По договору аренды склада в цену договора (арендную плату) включен НДС. С 01.01.2015 арендодатель перешел на УСН и уведомил арендатора об этом. Акты в 2015 году выставлялись на ту же сумму, но уже без НДС.
Может ли арендатор оспорить сумму аренды с 2015 года (в сторону уменьшения арендной платы на сумму НДС), если никакое дополнительное соглашение к договору не подписывалось?
К сожалению, однозначного ответа на вопрос о правомерности уменьшения арендных платежей на сумму НДС в связи с применением арендодателем упрощенной системы налогообложения (УСН) в настоящее время дать невозможно. Поясним почему.
Организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под юрисдикцией РФ, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со НК РФ ( НК РФ).
Несмотря на то что в силу НК РФ плательщик НДС при реализации товаров, работ, услуг (в данном случае - при передаче имущества в аренду) обязан предъявить соответствующую сумму НДС к оплате дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав, цена договора нередко определяется с учетом НДС. Судами такой способ определения цены рассматривается как не противоречащий закону.
В связи с этим на практике нередко возникают вопросы, связанные с тем, должно ли влиять на цену договора то обстоятельство, что в ходе исполнения договора арендодатель (исполнитель, подрядчик) перестает быть плательщиком НДС. Единообразной судебной практики по данному вопросу на сегодняшний день не выработано. Можно выделить два основных подхода, которых придерживаются суды при разрешении подобных дел.
1. С одной стороны, необходимость предъявления арендатору дополнительно к цене договора (или в составе цены) суммы НДС означает, что для арендатора эта сумма фактически является частью арендной платы (смотрите в связи с этим Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 N 5451/09).
Согласно ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Такое основание для уменьшения арендной платы, как изменение налоговых обязанностей арендодателя (например при его переходе на УСН), законом не предусмотрено. Поэтому, если согласно условиям договора НДС включен в арендную плату, то при переходе арендодателя на УСН условие об арендной плате может быть изменено только по соглашению сторон договора.
Такой подход означает, что, если арендатор и арендодатель не придут к соглашению об изменении размера арендной платы, она должна вноситься арендатором в прежнем размере независимо от того, является ли арендодатель плательщиком НДС. Такой правовой подход (применительно к различным видам договоров) представлен, например, в ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.06.2012 N Ф02-1775/12, ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2012 N , ФАС Волго-Вятского округа от 05.08.2011 N Ф01-3002/11, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2011 N 17АП-7332/11).
2. С другой стороны, включение арендодателем в арендную плату суммы НДС вытекает именно из требований НК РФ и отражает характер названного налога как косвенного. Отсюда второй подход, согласно которому, если у арендодателя прекратилась обязанность облагать НДС передачу имущества в аренду, это означает, что с момента прекращения этой обязанности арендодатель не вправе требовать от арендатора уплаты соответствующей части арендной платы, а арендатор не обязан ее уплачивать. В случае уплаты той части арендной платы, которую составляет НДС, на стороне арендодателя возникнет неосновательное обогащение ( ГК РФ). Иными словами, прекращение у арендодателя обязанности по уплате НДС влияет на размер арендной платы, причитающейся с арендатора (смотрите, например, АС Поволжского округа от 12.03.2015 N Ф06-20811/13, АС Волго-Вятского округа от 18.08.2014 N , ФАС Волго-Вятского округа от 15.05.2014 N Ф01-1369/14, ФАС Западно-Сибирского округа от 25.09.2013 N Ф04-3661/13, ФАС Северо-Кавказского округа от 20.01.2010 по делу N А32-8806/2009, Десятого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2014 N 10АП-6420/14, Второго арбитражного апелляционного суда от 31.01.2014 N 02АП-11349/13, Первого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2013 N 01АП-705/13, Второго арбитражного апелляционного суда от 07.12.2012 N 02АП-7207/12).
