Я налоговый агент … или нет.

Встречаются ситуации, при которых обязанности по уплате налога в бюджет государства ложатся не на налогоплательщиков непосредственно, а на иных лиц ― налоговых агентов. От них зависит полнота расчета и перечисление налогов, таких как НДФД, НДС и налог на прибыль. Рассмотрим подробнее кто такой налоговый агент по НДС.

Кто такие налоговые агенты

В процессе хозяйственной деятельности у экономических субъектов помимо обязанности перечислять налоги в бюджет по результатам работ может возникнуть и необходимость совершать платежи и в качестве налоговых агентов. Налогами в таких ситуациях выступают НДФЛ, налог на прибыль и НДС. Такие субъекты признаются налоговыми агентами. При этом налоговые агенты сами могут и не быть плательщиками перечисленных налогов. Например, налоговый агент по НДС вправе не рассчитывать налоги от собственной деятельности, но перечислять его за прочих представителей обязан при возникновении некоторых ситуаций.

Обязанности налоговых агентов

Согласно НК РФ, у налогового агента имеются те же права, что и у непосредственных налогоплательщиков. Это лица, которые должны удержать у определенных категорий субъектов налог и перечислить его своевременно и в полном объеме в бюджет страны.

Обязанности налоговых агентов

Возникновение обязанностей у налоговых агентов, касающихся начислений и выплат денежных средств в пользу государства, возникает лишь в случае появления денежных расчетов с непосредственными плательщиками. Если при совершении сделки предусмотрены выплаты в натуральной форме или проведение взаимозачетов, то необходимости в выполнении функций налоговых агентов не возникает.

В таких ситуациях потенциальные агенты обязаны известить налоговые органы о невозможности удержания налога у субъекта и перечислении в бюджет требуемых сумм. Предоставить соответствующее уведомление требуется не позже месяца с момента возникновения причины, в результате которой налог удержан не будет.

Обязанности у субъектов в качестве налоговых агентов по НДС возникают в следующих случаях:

1. При покупке товаров у незарегистрированных в РФ иностранных лиц.
2. Приобретение в собственность или в аренду имущества у органов муниципальной власти.
3. Выступление в качестве посредников при реализации товаров иностранными лицами, не имеющими регистрации в РФ.
4. Продажа имущества (конфиската, бесхозных вещей), принадлежащего государству.

Не имеют статуса налогового агента лица, занимающиеся реализацией товаров иностранных поставщиков, связанных с проведением Олимпийских игр. Данное правило действует до начала 2017 года.

Налоговыми агентами могут быть признаны и лица, сами плательщиками НДС не являющимися.

Ответственность налогового агента

Налоговые агенты уполномочены совершать следующие действия:

1. Ведение учета по полученным доходам, начисленным налогам и перечисленным суммам плательщиков, отдельно по каждому представителю.
2. Своевременное предоставление в контролирующие органы документов с расчетами о начисленных и удержанных суммах. В качестве такого документа налоговые агенты по НДС используют налоговую декларацию по НДС. Сюда же относят и уведомление о невозможности удержания суммы в денежном выражении.
3. Обеспечение хранения документов, подтверждающих начисление и уплату в сроки не менее 4-х лет.

В зависимости от видов налогов, функции агентов могут быть более расширенными.

При неисполнении своих обязательств налоговые агенты несут ответственность согласно законодательству. Основными причинами выступают случаи неудержания или перечисления налогов не полностью. Подобные действия могут привести к штрафам, равным 20% от стоимости недоимки.

Однако если сама сумма налога не была вовремя удержана из средств непосредственно налогоплательщика, то принудить налогового агента выплатить недостающие средства за счет собственных невозможно, о чем свидетельствует в последнее время судебная практика. Но следует помнить, что неуплата влечет за собой штрафы и растущие пени за каждый просроченный день платежа. Неуведомление о действиях контролирующие органы (отсутствие декларации) также приводит к начислению штрафов.

Налоговый агент по НДС для иностранных организаций

Приобретение товаров и услуг у поставщиков ― иностранцев порождает необходимость исполнения агентских обязательств по НДС.

