, особенно у лизингополучателя, существенно усложняется, а у бухгалтеров появляется много вопросов. В настоящей статье мы попробуем разобраться, как же правильно бухгалтеру лизингополучателя, учитывающего по условиям договора лизинговое имущество на своем балансе, отразить операции для целей бухгалтерского и налогового учета.

Нужно отметить, что лизинговые договора подобного типа могут быть двух вариантов.

Вариант I : по условиям договора по окончании срока лизинга ОС передается в собственность лизингополучателю без дополнительных платежей. Лизинговый платеж включает плату за аренду и выкупную стоимость . Основное средство переходит в собственность лизингополучателя по договору лизинга.

Примечание : Если договором вообще не определена выкупная стоимость, входящая в состав лизинговых платежей, ее нужно обязательно зафиксировать в Дополнительном соглашении к договору, иначе возникают проблемы учета лизинговых платежей в составе расходов для налога на прибыль.

Вариант II : договором определена выкупная стоимость ОС, по которой лизингополучатель по окончании срока лизинга вправе приобрести ОС в собственность. Выкуп происходит по отдельному договору купли-продажи. Лизинговый платеж включает плату за аренду и не включает выкупную стоимость .

По окончании срока договора лизинга основное средство переходит в собственность лизингополучателя по договору купли-продажи.

Примечание :

• Разница в учете между Вариантом I и Вариантом II возникает только при перечислении денежных средств лизингодателю. В первом варианте ежемесячный платеж включает сумму аренды и часть выкупной стоимости, а во втором варианте - только арендную плату. Выкупная стоимость оплачивается после выплаты всех арендных платежей по отдельному договору купли-продажи. Все остальные расчеты и учетные записи осуществляются одинаково как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Исходные данные Примера:

Основное средство по договору лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Отчетный период - месяц.

Срок договора лизинга - 10 месяцев.

Коэффициенты ускоренной амортизации не применяются.

Срок полезного использования - 72 месяца как в БУ, так и в НУ. Норма амортизации в месяц: 1: 72 месяца х 100% = 1,38889%

Первоначальная стоимость ОС в БУ формируется с учетом выкупной стоимости и составляет 1 200 000 руб.

Сумма амортизации в месяц по БУ: 1 200 000. х 1,38889% = 16 666,67руб.

Сумма амортизации в месяц по НУ: 800 000руб. х 1,38889% = 11 111,11руб.

Ниже представлена таблица с основными операциями, которые должен отразить в бухгалтерском и налоговом учете бухгалтер лизингополучателя.

в учете расходов между БУ и НУ

** может возникнуть разница в сроке начисления амортизации: в бух.учет - в месяце, следующем за принятием к учету ОС на 01 счете, в налоговом учете - в месяце, следующем за вводом в эксплуатацию ОС

*** срок полезного использования может быть установлен с учетом срока эксплуатации ОС в лизинге, если позволяют сроки соответствующей амортизационной группы (например, 62 месяца, как в БУ). В настоящем примере СПИ для НУ отличается от СПИ в бухгалтерском учете.

Очевидно, что учет из-за различий требований бухгалтерского и налогового законодательства к учету лизинговых операций в случае, когда по условиям договора имущество приходуется на баланс лизингополучателя, достаточно сложен и потребует от бухгалтера внимания и терпения.

Ниже, исходя из условий рассмотренного выше примера, мы приводим сводный перечень проводок в бухгалтерском учете и операций в налоговом учете, которые должен сделать бухгалтер лизингополучателя.

Исходные данные Примера (приводятся для удобства повторно):

ОС по договору лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

Стоимость оборудования по данным лизингодателя (указана в договоре) - 800 000руб.

Период выплат по лизингу - 10 месяцев.

Лизинговые платежи выплачиваются равномерно ежемесячно в сумме 115 000руб., кроме того НДС 20 700руб. Общая сумма лизинговых платежей за 10 мес. - 1 150 000 руб (без учета НДС). Первый лизинговый платеж производится в месяце, следующем за месяцем передачи ОС в лизинг.

Выкупная стоимость ОС по окончании срока лизинга - 50 000 руб., кроме того НДС 9 000руб.

Способ начисления амортизации - линейный

Основное средство введено в эксплуатацию в месяце получения от лизингодателя.

СПИ - 72 месяца в БУ и НУ. Норма амортизации - 1,38889%.

Сумма амортизации в месяц по БУ: 1 200 000 руб. х 1,38889% = 16 666,67руб.

Сумма амортизации в месяц по НУ: 800 000 руб. х 1,38889% = 11 111,11руб.

* Разница содержит в себе элементы как постоянных так и временных разниц (разная первоначальная стоимость приводит к постоянной разнице, а разный СПИ- к временным). Однако поскольку трудозатраты на выделение постоянных и временных разниц велики, считаем, что можно отражать данную разницу как постоянную