Косвенно этот правовой подход следует и из Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 N 6889/11, в котором указано, что в случае, если НДС, предъявленный продавцом к оплате, не соответствует действительному размеру, который подлежал указанию продавцом согласно требованиям НК РФ, то сумма налога, уплаченная покупателем сверх этого размера, является исполнением, произведенным при отсутствии к тому законных оснований, и подлежит возврату покупателю.
На наш взгляд, с формальной точки зрения закону в большей степени соответствует первая из изложенных правовых позиций. Уплата контрагентом по договору (арендодателем) в бюджет суммы НДС основывается на требованиях налогового законодательства и не является предметом договорного регулирования. Определяя общую цену договора аренды, включающую НДС, стороны по существу договариваются о том, что дополнительно к цене договора сумма НДС арендодателем предъявляться не будет. Основываясь на принципе свободы договора ( , ГК РФ), стороны не лишены права согласовать изменение размера арендной платы в зависимости от применяемого ими режима налогообложения. Однако, если такие условия в договоре отсутствуют, следует исходить из того, что исполнение арендодателем налоговых обязанностей не входит в сферу договорных правоотношений, и изменение общей цены договора, определенной с учетом НДС, возможно только по соглашению сторон. В такой ситуации имущественные потери арендатора связаны не с предъявлением как таковым суммы НДС к оплате лицом, не являющимся плательщиком этого налога, а с невозможностью применения вычета по НДС в случае, если арендодатель не выставит счет-фактуру с выделением суммы налога. Между тем счет-фактуру при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) вправе выставить и налогоплательщик, применяющий УСН ( НК РФ), вследствие чего у покупателя (арендатора) могут возникнуть основания для применения вычета по НДС ( НК РФ, смотрите в связи с этим Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06). При таких обстоятельствах речь может идти скорее о неправомерности невыставления счета-фактуры, а не о том, что продавец необоснованно предъявляет к уплате сумму НДС. Однако вопрос о правовых последствиях невыставления счета-фактуры в связи с компенсацией имущественных потерь покупателя, вызванных невозможностью применения вычета по НДС, не решен ни гражданским, ни налоговым законодательством.
Таким образом, судебная практика по данному вопросу не является единообразной, и его решение на сегодняшний день в значительной степени зависит от усмотрения суда. Полагаем, что с учетом значительного количества судебных актов, в которых выражена поддержка второго из приведенных подходов, есть вероятность, что в спорной ситуации право арендатора на внесение арендных платежей с уменьшением на сумму НДС в связи с переходом арендодателя на УСН будет признано судом.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Золотых Максим
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги
ДОПОЛНИТЕЛЬНОЕ СОГЛАШЕНИЕ №к Договору _
г. Москва января 2016 года
Общество с ограниченной ответственностью «_», именуемое в дальнейшем «Исполнитель» ,в лице генеральногодиректора _, действующего на основании Устава, с одной стороны, и ОАО «АК «Транснефть», именуемое в дальнейшем «Заказчик» , в лице первого _, с другой стороны, именуемые в дальнейшем «Стороны» , заключили настоящее дополнительное соглашение к договору _ (далее – Договор) о нижеследующем.
Стороны договорились изменить Договор следующим образом:
1.1. Пункт 2.2 Договора изложить в следующей редакции:
«2.2. Исполнитель осуществляет перевод текстовых материалов Заказчика на указанный язык и/или редактирование на указанном языке, результаты которого направляет Заказчику по каналу электронной связи (электронная почта) – salnikovbb
@
ak
.
transneft
.
ru
, если иной канал электронной связи письменно не согласован Сторонами (обмена письмами достаточно для согласования канала электронной связи). По требованию Заказчика переведенные и/или отредактированные материалы могут быть также предоставлены с использованием средств факсимильной связи, ftp-сервера Исполнителя и/или в печатном виде лично (нарочным).».