Условия для возникновения исполнения обязанностей налоговых агентов следующие:

• покупатель зарегистрирован в налоговых органах как юр. лицо или ИП;
• местом приобретения товара у иностранного лица признается территория РФ;
• иностранный продавец не обладает регистрации в ФНС РФ.

Несоблюдение даже одного из условий означает, что дальнейшей необходимости по исполнению обязанностей лица как налогового агента по НДС не возникает. Например, если иностранный продавец зарегистрирован в качестве налогоплательщика в органах ФНС, то у него же и появляется необходимость начислять и уплачивать НДС.

В целях устранения дальнейших разногласий рекомендуется запрашивать при заключении договоров у иностранных контрагентов документы, подтверждающие регистрацию на территории РФ.

Налоговая ставка к перечислению в бюджет рассчитывается в зависимости от условий договора. Применение цены, включающей НДС, предполагает ставку 10/110 или 18/118. Если в стоимости товара НДС не учтен, используют 10% или 18%.

Если предметом реализации представляется товар, освобожденный от НДС согласно НК РФ, то необходимости выполнять функции налоговых агентов не возникает.

Налоговый агент по муниципальному имуществу

При использовании экономическим субъектом муниципального имущества (приобретение, аренда помещения) требуется рассчитать НДС в качестве налогового агента. По итогам расчетов предоставляется декларация в органы ФНС.

Пример . Организация ООО «Ветер» применяет режим ЕНВД (про учет на ЕНВД читайте :). Основой вид деятельности ― розничная торговля. С этими целями ООО «Ветер» арендует помещение у муниципальных властей. Стоимость аренды ― 30 000 рублей в месяц. Организация на этих условиях обязана ежеквартально предоставлять декларацию в органы ФНС по месту осуществления деятельности. Размер начисленного и перечисленного налога за квартал составит 18% от 30 000 за каждый месяц, равен 16 200 рублей.

Налоговые агенты - это также участники налоговых правоотношений, наряду с налогоплательщиками и налоговыми органами. Положения о правовом статусе, правах и обязанностях налогового агента можно найти как в общей части НК РФ (общие нормы), так и в особенной (2) части НК РФ.

Налоговый агент - лицо, на которое в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны:

Правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему России;

Письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах;

Вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ;

Представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;

Иные обязанности, предусмотренные НК РФ (п. 3 ст. 24 НК РФ).

Исполнение обязанностей налогового агента подкреплено существованием отдельной налоговой ответственности для налоговых агентов (ст. 123 НК РФ).

Мы рассмотрели общие моменты, теперь посмотрим на то, когда хозяйствующие субъекты выступают в роли налоговых агентов.

Часть 2 НК РФ

НДС. 1) Налоговыми агентами являются организации и ИП (состоящие на учете в налоговых органах на территории России), которые приобретают на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, которые не состоят на учете в налоговых органах на территории России. Они обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой НДС (п. 1, 2 ст. 161 НК РФ).

2) Если органы государственной власти и управления РФ, органы местного самоуправления сдают в аренду федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество, то налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Они должны исполнить те же самые обязанности. При этом налоговая база по НДС в этом случае рассчитывается как сумма арендной платы с учетом налога. Такие же обязанности возникают у покупателей казенного (государственного) имущества (п. 3 ст. 161 НК РФ). Правда, следует оговориться, что не являются налоговыми агентами физические лица, не являющиеся ИП.

3) Если организации или ИП покупают у иностранных лиц (не состоящих на учете в налоговых органах на территории России) товары (работы, услуги) на основании посреднических отношений, такие организации или ИП также являются налоговыми агентами (п. 5 ст. 161 НК РФ);

4) Другие случаи, например, реализация конфискованного имущества, бесхозяйного имущества, кладов и т.п. Налоговыми агентами выступают организации, ИП и органы, уполномоченные реализовывать такое имущество (п. 4 ст. 161 НК РФ).