1.2. Пункт 2.3 Договора изложить в следующей редакции:
«2.3. Стороны согласовали, что Заказчик направляет текстовые материалы и/или заказы на оказание переводческих услуг по каналу электронной связи, указанному или согласованному в соответствии с п. 2.2 настоящего Договора, которые считаются Исполнителем текстовыми материалами и/или заказами на оказание переводческих услуг в рамках настоящего Договора. Контактным лицом со стороны Заказчика является Сальников Борис Борисович, начальник службы лингвистического сопровождения департамента внешнеэкономических отношений ОАО «АК «Транснефть».».
В связи с применением Исполнителем с 01.01.2016 упрощенной системы налогообложения и освобождением Исполнителя от обязанностей по уплате налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации, Стороны договорились:
Пункт 4.2 Договора изложить в следующей редакции:
«4.2. Стоимость услуг Исполнителя, оказываемых после 01.01.2016 (согласно Уведомлению о переходе Исполнителя на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2016, являющегося Приложением № 3 к настоящему Договору), устанавливается в рублях Российской Федерации в соответствии с Прейскурантом, являющимся Приложением №1 к настоящему Договору, НДС не облагается в соответствии со ст. 346.11 НК РФ.».
1.3.2. Пункт 4.5 Договора изложить в следующей редакции:
«4.5. Отчетным периодом по данному Договору устанавливается один календарный месяц, начинающийся с первого числа. Стороны не позднее 5 числа месяца, следующего за отчетным, подписывают Акт сдачи-приемки оказанных услуг, в котором:
4.5.1. Для каждого заказа услуг по переводу и/или редактированию указывается:
дата получения материалов для перевода и/или редактирования Исполнителем;
количество стандартных страниц, содержание которых переведено и/или отредактировано;
направление перевода (с какого языка на какой осуществлялся перевод) или язык, на котором осуществлялось редактирование;
стоимость услуг по переводу или редактированию в рублях за заказ в целом.
наименование и краткое описание услуги;
расчетная единица услуги;
количество расчетных единиц;
стоимость услуг в рублях за одну расчетную единицу;
стоимость услуг в рублях за заказ в целом.
1.3.3. Пункт 4.3 Договора изложить в следующей редакции:
«4.3. Услуги по переводу с иностранных языков, не указанных в Прейскуранте, на русский язык и услуги по переводу с русского языка на иностранные языки, не указанные в Прейскуранте, услуги по редактированию текстов на иностранных и/или русском языках, а также другие услуги Исполнителя оплачиваются по действующим расценкам Исполнителя или по договоренности Сторон.».
1.4. Статью 7 «Срок действия Договора» изложить в следующей редакции:
«7.1. Настоящий Договор вступает в силу с момента его подписания и действует до 01.07.2016, после чего он может быть пролонгирован на любой срок по взаимному соглашению Сторон, оформленному в виде дополнительного соглашения к настоящему Договору».
1.5. Статью 9 «Заключительные положения» и статью 10 «Банковские реквизиты» считать статьями 10 (с соответствующим изменением нумерации пунктов) и 11 соответственно.
1.6. Дополнить Договор статьей 9 «Предоставление сведений о цепочке собственников/бенефициаров Исполнителя», изложив ее в следующей редакции:
«9. Предоставление сведений о цепочке собственников/бенефициаров Исполнителя.
9.1. Исполнителем предоставлена Заказчику информация по форме Приложения № 2 к настоящему Договору (образец заполнения размещен в сети Интернет по адресу: http://www.transneft.ru/customers/237/) о цепочке собственников Исполнителя, включая бенефициаров (в том числе конечных собственников, выгодоприобретателей - физических лиц), а также о лицах, входящих в исполнительные органы Исполнителя, с приложением документов, подтверждающих данную информацию. Изменения в представленной ранее информации о собственниках, бенефициарах и лицах, входящих в состав исполнительных органов Исполнителя, с приложением подтверждающих документов Исполнитель обязуется представлять Заказчику по форме Приложения № 2 к настоящему Договору не позднее 3 дней с момента, когда произошли данные изменения, либо с момента заключения настоящего Договора, если изменения в ней произошли до заключения настоящего Договора.
9.2. Если какие-либо поля формы Приложения № 2 к настоящему Договору (кроме полей, которые не могут быть заполнены в отношении физических лиц (например, ОГРН), юридических лиц (например, место жительства) или «Номер и дата заключения договора» в редакции данных о цепочке собственников, предоставленной до заключения Договора) не заполнены соответствующими сведениями, информация считается представленной ненадлежащим образом.
9.3. Если указанные информация и документы не были надлежащим образом представлены Заказчику, последний вправе в одностороннем порядке отказаться от исполнения Договора без возмещения Исполнителю убытков, заявив о таком отказе за 30 дней, по истечении которых Договор считается расторгнутым. При этом, все исполненное по Договору, а если это невозможно - стоимость исполненного, подлежит возврату, если предусмотренное Договором встречное предоставление не может быть осуществлено ввиду расторжения Договора.
9.4. Исполнитель согласен на раскрытие Заказчиком предоставленной Исполнителем информации по форме Приложения № 2 к настоящему Договору, включая содержащиеся в ней персональные данные, путем ее предоставления в органы государственной власти, а также в ООО «Транснефть-Финанс», осуществляющее ведение бухгалтерского учета Заказчика, и ООО «Транснефть - Технологии», АО «Связьтранснефть», ЗАО «КРОК ИНКОРПОРЕЙТЕД», обеспечивающие эксплуатацию (администрирование) информационных систем Заказчика, и предоставляет Заказчику право передавать данную информацию и подтверждающие документы указанным органам и организациям. Исполнитель, предоставляя Заказчику информацию по форме Приложения № 2 к настоящему Договору, обязуется выполнить все требования законодательства о защите персональных данных.
Исполнитель подтверждает, что необходимые согласия субъектов персональных данных на их раскрытие лицам, указанным в пункте первом настоящей статьи, а также на ее хранение, систематизацию, накопление, уточнение (обновление, изменение), извлечение, использование, обезличивание, передачу (распространение, предоставление, доступ), блокирование, удаление, уничтожение и обработку в информационных системах и/или без их использования лицами, указанными в пункте первом настоящей статьи, Исполнителем получены (будут получены).
9.5. Условия, изложенные в пунктах 9.1 - 9.4, являются существенными.».
1.7. Изменить статью 11 Договора «Банковские реквизиты Сторон», изложив ее в следующей редакции, действующей с 01.01.2016:
«11. Банковские реквизиты Сторон:
1.8. Изменить Приложения к Договору следующим образом:
1.8.1. Приложение № 1 к Договору «Прейскурант» изложить в редакции, прилагаемой к настоящему Дополнительному соглашению.
1.8.2. Дополнить Договор Приложением № 2 «Форма предоставления сведений о цепочке собственников контрагента, включая бенефициаров (в том числе конечных собственников, выгодоприобретателей - физических лиц), а также о лицах, входящих в исполнительные органы ООО «Ройд Групп», изложив его в редакции, прилагаемой к настоящему Дополнительному соглашению.
1.8.3. Дополнить Договор Приложением № 3 «Уведомление о переходе Исполнителя на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2016», изложив его в редакции, прилагаемой к настоящему Дополнительному соглашению.
Во всем остальном, что не предусмотрено настоящим Дополнительным соглашением, Стороны руководствуются условиями Договора.
3. Настоящее Дополнительное соглашение исполнено в двух экземплярах – по одному для каждой из Сторон, вступает в силу в момент его заключения Сторонами и является неотъемлемой частью Договора.