Налог на доходы физических лиц

Российские организации, ИП, нотариусы, адвокаты, обособленные подразделения иностранных организаций в случае выплат дохода физическим лицам (п. 1 ст. 226 НК РФ). По каким доходам должны отчитываться сами налогоплательщики (перечень налогоплательщиков), а не налоговые агенты, сказано в п. 2 ст. 226 НК РФ. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Если речь идет о доходе в натуральном виде (не денежном), то налог удерживается за счет любых денежных доходов, выплачиваемых в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Если удержать налог не получается, налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ). При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п. 2 ст. 223 НК РФ). Уплата налога за счет средств налогового агента не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).

У налоговых агентов есть обязанность отчитываться перед налоговыми органами по суммам доходов, исчисленным, уплаченным налогам. Речь идет об обязанности представлять справки 2-НДФЛ, расчеты по исчисленным (уплаченным) налогам по форме 6-НДФЛ. См. Приказ ФНС России от 30.10.2015 г. № ММВ-7-11/485@ «Об утверждении формы сведений о доходах физического лица, порядка заполнения и формата ее представления в электронной форме» (2-НДФЛ) и Приказ ФНС России от 14.10.2015 г. № ММВ-7-11/450@ «Об утверждении формы расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), порядок ее заполнения и представления».

Налог на прибыль организаций

1. В случае выплаты российской организацией дивидендов она признается налоговым агентом (ст. 275 НК РФ). Налоговый агент определяет налоговую базу при каждой выплате дохода по каждому налогоплательщику (п. 4 ст. 275 НК РФ). Смотрите более подробно обязанности налоговых агентов при выплате дивидендов в ст. 275 НК РФ.

2. В случае выплаты дохода российской организацией (подразделением иностранной организации) иностранной организации, не имеющего отношение к деятельности постоянного представительства такой иностранной организации на территории России, российская организация (подразделение ИО) признается налоговым агентом (п. 4 ст. 275 НК РФ).

3. В случае выплаты российской организацией дивидендов, дохода по государственным и муниципальным ценным бумагам (если организация - источник дохода) она также является налоговым агентом (п. 5 ст. 275 НК РФ). Обратите внимание на оговорки, которые есть в норме.

4. Дополнительно о том, когда организация является налоговым агентом при выплате дохода не имеющей на территории РФ постоянного представительства иностранной организации, см. ст. 309-310 НК РФ.

Мы видим, что налоговый агент - это отдельный субъект налоговых правоотношений, который частично исполняет налоговые обязанности за налогоплательщика, что обусловлено сложностями исчисления и уплаты налога в отдельных ситуациях.

Предприниматель арендует нежилое помещение у физического лица по договору аренды. И у него возник вопрос, является он налоговым агентом по НДФЛ и обязан ли он удерживать этот налог с суммы арендной платы, ежемесячно выплачиваемой этому физическому лицу? А вопрос этот не так уж и прост, как может показаться с первого взгляда. Подробный и мотивированный ответ на него дает генеральный директор ООО «Аудиторская фирма «БЭНЦ» Николай Некрасов.

Проанализировав действующее налоговое законодательство по этому вопросу, мы пришли к выводу, что однозначно ответить на него не представляется возможным, ввиду наличия определенных противоречий, сомнений и неясностей в налоговом законодательстве, приводящих к разночтению в понимании этого вопроса. Как в шутку иногда говорят юристы, - «На Ваш вопрос есть два разных ответа и оба правильные».

Первая точка зрения. Пункт 1 статьи 226 НК дает определение кто признаются налоговыми агентами. В сокращенном виде он звучит так: налоговыми агентами являются … организации, индивидуальные предприниматели, адвокаты … от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы (какие?), указанные в пункте 2 настоящей статьи ….

Согласно пункту 2 указанной статьи исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов , в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ. Уже интересно, т.к. законодатель в определении кто является налоговым агентом НДФЛ предусмотрел целый ряд исключений из этой категории по критерию выплачиваемого дохода. Значит, законодатель сказал, что не всякий доход, выплачиваемый физическому лицу автоматически делает нас налоговым агентом по НДФЛ, а лишь тот, которые не попадает под категорию исключений, описанных в п.2 ст.226 НК РФ.