Под конец года многие компании решают в целях экономии сменить общий налоговый режим на специальный. Например, перейти на упрощенную (УСН). Это возможно, если компания удовлетворяет определенным критериям (см. врезку).Допустим, все требования для перехода на УСН соблюдены. Что дальше? А далее важно правильно сформировать налоговую базу переходного периода – так, чтобы не пришлось платить лишние налоги.
Итак, как перейти на УСН и сделать это с наименьшими налоговыми потерями.
Правильно учесть «переходные» доходы
- Если до перехода на УСН компанией была получена предоплата от контрагента, то указанную сумму надо включить в доходы на дату перехода.
На что обратить внимание:
Если вы решили переходить на упрощенку, старайтесь до момента перехода не получать предоплату от контрагентов.
- Оплаты, полученные после перехода на УСН, но учтенные ранее при не включаются в доходы при расчете «упрощенного» налога (по договору предусмотрена отсрочка платежа).
На что обратить внимание:
При отсрочке платежа можно не переживать, о том, что доходы включатся в базу по УСН.
Правильно учесть расходы при переходе на УСН (при переходе на УСН с объектом «доходы минус расходы»)
- Если до перехода на УСН Вы оплатили какие-либо расходы, но документы от контрагента получить не успели, то они должны быть учтены при расчете «упрощенного» налога по дате документа.
На что обратить внимание:
По всем предоплатам поставщикам расходы можно принять только после получения закрывающих документов, в том числе после перехода на УСН. Таким образом, чтобы иметь возможность уменьшить налог на прибыль требуйте документы от поставщиков до 1 января.
- Если до перехода на УСН при расчете налога на прибыль расходы учтены, но оплачены они уже после перехода на спецрежим, то их нельзя учесть при исчислении «упрощенного» налога.
На что обратить внимание:
Суммы, выплаченные в погашение задолженности после перехода на УСН, повторно включить в расходы по единому налогу при УСН не получится. А значит, если Вы хотите уменьшить «упрощенный» налог, то и документы, полученные от поставщиков, Вам нужно будет учесть уже после перехода на УСН.
Восстановление НДС при переходе на УСН
При переходе на УСН Вам придется восстановить НДС принятый к вычету в период применения общей системы по товарам, материалам, нематериальным активам (НМА) и основным средствам (ОС), числящимся на балансе. При этом по ОС и НМА налог восстанавливается пропорционально их остаточной стоимости. В остальных случаях – в полной сумме. После этого в налоговом учете восстановленную сумму можно списать как прочие расходы.
Если же при покупке оборудования компания не принимала к вычету НДС (например, если было принято решение о переносе вычета на следующий период), то восстанавливать его при переходе на УСН не требуется.
На что обратить внимание: Для того чтобы избежать восстановления НДС при переходе на УСН необходимо по максимуму списать материалы и товары в 4 квартале, т. е. избавиться от ненужных остатков на складе.
НДС по «незакрытым» авансам при переходе на УСН (с авансов, полученных в период применения общей системы)
В последнем месяце применения общей системы можно принять к вычету НДС, уплаченный с полученных авансов, исполнение обязательств по которым произойдет уже в период применения УСН. Для того чтобы это реализовать, Вам требуется предпринять одно из следующих действий:
1. Оформить документы, подтверждающие возврат сумм НДС контрагентам (покупателям, заказчикам и т. д.), т. е. чтобы в задолженности числилась стоимость без НДС.
2. Заключить с контрагентом соглашение об изменении цены договора, в котором будет предусмотрено уменьшение стоимости товаров (работ, услуг) на сумму НДС. В этом случае сумму НДС следует перечислить контрагенту по договору. Также правомерно заключить дополнительное соглашение о зачете суммы НДС в счет предстоящих платежей по тому же договору.
3. Расторгнуть договор, по которому получена предоплата, а полученный аванс возвращен. И соответственно заключить новый договор уже без НДС.