В Вашем случае, особый интерес представляет ссылка на пункт 1 статьи 228 НК РФ, в котором сказано о доходах полученных физическими лицами … на основе … договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества.

Т.е. в данном случае, из общего толкования приведенных выше норм, можно сделать вывод о том, что как раз договоры аренды составляют исключение из общего правила о выплачиваемых доходах, делающих нас налоговыми агентами. Следовательно, мы приходим к выводу, что наш предприниматель как арендатор недвижимости у физического лица не обязан выполнять функции налогового агента и удерживать НДФЛ и сумм выплат ему арендной платы, т.к. этот налог обязан уплачивать в бюджет сам налогоплательщик, являющийся арендодателем помещения.

Но есть и вторая точка зрения. Контролирующие органы в своих письмах разъясняют, что если физическое лицо - арендодатель не является предпринимателем, то исчислить и уплатить НДФЛ в бюджет в качестве налогового агента должен именно арендатор. Они считают, что налог удерживается из арендной платы при ее выплате и перечисляется в бюджет по месту учета арендатора (см. Письма Минфина России от 27.02.2013 № 03-04-06/5601, ФНС России от 01.11.2010 № ШС-37-3/14584@, УФНС России по г. Москве от 16.02.2011 № 20-14/4/14438@).

Минфин России при этом подчеркивает, что включение в договор аренды условия, согласно которому обязанности по исчислению и уплате налога возлагаются на физическое лицо, является неправомерным ().

Рассчитывать и платить НДФЛ самостоятельно физическое лицо, по их мнению, должно только в том случае, если источник выплаты (организация) не является налоговым агентом в силу законодательства (пп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ). Например, если арендатором является иностранная организация ( , ФНС России от 01.11.2010 № ШС-37-3/14584@).

И судебная практика по данному вопросу противоречива. Отдельные суды согласны с чиновниками и считают, что НДФЛ с арендной платы должен удерживать и перечислять арендатор (Постановления ФАС Поволжского округа от 21.02.2013 № А06-3662/2012 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 15.05.2013 № ВАС-5640/13), ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2010 № А66-9581/2009). Другие полагают, что предприниматель, выплачивающий физическому лицу доход по договору аренды, не является по отношению к нему налоговым агентом. Поэтому налог должен уплачивать сам арендодатель (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 10.09.2009 № Ф04-5077/2009(13200-А03-46), ФАС Поволжского округа от 18.05.2009 № А12-16391/2008).

1. Если Ваш арендодатель не возражает, то мы рекомендуем Вам выполнять функции налогового агента и, соответственно, при выплате арендодателю суммы арендного платежа удерживать суммы НДФЛ при их фактической выплате и согласно п. 6 ст. 226 НК РФ перечислять его в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты арендной платы. При этом необходимо отметить, что этот путь наиболее безопасен с точки зрения налоговой ответственности в будущем.
2. Если же Ваш арендодатель возражает по вопросу удержания Вами налога из сумм выплачиваемой ему арендной платы и желает самостоятельно уплачивать НДФЛ в бюджет, то в этом случае Вы можете занять первую позицию, описанную в нашем письме и не выполнять функции налогового агента. Однако, в данном случае есть риски привлечения Вас к ответственности со стороны проверяющий органов за неисполнение обязанности налогового агента. При этом оспаривать это придется в суде. И здесь нет гарантии, что суд примет решение в Вашу пользу (риски можно оценить 50% на 50%). Здесь все будет зависеть от квалификации юриста, представляющего Ваши интересы в суде.

Организации уже привыкли к тому, что по выплатам физлицам они являются налоговыми агентами по НДФЛ. Но есть ситуации, когда удерживать налог и уплачивать его за налогоплательщика в бюджет не нужно.

Если поступить как обычно - выполнить роль налогового агента, это может повлечь негативные последствия для компании. Чтобы избежать всех неприятностей и выполнить требования закона, нужно знать случаи, когда организация не является налоговым агентом по НДФЛ в 2016 году.

Важное в статье:

• когда компании не нужно исполнять обязанность налогового агента по НДФЛ в 2016 году
• когда компания не является налоговым агентом по НДФЛ в 2016 году
• нужно ли удерживать НДФЛ при аренде имущества у физлица в 2016 году

См. также:

Когда компания освобождается от обязанностей налогового агента по НДФЛ в 2016 году

Российские компании, которые выплачивают доход физлицу - налогоплательщику, признаются налоговыми агентами (п. 1, 2 ст. 226 НК РФ). В каких случаях организация не является налоговым агентом по НДФЛ также установлено в статье 226 НК РФ. Самостоятельно уплатить НДФЛ нужно:

• физлицам, которые зарегистрированы как ИП, нотариусам, адвокатам, которые занимаются частной практикой (ст. 227 НК РФ);
• физлицам, которые получили доход от организаций, не являющихся налоговыми агентами, в том числе по договорам аренды (ст. 228 НК РФ). Минфин России неоднократно давал пояснения, что под такими организациями нужно понимать «иностранные компании». При заключении договора аренды имущества физлица компания будет являться налоговым агентом по НДФЛ (письма Минфина России от 02.06.15 № 03-04-06/31829, от 07.03.14 № 03-04-06/10173, от 27.02.13 № 03-04-06/5601, ФНС России от 01.11.10 № ШС-37-3/14584@).
• физлицам, которые продали свое имущество (если оно подлежит обложению НДФЛ);
• физлицам, которые получили наследство в виде вознаграждения автору за произведение, изобретение.

По сделкам с такими налогоплательщиками организация не является налоговым агентом по НДФЛ.

Так же организация не является налоговым агентом по НДФЛ:

• по операциям РЕПО, объектом которых являются ценные бумаги (ст. 214.3 НК РФ);
• по операциям займа, который выдан ценными бумагами (ст. 214.4 НК РФ),
• по доходам участников инвестиционного товарищества (ст. 214.5 НК РФ);
• по доходам по акциям, если они выплачиваются не напрямую, а через иностранную компанию, действующую в интересах третьих лиц (депозитария) (ст. 214.6 НК РФ);
• по операциям с ценными бумагами, с финансовыми инструментами срочных сделок, при выплатах по ценным бумагам российских компаний (ст. 226.1 НК РФ).

В каких случаях можно не платить агентский НДФЛ по доходам нерезиденту в 2016 году

Кроме исключений, которые прописаны в НК РФ, организация не является налоговым агентом по НДФЛ в некоторых случаях, которые связаны с местом исполнения работ (оказания услуг).

Это связано с тем, что объектом обложения НДФЛ являются доходы (ст. 209 НК РФ):

• резидентов от источников в РФ и за ее пределами;
• нерезидентов от источников в РФ.

Таким образом, если компания отправит работника исполнять обязанности в другой стране (в свое иностранное подразделение, например) и он пробудет там более 183 дней, то есть утратит резидентство РФ, то обязанности по уплате НДФЛ у нее не будет. Ведь работник стал нерезидентом, работа выполняется за границей, то есть доход получен от источника за пределами РФ (подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Такую ситуацию неоднократно рассматривал Минфин России (письма от 22.08.13 N 03-04-05/34436, от 07.06.13 № 03-04-06/21240).

Аналогичным образом складывается налогообложение при заказе работ иностранному исполнителю-фрилансеру, который будет работать из дома в другой стране. Физлицо-нерезидент выполняет работы (оказывает услуги) за пределами РФ, следовательно, получает доход от источников за пределами России. Компании нанимателю выполнять обязанности налогового агента по НДФЛ не нужно (письма Минфина от 21.08.2014 № 03-04-06/41919, России от 11.07.13 № 03-04-06/26889, ФНС России от 06.02.13 № ЕД-3-3/384@).

Действующее налоговое законодательство в некоторых ситуациях обязывает организации исчислять и удерживать налоги не со своих доходов. Например, перечислять НДФЛ с вознаграждений работников, уплачивать НДС с доходов иностранного партнера. Во всех этих случаях речь идет об исполнении обязанностей налогового агента. В равной мере это распространяется и на те компании, которые применяют специальные налоговые режимы. О том, когда компания становится налоговым агентом, — в теме номера.