На что обратить внимание:
Если полученный аванс включал в себя НДС, но компания не предпримет никаких мер для возврата его покупателю, то придется заплатить НДС дважды: первый раз – в момент получения предоплаты, а второй раз – в момент отгрузки товара, несмотря на то, что компания в период отгрузки уже применяет «упрощенку». Дело в том, что в отгрузочных документах, согласно договору, компания должна выделить налог. И поэтому появляется обязанность уплатить его в бюджет, несмотря на то что по общему правилу «упрощенцы» не являются плательщиками НДС. При этом поставить к вычету ранее исчисленный НДС с полученной предоплаты не получится – такой возможности для «упрощенцев» не предусмотрено. Следовательно, если запланирован переход на УСН, надо постараться не получать авансы от контрагентов.
Правильно учесть ОС и НМА (при переходе на УСН «доходы минус расходы»)
Остаточную стоимость оплаченных, но не полностью самортизированных в налоговом учете основных средств и нематериальных активов можно отнести на расходы, будучи уже на «упрощенке». Что нужно предпринять:
1. Определить остаточную стоимость основных средств и (или) НМА на 31 декабря года, предшествующего переходу на УСН.
2. Величину остаточной стоимости объекта основных средств или НМА, рассчитанную на 31 декабря года, предшествующего переходу на «упрощенку», нужно отразить в налоговом учете на дату перехода на УСН, т.е. на 1 января 2016 года.
3. Порядок включения в расходы остаточной стоимости основных средств и НМА, «переводимых» с общей системы налогообложения на упрощенную, зависит от срока полезного использования такого имущества.
4. В течение налогового периода указанные затраты необходимо относить на расходы равными долями за отчетные периоды – это стандартный формат учета при «упрощенке». Отражать их нужно на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.
Таким образом, всем, кто запланировал переход на УСН с 1 января 2016 года, к 31 декабря года 2015 года нужно по максимуму избавиться от факторов, влияющих на «переходный период», а именно:
- списать все неиспользованные материалы;
- продать товары;
- закрыть «дебиторку» и «кредиторку»;
- самое главное – не получать авансы от контрагентов,
иначе может возникнуть много ненужных проблем с НДС.
Критерии для перехода на УСН с 2016 года
1. Численность сотрудников – до 100 человек
На «упрощенку» можно перейти, если численность работников на 1 января 2016 года будет ниже 100 человек. Причем после перехода на УСН этот показатель надо соблюдать по итогам каждого квартала.
2. Доля других компаний – не более 25%
Компания вправе применять «упрощенку», если другие организации владеют не более 25 процентами ее уставного капитала. Причем уведомление о переходе на упрощенку можно подать, даже если условие не соблюдается. Главное, чтобы «физики» успели выкупить долю до конца 2015 года.
3. Разрешенный вид деятельности
Перевести на «упрощенку» можно не любой бизнес. Например, на упрощенку не вправе переходить страховщики, ломбарды, нотариусы и др.
4. Выручка – не больше 51,615 млн руб.
Перейти на упрощенку можно, только если выручка за девять месяцев 2015 года не превышает 51,615 млн рублей. Если компания с отдельных видов деятельности уже уплачивает то доходы считают без учета выручки от «вмененки».
5. Стоимость ОС – не больше 100 млн руб.
Остаточная стоимость амортизируемых основных средств на 1 октября 2015 года не должна превышать 100 млн рублей.
6. Отсутствие и
Наличие представительства только в будущем году перестанет быть ограничением при выборе упрощенной системы налогообложения. В текущем году это ограничение еще действует – компании с филиалами и представительствами не вправе использовать данный спецрежим. Применять упрощенку можно только с обычными обособленными подразделениями.
Если у Вас запланирован переход на УСН, и Вы хотите осуществить его без налоговых потерь – звоните нам!
Наши специалисты помогут правильно сформировать налоговую базу для перехода на «упрощенку» и при необходимости внесут соответствующие корректировки в учет.