Кто считается налоговым агентом

Для того чтобы выяснить, кто же такие налоговые агенты, обратимся к п. 1 ст. 24 НК РФ . В нем указано, что налоговые агенты — это лица, которые обязаны исчислить за налогоплательщика налог, удержать эту сумму из его доходов и перечислить ее в соответствующий бюджет.При этом на налоговых агентов возлагаются также следующие обязанности:

• ведение учета начисленных и выплаченных доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджет налогов в разрезе по каждому отдельно взятому налогоплательщику;
• представление в налоговый орган по месту своего учета документов (сведений), необходимых для осуществления налогового администрирования;
• обеспечение сохранности документов, необходимых для налогового администрирования (хранить их нужно в течение четырех лет).

Налог на прибыль

Для целей налогообложения прибыли организация становится налоговым агентом в двух случаях. Во-первых, при выплате доходов иностранной компании, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в России и получающей доходы от источников в РФ. Во-вторых, при выплате дивидендов своим учредителям. Рассмотрим эти варианты подробнее.

Иностранный контрагент

Российские организации становятся налоговыми агентами при выплате иностранным компаниям доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ . Перечислим их:

• дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций;
• доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных компаний прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;
• процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации. К таким обязательствам относятся государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов, а также иные долговые обязательства российских организаций);
• доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственнос­ти. К ним, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические и телевизионные фильмы, записи для радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерчес­кого или научного опыта;
• доходы от продажи акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей). Исключение составляют акции, признаваемые обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. При этом доходов не возникнет, если реализация происходила на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли);
• доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в РФ;
• n доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках;
• доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках);
• штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств;
• иные аналогичные доходы.

Таким образом, обязанность по исчислению, удержанию из доходов иностранной компании и уплате налога на прибыль в отношении перечисленных налогов лежат на налоговом агенте, то есть на российской компании, выплачивающей такие доходы. Перечислить налог в бюджет она должна не позднее дня, следующего за днем выплаты денежных средств иностранной организации или иного получения ею доходов. А по итогам отчетного (налогового) периода, на который приходится данная дата, о сумме выплаченного дохода и удержанного с него налога налоговый агент должен отчитаться перед налоговыми органами по форме, утвержденной приказом МНС России от 14.04.2004 № САЭ-3-23/286@.

Остановимся подробнее на первом пунк­те приведенного выше перечня — выплате дивидендов иностранной организации. В этом случае для расчета суммы удерживаемого налога используется следующая формула (п. 3 ст. 275 НК РФ):

Ни = Ди x Сн,

где Ни — сумма налога, подлежащая удержанию из доходов иностранной организации;

Ди — сумма выплаченных иностранной организации дивидендов;

Сн — ставка налога, %.

По общему правилу, при выплате дивидендов иностранной организации применяется ставка налога в размере 15% (подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ). Однако она применяется, если Россией и государством, резидентом которого является иностранная организация — получатель дивидендов, заключено международное соглашение об избежании двойного налогообложения (письма Минфина России от 08.10.2012 № 03-08-05 , от 20.07.2012 № 03-08-13 , от 28.09.2011 № 03-08-05).

Обратите внимание: согласно п. 3 ст. 310 НК РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в нашей стране по пониженным ставкам (или вообще не облагаются налогом), исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам (или же налог и вовсе не удерживается). Но для этого иностранная компания должна предъявить налоговому агенту подтверждение того, что она зарегистрирована в том государстве, с которым у России заключен международный до­говор. Такое подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства и представлено налоговому агенту до даты выплаты им дохода иностранному контрагенту. Если же подтверждение не представлено, налоговому агенту следует удержать с иностранца налог в общеустановленном порядке.

Причем если уведомление составлено на иностранном языке, то именно налоговому агенту придется перевести его на русский.

И еще один важный момент. Российские компании — налоговые агенты не имеют права уплачивать сумму налога на прибыль с доходов иностранной организации от источников РФ за счет собственных средств (письмо Минфина России от 12.08.2013 № 03-08-05/32574). Аналогичную позицию недавно занял и Пленум ВАС РФ (постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).

Выплата дивидендов

Второй случай, когда компания может стать налоговым агентом по налогу на прибыль, — выплата дивидендов своим учредителям. При выплате дивидендов российским организациям налог будет рассчитываться по формуле, приведенной в п. 2 ст. 275 НК РФ :

Н = К x Сн x (д - Д),

где Н — сумма налога, подлежащая удержанию у получателя дивидендов;

К — отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению;

Сн — налоговая ставка (0 или 9%);

д — общая сумма дивидендов, подлежащая распределению в пользу всех получателей дивидендов;

Д — сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем и предыдущем отчетных (налоговых) периодах, если ранее эти суммы не участвовали в расчете облагаемого дохода. Из расчета исключаются дивиденды, которые облагаются по ставке 0% в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ .

Случаи, когда организации становятся налоговыми агентами по НДС, перечислены в ст. 161 НК РФ . Рассмотрим их подробнее.

Покупка у иностранцев

При реализации иностранными лицами, которые не состоят на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, товаров (работ, услуг) на территории РФ налоговую базу определяют налоговые агенты — российские покупатели. Обратите внимание: налоговая база должна определяться отдельно по каждой сделке (п. 1, 2 ст. 161 НК РФ).

Учтите, налоговые агенты обязаны исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму НДС вне зависимости от того, исполняют они обязанности плательщика НДС или нет.

Налоговая база рассчитывается как сумма доходов от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. То есть НДС определяется расчетным методом исходя из договорной стоимости с учетом налога и расчетной ставки 18/118 ­либо 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Таким образом, в идеале в договоре изначально должна быть заложена сумма налога. А как быть, если в договоре отсутствует указание на то, что цена договора сформирована с учетом всех налогов, подлежащих удержанию и перечислению в бюджет РФ из дохода иностранной компании?

В такой ситуации компании следует самой определить налоговую базу. Для этого стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) нужно увеличить на сумму НДС. Соответственно, сумма налога, исчисленная таким способом и уплаченная в бюджет, по существу является суммой налога, удержанной из возможных доходов налогоплательщика — иностранного лица. Такие рекомендации даны Минфином России в письме от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797 .

Есть и другой вариант — удержать налог из дохода, выплачиваемого иностранной компании. Правда, в этом случае велика вероятность конфликта с иностранным партнером из-за размера выплачиваемого дохода.

НДС, удержанный со стоимости приобретенных у иностранной компании товаров, налоговому агенту нужно перечислить в бюджет в те же сроки, что установлены для уплаты НДС, то есть равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором совершена сделка (п. 1 ст. 174 НК РФ). Это подтверждают чиновники Минфина России (письма от 01.11.2010 № 03-07-08/303 , от 13.11.2008 № 03-07-08/254).

Если речь идет о приобретении у иностранной компании работ или услуг, действует иной порядок перечисления НДС: сумму налога необходимо перечислить в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному лицу. Основание — п. 4 ст. 174 НК РФ . Это подтверждают и специалис­ты финансового ведомства (письмо Минфина России от 23.04.2010 № 03-07-08/128).

Покупка или аренда госимущества

Если компания арендует или приобретает федеральное имущество, имущество субъектов РФ или муниципальное имущество, принадлежащее органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления соответственно, то она также выступает в роли налогового агента (п. 3 ст. 161 НК РФ). Порядок расчета налога в данном случае устанавливается условиями договора:

• если цена договора включает сумму налога, то последняя определяется расчетным методом с применением ставки 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ);
• если НДС в цену договора не включен, сумма налога определяется умножением цены договора на ставку 18%.

Правда, с 1 апреля 2011 г. операции по реализации (передаче) на территории РФ государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями и составляющего государственную или муниципальную казну, выкупаемого субъектами малого и среднего предпринимательства, НДС не облагаются (подп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.12.2010 № 395-ФЗ).

Иными словами, если право собственности на приобретенное государственное или муниципальное имущество перешло организации (субъекту малого и среднего предпринимательства) до 1 апреля 2011 г., то у организации возникает объект обложения НДС (реализация) и, как следствие, обязанность исчислить и уплатить налог в качестве налогового агента. Официальные органы считают, что уплатить налог нужно даже в том случае, если плата за приобретаемое имущество произведена после названной даты (письма Минфина России от 19.06.2012 № 03-07-14/59, ФНС России от 16.09.2011 № ЕД-2-3/753).

Еще четыре случая

Организация станет налоговым агентом по НДС еще в четырех случаях. Прежде чем их перечислить, отметим, что здесь уже не будет использоваться при расчете суммы НДС расчетная ставка. Налоговая база будет определяться в обычном порядке, как и при обычной реализации, на дату отгрузки и (или) получения пред­оплаты в счет предстоящих поставок и рассчитываться исходя из цены реализуемого имущества (с учетом акцизов для подакцизных товаров). При этом используется ставка налога в размере 18 или 10%.

Итак, компания станет налоговым агентом при:

• реализации конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также цениостей, которые перешли по праву наследования государству. Но если организация продает имущество и (или) имущественные права должников, признанных в соответствии с действующим законодательством банкротами, то она налоговым агентом не является (п. 4 ст. 161 НК РФ);
• приобретении имущества или же имущественных прав должников, признанных банкротом в соответствии с законодательством (п. 4.1 ст. 161 НК РФ);
• реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах (при этом вы должны выступать по условиям договора в качестве посредника с участием в расчетах) (п. 5 ст. 161 НК РФ);
• просрочке регистрации судна в Российском международном реестре судов, если вы являетесь собственником судна и на 46-й день после перехода к вам права собственности (как к заказчику строи­тельства судна) вы не зарегистрировали объект (п. 6 ст. 161 НК РФ).

НДФЛ

Организации, которые являются источником выплаты дохода для физических лиц, признаются налоговыми агентами по НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). Причем если организация имеет подразделение, то налог, удержанный из доходов работников (штатных и внештатных), которые в нем трудятся, перечисляется по его местонахождению. Хотя и чиновники (письмо ФНС России от 02.08.2013 № БС-4-11/14009), и арбитражная практика (постановление Президиума ВАС РФ от 24.03.2009 № 14519/08) сходятся во мнении, что если налоговый агент перечислил всю сумму НДФЛ по местонахождению головного офиса, оштрафовать его нельзя. Ведь налог в этом случае перечислен.

Однако не при любых выплатах компания становится налоговым агентом. Так, не нужно удерживать НДФЛ:

• при выплате доходов определенной категории налогоплательщиков, которые обязаны уплачивать налог самостоятельно, например предпринимателям (ст. 227 НК РФ);
• при выплате налогоплательщикам определенных видов доходов, при получении которых они должны самостоятельно уплатить налог, например при продаже собственного имушества (ст. 228 НК РФ);
• при выплате доходов, которые не подлежат налогообложению, например при выплате зарплаты наследникам умершего работника (ст. 215, 217 НК РФ).

Помимо исчисления, удержания и перечисления НДФЛ налоговый агент обязан:

• вести в разрезе по каждому физлицу учет выплачиваемых доходов и сумм удержанного налога (п. 1 ст. 230 НК РФ , письмо Минфина России от 29.12.2010 № 03-04-06/6-321). Регистры для такого учета он должен разработать самостоя­тельно. При этом в них должны содержаться сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых ему доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с утвержденными кодами;
• ежегодно в срок до 1 апреля представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физлиц и суммах начисленных и удержанных налогов за предыдущий налоговый период (п. 2 ст. 230 НК РФ). Для представления сведений используется форма 2-НДФЛ, которая утверждена приказом ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ .

Ответственность

Если налоговый агент не исполнил свои обязанности, на него может быть наложен штраф по ст. 123 НК РФ . Он составляет 20% от неудержанной (неперечисленной) суммы налога.